企業(yè)環(huán)境成本核算的障礙與對(duì)策

□廖珍珍 劉建勝

(1、2．江西理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，贛州341000)

企業(yè)環(huán)境成本核算的障礙與對(duì)策

□廖珍珍1劉建勝2

(1、2．江西理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院，贛州341000)

工業(yè)經(jīng)濟(jì)快速發(fā)展造成了日益嚴(yán)重的環(huán)境問(wèn)題。實(shí)施環(huán)境成本核算、采取措施控制環(huán)境成本對(duì)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展是非常必要的。目前實(shí)施環(huán)境成本核算存在觀念、制度和技術(shù)等方面的障礙。轉(zhuǎn)變觀念、強(qiáng)化企業(yè)社會(huì)責(zé)任教育、加強(qiáng)會(huì)計(jì)法制建設(shè)、完善市場(chǎng)調(diào)節(jié)等將對(duì)環(huán)境成本核算有積極促進(jìn)意義。

環(huán)境成本;核算;障礙;對(duì)策

一、企業(yè)環(huán)境成本核算的重要意義

進(jìn)入21世紀(jì)以來(lái)，我國(guó)經(jīng)濟(jì)步入了快速發(fā)展軌道，但是，資源環(huán)境也日益受到破壞。強(qiáng)化企業(yè)環(huán)境成本核算與控制對(duì)實(shí)現(xiàn)企業(yè)可持續(xù)發(fā)展有著重要意義。

1．是社會(huì)經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的需要

環(huán)境為企業(yè)提供了生產(chǎn)的資源，同時(shí)環(huán)境質(zhì)量的優(yōu)劣又影響著企業(yè)的生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)方式。離開了生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)的支持，社會(huì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)將無(wú)法進(jìn)行。社會(huì)經(jīng)濟(jì)在發(fā)展中創(chuàng)造大量財(cái)富，同時(shí)又使生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)發(fā)生結(jié)構(gòu)和質(zhì)量變化。可持續(xù)發(fā)展是在經(jīng)濟(jì)增長(zhǎng)、生態(tài)環(huán)境和資源儲(chǔ)備三者間尋求發(fā)展的均衡，它以“既能滿足當(dāng)代人的需要，又不對(duì)后代人滿足其需要的能力構(gòu)成危害”為原則［1］。進(jìn)行環(huán)境成本核算，以環(huán)境成本為尺度對(duì)生態(tài)環(huán)境系統(tǒng)進(jìn)行補(bǔ)償是社會(huì)經(jīng)濟(jì)實(shí)現(xiàn)可持續(xù)發(fā)展的前提。

2．是實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)效益雙贏的需要

合理準(zhǔn)確地核算環(huán)境成本是對(duì)其進(jìn)行有效控制的基礎(chǔ)。確認(rèn)環(huán)境成本核算范圍，對(duì)其進(jìn)行計(jì)量，形成成本報(bào)告，從而進(jìn)行嚴(yán)格控制是環(huán)環(huán)相扣的過(guò)程。企業(yè)主動(dòng)追求生態(tài)效益，獲取綠色比較優(yōu)勢(shì)，是企業(yè)順應(yīng)綠色潮流，擴(kuò)大出口，參與國(guó)際競(jìng)爭(zhēng)，獲得生存和發(fā)展的重要途徑。環(huán)境成本核算不能單純以降低環(huán)境成本來(lái)獲取“成本比較優(yōu)勢(shì)”，亦不能僅僅為了獲取“綠色比較優(yōu)勢(shì)”而制定過(guò)高的環(huán)境標(biāo)準(zhǔn)，應(yīng)當(dāng)權(quán)衡分析二者對(duì)企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力的影響，最終實(shí)現(xiàn)的是生態(tài)效益和經(jīng)濟(jì)效益的雙贏。

