我國國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)體系構(gòu)建探析

摘要:以大型國有企業(yè)錦化化工集團(tuán)的內(nèi)盜案件為視角，剖析其產(chǎn)生的背景、發(fā)展以及緣由，其中重點(diǎn)分析其內(nèi)部審計(jì)失敗的原因，探討如何建立起與國有企業(yè)的制度建設(shè)相匹配的內(nèi)部審計(jì)體系。

關(guān)鍵詞:國有企業(yè);內(nèi)部審計(jì)體系;制度建設(shè)

中圖分類號:F23

文獻(xiàn)標(biāo)識碼:A

文章編號:1672-3198(2010)16-0237-02

1 案例回顧

錦化化工(集團(tuán))有限責(zé)任公司是國家500強(qiáng)企業(yè)和全國18個大型化工生產(chǎn)基地之一，這樣一個大型的國有企業(yè)卻發(fā)生了全國罕見的盜竊案。錦化集團(tuán)屢發(fā)小規(guī)模竊案，氯堿廠的某工段長程志勇在2002-2006年間，伙同其他同事，共盜竊企業(yè)環(huán)氧丙烷和聚醚3500余噸，價(jià)值3900多萬。他們利用對企業(yè)的丙烯回收裝置的尾氣排放進(jìn)行控制，降低丙烯消耗，節(jié)余下來的物料，由程買通工段長、班長、計(jì)量人員、門衛(wèi)、計(jì)算機(jī)監(jiān)控等人員，從提供貨源、裝車、放貨、檢斤、門衛(wèi)到甚至刪除監(jiān)控錄像，將物料運(yùn)出廠外銷售。直至案發(fā)公司領(lǐng)導(dǎo)都毫無察覺。

整個案件經(jīng)歷時間之長、金額之大、涉案人員之多令人瞪目。同時也為國有資產(chǎn)的流失感到痛心。我們不禁疑惑:為什么先進(jìn)工作者去偷竊、為什么嚴(yán)密制度不堪一擊?為何內(nèi)審會失敗?

2 案例分析

2.1 內(nèi)控機(jī)制不健全

錦化集團(tuán)通過引進(jìn)先進(jìn)技術(shù)，對于節(jié)省下來的這部分原料卻一直缺乏有效管理，原料浪費(fèi)嚴(yán)重。錦化集團(tuán)證實(shí)，只要開好丙烯回收裝置，每年可多回收丙烯。但公司對尾氣排放要求和考核卻很松弛，這里就存在一個漏洞。例如，車間是否多回收了丙烯，多回收多少，只有車間明白，而企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)并不知情，由此給作案人員以可乘之機(jī)。

程志勇發(fā)現(xiàn)，只要對該回收裝置的尾氣排放進(jìn)行控制，就可降低丙烯消耗，獲得余量。當(dāng)時相關(guān)責(zé)任人對他提出的“超額完成生產(chǎn)計(jì)劃、給予適當(dāng)獎金”不予理會。這就造成了一種局面:一方面，節(jié)能回收裝置長期得不到有效利用，引起不必要的浪費(fèi);另一方面，職工超額完成產(chǎn)量的積極性得不到鼓勵。而激勵措施不到位，給職工心理上造成了一定的影響，于是程某便糾集一伙人，自己來行使分配“權(quán)力”。

2.2 集體窩案讓人深思

一個工段長打通如此多的關(guān)節(jié)，涉案人員20余人，在“制度嚴(yán)密”的國企長達(dá)四年之久卻未被人發(fā)現(xiàn)真不可思議。無論從企業(yè)管理水平還是員工職業(yè)道德上，都值得我們?nèi)ド钌钏伎肌?/p>

2.3 內(nèi)審視角來分析:為什么審計(jì)人員沒有發(fā)現(xiàn)、提出問題

(1)憑借職務(wù)分離而產(chǎn)生的內(nèi)控機(jī)制會因集體串通而瓦解。

此案中集一個班底人員，從提供貨源、裝車、放貨、檢斤、門衛(wèi)到甚至刪除監(jiān)控錄像，將物料運(yùn)出廠外銷售。作為中低層的管理人員舞弊行為，充分展現(xiàn)了憑借職務(wù)分離而產(chǎn)生的內(nèi)控機(jī)制會因集體串通而瓦解，面對原料供產(chǎn)失衡，內(nèi)審人員若只圍繞著財(cái)務(wù)報(bào)表轉(zhuǎn)，是無法發(fā)現(xiàn)的。

