我國會計師事務所有限責任合伙制研究

柳 明

我國會計師事務所有限責任合伙制研究

柳 明

隨著社會經濟的不斷發展，會計師事務所普遍采用的有限責任公司制與其承擔的社會責任嚴重失衡，會計師事務所制度改革不斷提上日程。通過對我國會計師事務所現有組織形式的研究與分析，有限責任合伙制會計師事務所具有明顯優勢，為此，我國應創造條件盡快實行會計師事務所有限責任合伙制改造。

會計師事務所;合伙制;有限責任合伙制

目前有限責任公司制是我國會計師事務所存在的最主要制度，這種組織形式的會計師事務所因為只承擔有限責任，風險較小，可以很快聚集大量的注冊會計師，迅速發展壯大，滿足承接大型業務的需求。但其缺點是弱化了注冊會計師的個人責任，因風險降低容易造成片面追求經濟效益，審計質量不高，甚至造假，產生了大量的審計失敗事件。20世紀90年代中期，有限責任合伙制會計師事務所開始在國際會計公司興起，美國的普華永道、安永等國際會計公司已基本完成了轉型，有限責任合伙制會計師事務所已成為當今注冊會計師行業組織形式發展的一大趨勢。

一 有限責任合伙制會計師事務所概述

有限責任合伙制會計師事務所，是事務所以其全部資產對其債務承擔有限責任，各合伙人對個人執業行為承擔無限責任，合伙人之間不相互承擔連帶責任的一種組織形式。也就是說如果是由于經營管理造成的損失，合伙人要對事務所的債務承擔連帶責任，但是由于合伙人自身過錯而產生的責任，無過錯的合伙人不需要承擔連帶責任。

有限責任合伙制作為一種新型的組織形式，既強調了合伙人對職業違規的重大責任，使注冊會計師致力于提高審計質量，降低職業風險。同時又保護了無過錯的合伙人的利益，體現了公平原則，使法律責任風險控制在一定范圍內。此外，有限責任合伙制對于新股東加入的限制較小，有助于吸收新的投資，擴大事務所規模。

二 實行有限責任合伙制的必要性

1.我國會計師事務所的現狀及存在的問題。

我國會計師事務所自1999年開始進行脫鉤改制，走向市場化，到2001年基本完成。在2009年我國百強會計師事務所中，采用合伙制的事務所僅有3家。截至2010年7月1日，據統計我國共有會計師事務所6892家，實行有限責任制的會計師事務所占到64%，而合伙制會計師事務所僅占36%。有限責任公司制的泛濫，也帶來了嚴重問題。

(1)有限責任制的決策機制不適應注冊會計師行業的人合特性，它強調資合，適合的是以資本為紐帶的傳統行業。但會計師事務所“人”是最核心的資產，過分強調資合，不利于會計師事務所的健康發展。

(2)有限責任制無益于會計師事務所提升質量控制。與合伙制事務所相比較，有限責任制以其股東的出資額為限承擔執業責任，降低了股東的風險約束，弱化了賠償責任。導致少數會計師事務所片面追求經濟效益，造成審計質量嚴重下滑，審計行業的社會公信力一再下降，甚至變為會計造假的“幫兇”。

(3)有限責任制雙重納稅不利于會計師事務所的發展。在有限責任制下，股東既要繳納個人所得稅，實質上又承擔了企業所得稅，稅收負擔相對較重。有限責任合伙制可以在一定程度上降低了合伙人的稅收負擔，有利于加大事務所的發展投入，提高會計師事務所的專業服務能力和綜合實力。

2.有限責任合伙制所具有的優勢 。

有限責任合伙制的最大優勢在于具備了有限責任公司制和合伙制會計師事務所的優點，同時又拋棄了它們的不足，能夠保持擴大事務所的規模，承辦大型業務，具有發展優勢。具體來說有以下幾點:

(1)有限責任合伙制事務所更具有獨立性。有限責任合伙制規定，如果合伙人要轉讓其利益份額，必須要征得所有合伙人的同意才能夠實行。這樣就可以避免由他人暗中控股情況的發生，從而更加有效地保證了事務所的獨立性，保護合伙人的利益。

(2)有限責任合伙制事務所具有人合的優勢。會計師事務所消耗最多的是人力成本，人才優勢明顯，有限責任合伙制事務所就是一種典型的人合組織，主要依賴于注冊會計師的自身能力，包括其執業資格、經驗水平以及團隊精神等作為條件而結成的一種人的組合，這種人合組織在知識經濟時代，更能顯示出它的威力。因此，以人合為主的事務所顯然比以資合為主的事務所更具優勢。

(3)有限責任合伙制更能保證執業質量。有限責任合伙制中對個人執業行為承擔無限責任，這會使注冊會計師具備更強的責任心，更能夠充分發揮自己的才能。同時作為合伙人，也不需要因為別人的錯誤或舞弊行為承擔連帶責任，這就大大降低了合伙人的風險，從而致力于搞好業務，有利于提高執業質量。