3．是彌補(bǔ)傳統(tǒng)成本理論缺陷、完善環(huán)境成本理論的需要

傳統(tǒng)的成本理論只反映生產(chǎn)中的直接消耗，反映能夠以貨幣計(jì)量的物化勞動(dòng)和活勞動(dòng)的耗費(fèi)，而環(huán)境的消耗破壞沒(méi)有計(jì)入成本。這不僅導(dǎo)致了利潤(rùn)的虛增和稅收的虛夸，而且在一定程度上導(dǎo)向企業(yè)注重短期利益、用犧牲環(huán)境和透支未來(lái)以換取經(jīng)濟(jì)的增長(zhǎng)［2］。環(huán)境成本理論認(rèn)為，環(huán)境資源是稀缺的，理應(yīng)賦予一定價(jià)值并進(jìn)行損耗補(bǔ)償。將環(huán)境成本理論補(bǔ)充到傳統(tǒng)成本理論中，使商品的市場(chǎng)價(jià)值較為準(zhǔn)確地反映由于經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所造成的資源環(huán)境的代價(jià)，有償開發(fā)使用環(huán)境資源將會(huì)使資金的流向集中到環(huán)境成本較低的方向。

二、企業(yè)實(shí)施環(huán)境成本核算的障礙分析

我國(guó)實(shí)施環(huán)境成本核算已經(jīng)具有了一定的理論基礎(chǔ)，實(shí)施環(huán)境成本核算不僅是必要的，而且非常迫切，但我國(guó)的環(huán)境成本會(huì)計(jì)實(shí)踐還非常少，當(dāng)前我國(guó)還存在諸多障礙，制約了環(huán)境成本會(huì)計(jì)在我國(guó)的發(fā)展與實(shí)踐。

1．觀念障礙

(1)地方政府官員錯(cuò)誤的政績(jī)觀與發(fā)展觀。“唯GDP論英雄”是不少地方政府工作的指導(dǎo)思想，綠色GDP沒(méi)有獲得地方政府普遍支持，2004年全國(guó)因環(huán)境污染造成的經(jīng)濟(jì)損失為5118億元，占當(dāng)年GDP的3．05%。綠色GDP作為國(guó)民經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平的一個(gè)重要指標(biāo)，需要有微觀的企業(yè)環(huán)境會(huì)計(jì)核算作為基礎(chǔ)［3］。不少地方政府官員認(rèn)為，經(jīng)濟(jì)發(fā)展不上去，餓著肚子談環(huán)保就是一句空話，先污染后治理，已經(jīng)被西方國(guó)家反復(fù)論證了許多年，要發(fā)展工業(yè)都逃不過(guò)這一劫。這種觀點(diǎn)顯然是站不住腳的。

(2)企業(yè)追求經(jīng)濟(jì)利益最大化，忽視環(huán)境生態(tài)效益。企業(yè)是以營(yíng)利為目的經(jīng)濟(jì)組織，在收入既定的前提下，成本越低，利潤(rùn)就越大。而如果企業(yè)考慮環(huán)境成本的話，總成本就會(huì)提高，利潤(rùn)就會(huì)降低，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者當(dāng)然不愿意考慮環(huán)境成本了。企業(yè)經(jīng)營(yíng)者為了保證經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)實(shí)現(xiàn)，企業(yè)的經(jīng)營(yíng)者可能也會(huì)忽視環(huán)境問(wèn)題，對(duì)實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)核算也缺乏動(dòng)力。

2．制度障礙

(1)環(huán)境資源市場(chǎng)尚未建立。環(huán)境資源要充分發(fā)揮其價(jià)值，就要通過(guò)環(huán)境資源市場(chǎng)配置于最能發(fā)揮其作用的行業(yè)。環(huán)境資源市場(chǎng)的建立，將為企業(yè)獲取環(huán)境資源提供了最佳場(chǎng)所和途徑，同時(shí)也為以成本和價(jià)值為確認(rèn)和計(jì)量對(duì)象的環(huán)境會(huì)計(jì)的推行奠定了基礎(chǔ)。但是，我國(guó)目前尚未建立起環(huán)境資源市場(chǎng)，這與可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略構(gòu)想是格格不入的，這不僅有礙于全社會(huì)環(huán)境資源的合理配置，而且也不利于環(huán)境成本核算的有效實(shí)施。