(2)審計(jì)切不可以賬查賬。

良好內(nèi)控是杜絕漏洞的基礎(chǔ)，但是光有內(nèi)控是不夠的，內(nèi)外審計(jì)是保證內(nèi)控有效的良好保證。而單純的以賬查賬意義不大，如同案例，企業(yè)串案、窩案一定會在內(nèi)部物流環(huán)節(jié)形成黑網(wǎng)，內(nèi)部審計(jì)要關(guān)注企業(yè)內(nèi)部倉儲、轉(zhuǎn)運(yùn)、出入庫、保安放行等環(huán)節(jié)。

(3)內(nèi)審人員的勤勉義務(wù)以及其應(yīng)有的職業(yè)敏感性缺乏。

此前，國有資產(chǎn)大量流失，一直不能得到有效遏制。對車間控制缺陷、公司原料供產(chǎn)失衡等這一系列長期的現(xiàn)象，若保持適當(dāng)?shù)穆殬I(yè)敏感度，就可以判斷有內(nèi)賊。這在一定程度上說明內(nèi)審人員的素質(zhì)還不夠。

(4)制度基礎(chǔ)審計(jì)——審計(jì)失敗的制度基礎(chǔ)。

我國現(xiàn)行的制度基礎(chǔ)審計(jì)模式的一個致命的弱點(diǎn)是:對管理層舞弊無能為力。在正常情況下，企業(yè)內(nèi)控機(jī)制是在管理層的主導(dǎo)下構(gòu)建的，各種控制程序和手段雖然是管理工具，然而卻不能發(fā)現(xiàn)和防止那些負(fù)責(zé)監(jiān)督控制的管理人員不正當(dāng)使用權(quán)力甚至濫用職權(quán)。

(5)內(nèi)審程序、結(jié)果形式化，內(nèi)審責(zé)任不確定。

個人而言，就目前，審計(jì)師主要的職責(zé)是發(fā)現(xiàn)問題和提出問題，而能否解決問題取決于被審計(jì)單位相關(guān)責(zé)任人對審計(jì)意見的重視程度、自身知識水平和執(zhí)行能力。所以審計(jì)結(jié)果流于形式的情況比比皆是，內(nèi)審的責(zé)任一直模糊不清。對于錦化車間這么大的漏洞卻未被發(fā)現(xiàn)，內(nèi)審人員責(zé)任難以界定，而相關(guān)領(lǐng)導(dǎo)是否也認(rèn)清一些問題，重視起內(nèi)部審計(jì)機(jī)構(gòu)重要性。

(6)不能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)信息之外的舞弊行為。

制度基礎(chǔ)審計(jì)只能評價(jià)財(cái)務(wù)報(bào)表范圍內(nèi)的事情。這起案件所盜用的價(jià)值3900多萬元的材料是企業(yè)生產(chǎn)過程中的余料，其價(jià)值并不在企業(yè)的財(cái)務(wù)報(bào)告中如實(shí)反映，因此企業(yè)外部審計(jì)和內(nèi)部審計(jì)對此意外事項(xiàng)實(shí)屬鞭長莫及。

(7)風(fēng)險(xiǎn)評估程序無法捕捉企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)源。

內(nèi)審人員機(jī)械地執(zhí)行內(nèi)審準(zhǔn)則，把大量的時間花在內(nèi)審工作底稿上，無法發(fā)現(xiàn)諸如程某一伙作案過程中留下的痕跡，從而也無法捕捉其在舞弊各環(huán)節(jié)中所釋放出的風(fēng)險(xiǎn)信號。

2.4 現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)是基于完善的內(nèi)控機(jī)制才能有效運(yùn)行