三 我國會計師事務所有限責任合伙制改造

2010年，我國財政部和國家工商行政管理總局聯合發布的《關于推動大中型會計師事務所采用特殊普通合伙組織形式的暫行規定》，自此有限責任合伙制的改造在我國大中型會計師事務所正式拉開帷幕。2011年中國財政部又發布對此暫行規定的解釋，對我國會計師事務所制度改革提供了重要說明。

1.逐步取消有限責任制事務所。應有計劃逐步取消有限責任事務所，或者出臺更為嚴格的限制條件。如果政府不作強制性的規定，想要在短時期內實現會計師事務所的改造是不太可能的。一方面要加大事務所及CPA的風險責任，例如增加專職從業人數，增加CPA的占有比例等;另一方面，要加大對有限責任合伙制的宣傳，使注冊會計師進一步理解這種組織形式的優勢和先進的運行機制，并且制定事務所改制的優惠政策，以吸引更多的事務所實行新機制。另外，鑒于我國的特殊國情，可以選擇一些規模較大業務較強的事務所進行試點，研究具有中國特色的有限責任合伙制。

2.進一步完善適宜有限責任合伙制發展的法規制度。要推行會計師事務所有限責任合伙制，促進注冊會計師行業健康發展，在相關法規體系的建設上，主要應該做好以下兩方面的工作。首先，要繼續完善現有的審計相關法規體系，不斷推廣與國際準則持續趨同的新會計準則，并健全相應配套設施。2010年財政部發布《企業內部控制配套指引》，使我國企業內部控制規范體系基本建成，應妥善處理好內控實施過程中的各種關系，通過內控管理提升報告信息質量。其次，要做好審計立法工作。2006年全國人大修改了《審計法》，但并不健全，審計部門往往難以強勢發力，出現“審而不計”的現象。應加強審計方面的立法，建立審計監督的有效機制，使審計法律法規更加完備和具有權威性，從而及時有效地控制審計風險。

3.完善注冊會計師執業責任保險制度。注冊會計師投保執業保險是其規避民事責任的有效手段，會計師事務所單靠注冊資本、職業風險基金等遠承擔不了可能面臨的巨額民事賠償。據有關報道，國際會計師事務所及較大規模的一些會計師事務所都曾承擔過大額責任風險的賠償，但他們并沒有因為巨額的賠償而倒閉，執業責任風險保險基金就是規避這些巨額責任賠償的法寶，使得事務所能夠繼續正常運營。我國的執業責任保險并不完善，保險責任界定過窄，投保成本大但在實際中保護力度又遠遠不夠。完善注冊會計師執業責任保險制度，使會計師事務所的風險得到轉移，有利于有限責任合伙制這種新型組織形式的推廣。

4.完善個人財產登記制度和共有財產分割制度。合伙人的個人財產登記制度和財產分割制度如果沒有建立，那么在合伙制實施過程中，合伙人所承擔的無限責任或連帶責任的義務就難于兌現，而無過錯的合伙人也無法規避風險，從而削弱合伙制對風險責任的約束力。只有通過相關制度界定清楚個人私有產權和合伙人共有財產的范圍和價值，才能夠順利追索相關的民事賠償責任和連帶責任。只有建立和完善合伙人個人財產登記制度以及共有財產分割制度，才能夠順利推動我國有限責任合伙制的改造。

5.規范我國審計市場收費標準。我國注冊會計師審計一直未能建立起公認的計費標準，隨意性太大。有的按公司總資產計費，有的按業務復雜程度計費，或者受審計風險高低、公司規模，甚至討價還價等共同因素影響。再加上我國的審計行業內部競爭激烈，惡性競爭現象嚴重，競相壓價，從而導致審計質量的下降，造成審計市場的無序與混亂。這使事務所依賴于客戶，在執業過程中屈從于公司壓力，獨立性受到損害，造成一些審計違規現象。因此，完善我國現行的審計收費標準，加強審計收費的監督管理，有利于提高審計質量，保護社會公眾的利益，也才能真正有助于有限責任合伙制的推行和實施。

［1］賈俊耀，安玉琴.論有限責任合伙制會計師事務所的發展優勢［J］.山西財政稅務專科學校學報，2004(6).

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［3］王善平.合伙人信譽及其基礎［J］.中國注冊會計師，2002(12):28－30.

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［6］王棣華.論我國會計師事務所有限責任合伙制改造［J］.財經理論與實踐，2010(3).

Study on Limited Liability Partnership of Chinese Certified Public Accountants Firms

Liu Ming

With the development of economy，the limited responsibility system of CPA in our country did not conform to the social responsibility they borne.Thus，the reform of the current CPA system is being put on the agenda.The paper analyzes the current operations of the CPA system and indicates the comparative advantages of the limited liability partnership of CPA.At the same time some measures should be taken to reform the limited liability partnership of CPA.

certified public accountants;partnership;limited liability partnership

F239.222

A

1672－6758(2011)11－0071－2

柳明，碩士，助教，淮南師范學院，安徽·淮南。郵政編碼:232038

安徽省高校青年教師資助計劃項目，2008jqw122

Class No.:F239.222Document Mark:A

(責任編輯:鄭英玲)