(2)環(huán)境(成本)會(huì)計(jì)法律制度還不健全。我國(guó)開展環(huán)境成本核算的研究起步比較晚，直到20世紀(jì)80年代末才引進(jìn)環(huán)境會(huì)計(jì)理論。90年代，我國(guó)逐漸開展了對(duì)“綠色GDP”的研究，進(jìn)而延伸至環(huán)境(成本)會(huì)計(jì)理論與方法。我國(guó)現(xiàn)行的會(huì)計(jì)準(zhǔn)則、財(cái)務(wù)通則、行業(yè)會(huì)計(jì)制度、財(cái)務(wù)制度以及中國(guó)證監(jiān)會(huì)發(fā)布的公開發(fā)行股票的公司執(zhí)行的信息披露規(guī)則和準(zhǔn)則，總體看來(lái)，這些法規(guī)對(duì)環(huán)境成本問(wèn)題基本上沒(méi)有涉及。

3．技術(shù)障礙

(1)環(huán)境成本的確認(rèn)障礙。會(huì)計(jì)核算系統(tǒng)的首要問(wèn)題是會(huì)計(jì)確認(rèn)問(wèn)題。環(huán)境成本基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)可以參考美國(guó)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則委員會(huì)發(fā)布的第5號(hào)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)概念公告中對(duì)基本確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)的描述，如定義性、可計(jì)量性、相關(guān)性和可靠性等。但是由于環(huán)境會(huì)計(jì)要素自身的特殊性，因此，很難借鑒。我國(guó)目前還沒(méi)有制定《環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》，資源、環(huán)境、生態(tài)方面的法律法規(guī)也不很很完善，全國(guó)范圍內(nèi)只有廢水、廢氣排放物等幾項(xiàng)國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)，雖然有關(guān)部委已下達(dá)通知要求盡快制定有關(guān)環(huán)境資源的規(guī)章制度，推進(jìn)“三綠工程”，但這與環(huán)境成本核算的要求仍有很大的差距，因此環(huán)境成本要素的確認(rèn)具體標(biāo)準(zhǔn)就是缺失的。

(2)環(huán)境成本的計(jì)量障礙。會(huì)計(jì)計(jì)量是根據(jù)被計(jì)量對(duì)象的計(jì)量屬性，選擇運(yùn)用一定的計(jì)量基礎(chǔ)和計(jì)量方法對(duì)符合會(huì)計(jì)要素的事項(xiàng)進(jìn)行貨幣量化的過(guò)程，其目的是確保會(huì)計(jì)信息的可靠性和相關(guān)性。計(jì)量屬性和計(jì)量單位的選擇取決于外部經(jīng)濟(jì)環(huán)境、人們對(duì)會(huì)計(jì)計(jì)量作用的認(rèn)識(shí)程度、經(jīng)濟(jì)管理對(duì)會(huì)計(jì)信息的需求，以及計(jì)量技術(shù)手段的發(fā)展等條件［4］。在環(huán)境會(huì)計(jì)中，由于環(huán)境成本和環(huán)境收益不能通過(guò)市場(chǎng)進(jìn)行交易，因此也就沒(méi)有市場(chǎng)交易價(jià)格，所以，單純以交易價(jià)格為前提就不能作為環(huán)境會(huì)計(jì)計(jì)量屬性。目前環(huán)境成本計(jì)量的方法有歷史成本法、防護(hù)費(fèi)用法、恢復(fù)費(fèi)用法、法院裁定法、比例法等等。由于環(huán)境成本計(jì)價(jià)方法多種多樣，計(jì)量對(duì)象的多變性也使得在計(jì)量方法的選擇上有時(shí)會(huì)帶有較強(qiáng)的主觀性。