由于減少了審計(jì)資源在實(shí)質(zhì)性測試方面的分配，現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)要求企業(yè)的內(nèi)部控制機(jī)制較為完善、有效。只有在內(nèi)部控制有效的基礎(chǔ)上，基于更高層面的分析性測試才能夠充分發(fā)揮其應(yīng)有的作用。

錦化集團(tuán)內(nèi)控漏洞明顯，加上當(dāng)前內(nèi)審人員整體素質(zhì)和知識結(jié)構(gòu)在一定程度上滯后，很難滿足現(xiàn)代風(fēng)險(xiǎn)導(dǎo)向?qū)徲?jì)模式下的能力要求。故直到案件偵破前都無人知曉甚至質(zhì)疑錦華內(nèi)部的這一系列問題。

3 國企審計(jì)體系構(gòu)建

引述案例，不僅只是讓內(nèi)部審計(jì)界引以為戒，更深層次思考的是:企業(yè)內(nèi)部審計(jì)如何有效揭露管理層舞弊，如何構(gòu)建與國有企業(yè)制度建設(shè)相匹配的內(nèi)部審計(jì)制度。

3.1 明確定位，拓展職能

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和經(jīng)濟(jì)組織形式的演變，內(nèi)部審計(jì)職能目前正經(jīng)歷著由“監(jiān)督導(dǎo)向型”向“服務(wù)導(dǎo)向型”的轉(zhuǎn)變。除了查錯防弊和資產(chǎn)保護(hù)信息之外，內(nèi)審部門更應(yīng)針對管理和控制的缺陷，提出建設(shè)性意見和改進(jìn)措施，協(xié)助管理人員更有效地管理和控制各項(xiàng)活動。但作為國有企業(yè)，其固有的產(chǎn)權(quán)屬性決定了其內(nèi)部審計(jì)并不能簡單定位為服務(wù)職能，而應(yīng)綜合各方面因素，形成包含監(jiān)督、評價(jià)、管理和服務(wù)等各方面作用的職能體系。

(1)監(jiān)督職能。

在社會主義市場經(jīng)濟(jì)條件下，國有企業(yè)法人除了對國有資產(chǎn)負(fù)保值增值責(zé)任外，還應(yīng)對企業(yè)的債權(quán)債務(wù)人、經(jīng)營合伙人等履行相應(yīng)的經(jīng)濟(jì)責(zé)任。因此，對國有企業(yè)的資產(chǎn)保值增值情況、資產(chǎn)質(zhì)量、債務(wù)債權(quán)狀況進(jìn)行有效監(jiān)督，是國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的重要職責(zé)。

(2)評價(jià)職能。

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和競爭的激化，決定企業(yè)興衰成敗的最終關(guān)鍵性因素決定著產(chǎn)品競爭力的企業(yè)技術(shù)實(shí)力。而技術(shù)進(jìn)步和經(jīng)濟(jì)效益在短期內(nèi)常存在矛盾，這就需要企業(yè)內(nèi)審人員在掌握企業(yè)實(shí)際運(yùn)行情況的基礎(chǔ)上，客觀地評價(jià)企業(yè)的運(yùn)行效果、找出存在的缺陷和不足，并綜合評價(jià)技術(shù)、資金、效益狀況和發(fā)展，從而為企業(yè)管理者決策提供依據(jù)，使引進(jìn)先進(jìn)的生產(chǎn)技術(shù)與保持良好的經(jīng)濟(jì)效益相協(xié)調(diào)。

(3)管理職能。

內(nèi)部審計(jì)人員相對獨(dú)立的地位和對企業(yè)經(jīng)營狀況的了解，使其具備了從企業(yè)長遠(yuǎn)、全局發(fā)展高度檢查、分析、考慮問題的能力。隨著企業(yè)自主權(quán)的不斷擴(kuò)大，企業(yè)經(jīng)營的風(fēng)險(xiǎn)也不斷加大，這就要求企業(yè)內(nèi)部審計(jì)對企業(yè)經(jīng)營活動的全過程進(jìn)行監(jiān)督和評價(jià)，及時發(fā)現(xiàn)問題，找出企業(yè)管理的薄弱環(huán)節(jié)，提出改進(jìn)措施和意見，以提高其經(jīng)濟(jì)效益。而通過內(nèi)審人員對管理活動的具體評價(jià)，又使其具備了及時、有效糾正企業(yè)經(jīng)營過程中的錯誤和弊端的能力。

(4)服務(wù)職能。

國有企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)職能是通過對被檢查的經(jīng)濟(jì)活動的分析、評價(jià)，向企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者提出改進(jìn)工作的建議和提供咨詢等服務(wù)，從而幫助管理人員有效履行職責(zé)，提高工作質(zhì)量的功能。內(nèi)部審計(jì)的服務(wù)導(dǎo)向性轉(zhuǎn)型已成為目前的大勢所趨。

內(nèi)部審計(jì)職能的拓展，有利于克服內(nèi)審結(jié)果形式化、內(nèi)審責(zé)任模糊，有助于內(nèi)控機(jī)制完善。如果內(nèi)審人員實(shí)時適當(dāng)?shù)谋O(jiān)督提醒管理人員，以會計(jì)視角提出自己的建設(shè)性管理意見，錦化集團(tuán)對于節(jié)省下來的原料有效管理利用，對于職工實(shí)施恰當(dāng)?shù)募钫撸瑢τ陂L期供產(chǎn)不平衡予以警覺，那么至少，偷盜的概率會大大減小、偷盜者的風(fēng)險(xiǎn)增加，從而可以有效抑制國有資產(chǎn)的大量流失。

3.2 拓寬內(nèi)審應(yīng)用領(lǐng)域

與內(nèi)部審計(jì)職能由“監(jiān)督導(dǎo)向型”向“服務(wù)導(dǎo)向型”的轉(zhuǎn)變相應(yīng)和，內(nèi)部審計(jì)的范圍也應(yīng)隨之?dāng)U大。很多國際型大企業(yè)，其內(nèi)部審計(jì)的范圍都不僅僅局限于財(cái)務(wù)會計(jì)，而是更多地涉及到經(jīng)營決策、人力資源管理、生產(chǎn)工藝流程、研究開發(fā)、風(fēng)險(xiǎn)管理、內(nèi)部控制、資源有效利用、企業(yè)戰(zhàn)略管理等很多方面。其核心就是為組織內(nèi)部管理服務(wù)和幫助組織增加價(jià)值。要使我國的國有企業(yè)變大變強(qiáng)，必須學(xué)習(xí)國外的先進(jìn)管理經(jīng)驗(yàn)，迅速改革我國當(dāng)前的內(nèi)部審計(jì)制度。

本案的錦化集團(tuán)，基于基礎(chǔ)制度審計(jì)模式之中，以賬查賬，不能發(fā)現(xiàn)財(cái)務(wù)信息以外的舞弊風(fēng)險(xiǎn)源，其內(nèi)部的偷盜碩鼠才得以長期逍遙法外、肆無忌憚地侵吞國家資產(chǎn)，而企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)直至案發(fā)前卻一點(diǎn)也不知情。因此拓展內(nèi)審應(yīng)用領(lǐng)域迫在眉睫。

3.3 合理設(shè)置機(jī)構(gòu)及人員

首先，從機(jī)構(gòu)設(shè)置上說，領(lǐng)導(dǎo)內(nèi)審部門的機(jī)構(gòu)權(quán)威性越高，內(nèi)部審計(jì)部門的獨(dú)立性越強(qiáng)。可在兩個層面上進(jìn)行內(nèi)審機(jī)構(gòu)的設(shè)置改革:一是在總公司層面上，董事會下設(shè)審計(jì)委員會，代表董事長對企業(yè)經(jīng)濟(jì)活動的合法性和效益性進(jìn)行獨(dú)立的評價(jià)和監(jiān)督;二是在分支機(jī)構(gòu)層面，設(shè)立總經(jīng)理領(lǐng)導(dǎo)下的獨(dú)立部門，行使執(zhí)行系統(tǒng)的內(nèi)部審計(jì)職責(zé)。各分支機(jī)構(gòu)的審計(jì)機(jī)構(gòu)應(yīng)垂直歸屬審計(jì)委員會的領(lǐng)導(dǎo)，從而進(jìn)一步加強(qiáng)審計(jì)部門的獨(dú)立性，保證審計(jì)的客觀性和公正性。