(3)環(huán)境成本報(bào)告的障礙。環(huán)境成本披露的模式和內(nèi)容的不確定形成了環(huán)境成本報(bào)告的障礙。環(huán)境成本報(bào)告的模式有兩種主要觀點(diǎn)：一種是環(huán)境成本信息與現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表合并披露，另一種則是以編制環(huán)境成本報(bào)表或者環(huán)境成本報(bào)告書的方式單獨(dú)披露環(huán)境會(huì)計(jì)信息。對(duì)于這兩種披露模式的選擇和設(shè)計(jì)，目前會(huì)計(jì)界還存在許多爭(zhēng)議，尚未達(dá)成共識(shí)。就內(nèi)容而言，不論哪種形式，應(yīng)包含哪些項(xiàng)目，哪些是必須披露項(xiàng)目，哪些是選擇披露項(xiàng)目，也未形成統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。

三、加強(qiáng)企業(yè)環(huán)境成本核算的建議

1．對(duì)政府官員加強(qiáng)科學(xué)的政績(jī)觀和發(fā)展觀教育

科學(xué)的政績(jī)觀就是既要看政績(jī)給眼前帶來(lái)的變化，又要看其對(duì)經(jīng)濟(jì)社會(huì)發(fā)展的長(zhǎng)遠(yuǎn)影響，要經(jīng)得起歷史的檢驗(yàn)和后人的評(píng)判，其實(shí)質(zhì)是用可持續(xù)發(fā)展的標(biāo)準(zhǔn)評(píng)價(jià)政績(jī)，對(duì)社會(huì)和歷史負(fù)責(zé)。貫徹科學(xué)發(fā)展觀，實(shí)現(xiàn)人與自然的和諧發(fā)展，必須把建設(shè)資源節(jié)約型、環(huán)境友好型社會(huì)放在工業(yè)化、現(xiàn)代化發(fā)展戰(zhàn)略的突出位置，落實(shí)到每個(gè)單位，要完善有利于節(jié)約能源資源和保護(hù)生態(tài)環(huán)境的法律和政策，加快形成可持續(xù)發(fā)展體制機(jī)制。

2．對(duì)企業(yè)的管理者加強(qiáng)企業(yè)的社會(huì)責(zé)任觀教育

社會(huì)責(zé)任觀是以社會(huì)為著眼點(diǎn)，企業(yè)的目標(biāo)除了追求經(jīng)濟(jì)利益外，還應(yīng)盡可能地維護(hù)和增進(jìn)社會(huì)利益。企業(yè)不能因?yàn)槠鎻?qiáng)調(diào)社會(huì)責(zé)任而忽視經(jīng)濟(jì)責(zé)任，企業(yè)也不能因?yàn)槠鎻?qiáng)調(diào)經(jīng)濟(jì)責(zé)任而忽視、逃避社會(huì)責(zé)任。2000年全球18個(gè)跨國(guó)公司制定了“社會(huì)約束”的生產(chǎn)守則(即社會(huì)責(zé)任標(biāo)準(zhǔn))，其中保護(hù)環(huán)境就是企業(yè)社會(huì)責(zé)任的主要內(nèi)容。中國(guó)企業(yè)要進(jìn)入世界經(jīng)濟(jì)市場(chǎng)并和國(guó)外企業(yè)經(jīng)營(yíng)接軌，就必須在理性共識(shí)的基礎(chǔ)上認(rèn)同該標(biāo)準(zhǔn)所體現(xiàn)的核心理念，并積極參與其中，從而，應(yīng)對(duì)全球范圍內(nèi)企業(yè)社會(huì)責(zé)任運(yùn)動(dòng)所帶來(lái)的挑戰(zhàn)。