其次，從人員及業(yè)務(wù)方面看，內(nèi)部審計(jì)部門的業(yè)績考核、人員職務(wù)的升遷和薪酬的變動應(yīng)直接由董事會決定，不與所監(jiān)督部門發(fā)生任何利益關(guān)系。內(nèi)部審計(jì)人員不參與被審計(jì)單位的任何業(yè)務(wù)活動，以便客觀公正地對其經(jīng)營活動做出評價(jià)和鑒定。應(yīng)建立對內(nèi)部審計(jì)人員的保護(hù)機(jī)制，從機(jī)制上保護(hù)其獨(dú)立性。

3.4 改進(jìn)內(nèi)審手段和方法——內(nèi)審人員素質(zhì)

當(dāng)前迫切的任務(wù)是制定企業(yè)內(nèi)部審計(jì)的法規(guī)，保證內(nèi)部審計(jì)人員的合法身份，使內(nèi)部審計(jì)工作有法可依，內(nèi)部審計(jì)人員有章可循;同時，要做好內(nèi)部審計(jì)人員的選拔、業(yè)務(wù)培訓(xùn)及知識更新教育，抓好業(yè)務(wù)和作風(fēng)建設(shè)，真正建立起高素質(zhì)、高效率的內(nèi)部審計(jì)隊(duì)伍。只有這樣，內(nèi)部審計(jì)的作用才能完全發(fā)揮，企業(yè)的經(jīng)濟(jì)才能健康穩(wěn)定地向前發(fā)展。

如果內(nèi)審人員的獨(dú)立性強(qiáng)，其勤勉義務(wù)以及其應(yīng)有的職業(yè)敏感度高，那么錦化集團(tuán)的對于車間回收丙烯的情況，企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)者在內(nèi)審人員的幫助下，通過加強(qiáng)控制，由不知情到關(guān)注，這起案件也將銷聲匿跡。

4 一個補(bǔ)充的問題:法律與內(nèi)部審計(jì)實(shí)踐、政府主導(dǎo)與內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則修訂

內(nèi)審模式的實(shí)施最終要通過內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則體現(xiàn)出來，因此，內(nèi)審模式的改進(jìn)需要通過準(zhǔn)則修訂來完成。那么，內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則修訂的動力來源于何處呢?這也就回答了本文案例中內(nèi)審人員是否承擔(dān)以及如何應(yīng)對這起內(nèi)盜案引發(fā)的責(zé)任。

法律實(shí)踐往往成為推動內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則前進(jìn)的重要動力。當(dāng)實(shí)際準(zhǔn)則滯后于法律實(shí)踐時，法律實(shí)踐可以直接或者通過內(nèi)審實(shí)務(wù)間接影響準(zhǔn)則的修訂。如:當(dāng)法律實(shí)踐超越內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則時，內(nèi)部審計(jì)師并不能單純以自己遵循了準(zhǔn)則為由逃避責(zé)任，其執(zhí)業(yè)范圍就會向已超越了準(zhǔn)則的法律實(shí)踐標(biāo)準(zhǔn)傾斜，進(jìn)而促進(jìn)內(nèi)部審計(jì)實(shí)務(wù)的發(fā)展。內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則修訂的另一個誘因則是政府的直接主導(dǎo)。

我國以成文法為主，而且內(nèi)審人員綜合素質(zhì)還不夠，很難通過不受準(zhǔn)則約束的法律實(shí)踐和內(nèi)審實(shí)務(wù)直接促進(jìn)審計(jì)準(zhǔn)則修訂。在我國內(nèi)審失敗事件頻繁發(fā)生的今天，政府主導(dǎo)下的內(nèi)審模式重構(gòu)和內(nèi)部審計(jì)準(zhǔn)則修訂顯得更為重要和迫切。

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