3．充分發(fā)揮環(huán)境資源市場(chǎng)的調(diào)節(jié)作用

政府應(yīng)抓緊建立健全和完善適應(yīng)社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)體制和可持續(xù)發(fā)展戰(zhàn)略的環(huán)境資源市場(chǎng)，徹底改變傳統(tǒng)的環(huán)境資源使用模式，優(yōu)化環(huán)境資源配置。健全的環(huán)境資源市場(chǎng)，可以促使環(huán)境資源配置于社會(huì)最急需又適合的行業(yè)和部門，最大限度地發(fā)揮環(huán)境資源的價(jià)值，促使環(huán)境資源自身價(jià)值的完全實(shí)現(xiàn)和社會(huì)價(jià)值的增值，最終實(shí)現(xiàn)經(jīng)濟(jì)、社會(huì)、環(huán)境的可持續(xù)發(fā)展。

4．加強(qiáng)和完善環(huán)境會(huì)計(jì)立法

環(huán)境成本核算是環(huán)境會(huì)計(jì)的主要內(nèi)容之一。要實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)核算，必須以法律、法規(guī)的形式確定環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用，使環(huán)境會(huì)計(jì)有法可依，使環(huán)境會(huì)計(jì)信息披露有統(tǒng)一的標(biāo)準(zhǔn)。借鑒丹麥等西方發(fā)達(dá)國(guó)家的先進(jìn)經(jīng)驗(yàn)。我們應(yīng)該采取的做法是：第一，將環(huán)境會(huì)計(jì)核算和監(jiān)督列入《會(huì)計(jì)法》，以法律形式確定環(huán)境會(huì)計(jì)的地位和作用。第二，制定環(huán)境會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，將涉及環(huán)境的內(nèi)容列入會(huì)計(jì)要素，擴(kuò)充報(bào)表體系。第三，設(shè)立環(huán)境會(huì)計(jì)制度，即依據(jù)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則所規(guī)定的有關(guān)環(huán)境原則設(shè)計(jì)會(huì)計(jì)制度，使環(huán)境會(huì)計(jì)具有實(shí)際可操作性。

5．明確環(huán)境成本的確認(rèn)標(biāo)準(zhǔn)，合理計(jì)量環(huán)境成本

環(huán)境成本是依照對(duì)環(huán)境負(fù)責(zé)的原則，為管理企業(yè)活動(dòng)對(duì)環(huán)境的影響而采取或被要求采取的措施的成本，以及因企業(yè)執(zhí)行環(huán)境目標(biāo)和要求所付出的其他成本，包括污染補(bǔ)償成本、環(huán)境損失成本、環(huán)境治理成本、環(huán)境保護(hù)維持成本、環(huán)境保護(hù)發(fā)展成本等。從環(huán)境經(jīng)濟(jì)學(xué)角度把環(huán)境成本分為外部環(huán)境成本(社會(huì)成本)和內(nèi)部環(huán)境成本(私人成本)［5］。

環(huán)境成本的計(jì)量單位不能僅限于貨幣，必要時(shí)可用非貨幣比如實(shí)物來(lái)計(jì)量;環(huán)境成本的計(jì)量基礎(chǔ)既可以用傳統(tǒng)的歷史成本，還可以用機(jī)會(huì)成本、邊際成本、替代成本、公允價(jià)值等;其計(jì)量方法要考慮環(huán)境資源具有效用性、稀缺性、替代性、非交易性等特點(diǎn)。環(huán)境成本由于所涉及的內(nèi)容復(fù)雜，其不確定性更為突出，因而要做到絕對(duì)精確是比較困難的。環(huán)境成本的數(shù)據(jù)雖然有一定的模糊性，但并不排除它對(duì)決策的有用性。隨著計(jì)量技術(shù)的發(fā)展，隨著它反映和控制的內(nèi)容性質(zhì)界定越來(lái)越清晰，它提供的信息將會(huì)越來(lái)越精確。

6．完善環(huán)境成本信息披露模式

環(huán)境成本信息披露宜采用編制環(huán)境會(huì)計(jì)報(bào)表或者環(huán)境成本報(bào)告書的方式單獨(dú)披露環(huán)境成本信息，而不是環(huán)境成本信息與現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表合并披露的方式。如果采用與現(xiàn)行會(huì)計(jì)報(bào)表合并方式披露環(huán)境信息，可能會(huì)出現(xiàn)有些企業(yè)利用環(huán)境信息調(diào)整企業(yè)利潤(rùn)，以達(dá)到避稅或者上市等目的，而且環(huán)境信息和財(cái)務(wù)信息合并報(bào)送容易引起混亂，導(dǎo)致報(bào)表使用者對(duì)財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)信息的錯(cuò)誤理解。

四、結(jié)語(yǔ)

我們對(duì)企業(yè)環(huán)境成本的研究，分析環(huán)境成本核算存在的各種主觀、客觀障礙，提出各方面的解決對(duì)策，就在于要引導(dǎo)、監(jiān)督企業(yè)自覺(jué)地保護(hù)環(huán)境，減少污染，培養(yǎng)企業(yè)環(huán)保意識(shí)，通過(guò)對(duì)環(huán)境成本形成過(guò)程中各因素的控制，合理利用資源、減少資源耗量、減少?gòu)U棄物排放量，進(jìn)而減少環(huán)境成本，提高企業(yè)市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力和可持續(xù)發(fā)展能力，協(xié)調(diào)企業(yè)發(fā)展與環(huán)境效益之間的關(guān)系，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)濟(jì)效益和社會(huì)環(huán)境效益的雙贏。

［1］張薇．環(huán)境成本定義辨析——兼論環(huán)境成本核算的困境及其出路［J］．蘇州大學(xué)學(xué)報(bào)(哲學(xué)社會(huì)科學(xué)版)，2007，(2)．

［2］劉建勝，廖珍珍．略論企業(yè)環(huán)境績(jī)效評(píng)價(jià)指標(biāo)［J］．企業(yè)活力，2010，(10)．

［3］岳希宇．我國(guó)全面實(shí)施環(huán)境會(huì)計(jì)的障礙與對(duì)策研究［D］．武漢理工大學(xué)碩士學(xué)位論文，2007．

［4］肖華，李建發(fā)．現(xiàn)代環(huán)境會(huì)計(jì)問(wèn)題、概念與實(shí)務(wù)(第一版)［M］．大連：東北財(cái)經(jīng)大學(xué)出版社，2004．

［5］付曉利．企業(yè)環(huán)境成本核算與控制體系研究［D］．河南大學(xué)碩士學(xué)位論文，2009．

Accounting of the Enterprise Environment Cost：the Obstacles and Countermeasures

Liao Zhen-zhen1，Liu Jian-sheng2
(1，2．Economics and Management Department of Jiangxi University of Science and Technology，Ganzhou 341000，China)

The rapid development of the industrial economy has resulted in more and more serious environmental problems．It is necessary for realizing sustainable development to implement accounting of the environment cost and to take measures to control environmental costs．At present，there exists the obstacles of concept，political system and technical aspects in implementation of environmental cost accounting．Changing ideas，strengthening corporate social responsibility education，reinforcing an accountancy legal system construction and perfecting market regulation will do good to accounting the environmental cost．

environmental cost;account;obstacle;countermeasures

F275

A

1003-4919(2011)02-0070-03

2010-12-21

本文系2009年江西省高校人文社會(huì)科學(xué)重點(diǎn)研究基地江西理工大學(xué)環(huán)境資源法研究中心課題“基于科學(xué)發(fā)展觀的環(huán)境成本核算與控制研究”(項(xiàng)目編號(hào)：jxlg-0906)的階段性成果

1．廖珍珍(1987— )，女，江西寧都人，江西理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院碩士研究生，研究方向：企業(yè)管理;2．劉建勝(1975— )，男，江西定南人，江西理工大學(xué)經(jīng)濟(jì)管理學(xué)院副教授，研究方向：財(cái)務(wù)與會(huì)計(jì)。