企業綠色成本管理存在的問題及對策

汪瑜

（湖北省武漢市第一醫院審計處，湖北 武漢430000）

1 引言

隨著人類社會的發展，地球上的各類資源都在以前所未有的速度急劇地消耗。控制能源消耗，保護生態環境，是近年來全球社會各層人士的共識。“低碳”、“環保”等可持續發展詞匯也隨之逐漸深入人心。工業企業作為推動社會經濟發展的主要動力，也同時對能源損耗，生態環境的破壞負有不可推卸的責任。綠色成本作為企業的一項新興的成本項目，在環保意識越來越高漲的今天，其構成、種類等內容也越來越復雜，在會計核算和成本管理中的地位也越來越重要。因此，越來越多的企業不得不面臨“綠色化”觀念的企業改革，將綠色成本核算納入到企業的管理體系當中，以促進企業的自身可持續發展。

2 綠色成本核算的意義

GDP是目前世界各國都采用的核算體系，已成為衡量一個國家發展程度的統一標準。但是從GDP的數據中只能看到經濟產出總量或經濟總收入的情況，卻不能了解到經濟發展的背后所帶來的環境污染和生態破壞。社會經濟發展的過程，必然是自然資源、生態資源大量消耗的過程，也是環境污染和生態破壞的過程。環境和生態是一個國家綜合經濟的一部分，如果沒有將環境和生態因素納入其中，GDP核算就不能全面反映國家的真實經濟情況，核算出來的一些數據有時會有“虛增”的成分。這樣的結果，會導致人們為了眼前的經濟利益，更加肆意地破壞自然環境，消耗不可再生資源。由此可見，傳統GDP核算存在著一系列明顯的缺陷，長期以來被人們所批評，但一直沒有得到很好的修正。

從20世紀中葉開始，隨著環境保護運動的發展和可持續發展理念的興起，一些經濟學家和統計學家們嘗試將環境要素納入國民經濟核算體系，以發展新的國民經濟核算體系，這便是綠色GDP。綠色GDP是指綠色國內生產總值，它是對GDP指標的一種調整，是扣除經濟活動中包括投入的環境成本后的國內生產總值。綠色GDP的核算體系，綜合了經濟與環境核算，是一種全新的國民經濟核算體系。綠色GDP不但反映了經濟增長的數量，更反映了質量，能更為科學地衡量一個國家和區域的真實發展和進步。綠色GDP的啟動實施，雖面臨著許多技術、觀念和制度方面的障礙，但沒有這樣的指標體系，就無法衡量國家或地區真實的發展水平，無法用科學的基礎數據來支撐可持續發展的戰略決策，也無法實現整個社會的綜合統籌與平衡發展［1］。

3 我國企業綠色成本管理分析

3.1 綠色成本分析

按照產權理論觀點，環境問題產生的根本原因是由于環境資源的公共性和稀缺性，企業在侵占或使用該項資源時不需要付出任何代價。因此要實現環境保護，就應該利用法律制度進行界定來規范企業對環境資源的占用，從而使企業不能隨意占用環境資源，并對其侵占行為負責。綠色成本是指對環境負責的原則，為管理企業活動對環境的影響而采取的措施的成本，以及因企業執行環境不表和要求所付出的其他成本。綠色成本費用項目根據不同標準可以分為以下幾種。

（1）內部綠色成本和外部綠色成本。內部綠色成本是指企業對環境治理和環境保護成本投入，如企業對環保污水處理設備的投入。外部綠色成本是指不由企業支付的由企業造成的環境污染及生態污染的治理成本，如國家對污染的治理支出成本。

（2）環境控制成本和環境故障成本。環境控制成本是指企業為達到環保目的而生成的成本，如環保設備的購入，員工環保意識培訓，環保技術的研發成本等。環境故障成本指除環境控制成本以外的成本，如由于對環境生態造成污染的罰款、停產等支出及損失［2］。

3.2 企業綠色成本管理現狀

目前的企業對于成本管理仍秉持著過去的傳統思路，認為綠色成本管理是簡單的降低生產成本從而獲得最大化的利潤。大多數企業的綠色成本管理范圍局限于材料的采購，產品的銷售階段，其管理措施單一，基本通過事后核算進行分析，沒有與企業競爭力形成聯系。同時大多數企業沒有形成綠色成本管理體系，不能主動的進行綠色成本管理核算，從而失去了優先的競爭力。

3.3 財政支出綠色成本的核算

3.3.1 自然資源成本計算

財政支出的綠色成本是基于綠色GDP內涵上的自然資源和環境資源損耗的實物量或價值量。在核算自然資源損耗的綠色成本時，實物量僅反映了財政支出對資源數量和質量變化的影響。價值量的核算，不僅核算實物量大小.還考慮到各種自然資源價格，且這種價格在一定程度上也反映了特定自然資源稀缺程度，與權重正相關。隨著我國自然資源產權越來越明晰，各種自然資源產權之間租用、買賣等交易活動越來越頻繁，這些自然資源必然具有相應的市場價格。因此，采用價值量而非實物量作為自然資源損耗的綠色成本計算基數。在核算財政支出在特定項目績效時，對水資源、礦產資源、森林資源、土地資源損耗綠色成本的計算公式如下：自然資源損耗總的綠色成本＝（第i種自然資源損耗的綠色成本），特定自然資源損耗的綠色成本＝財政項目投入前后該自然資源的存量差×該自然資源使用的當期價格×該種自然資源的綠色成本權重.

其中，“該自然資源使用的當期價格”既可以是市場價格，也可以是專家評估后的價格；“財政項目投入前后該自然資源的存量差”可以從財政資金使用方的會計資料中獲得。i＝l，2，3，4分別代表土地資源、森林資源、礦產資源和水資源。

3.3.2 環境資源成本計算

由于環境資源特殊屬性.其價格不易確定。因此在計算環境資源損耗的綠色成本時用間接方法，以保護和治理至恢復環境的成本來代替環境資源損耗的價值量，其綠色成本計算公式如下：

環境資源損耗的綠色成本＝環境資源損耗的價值量×環境資源的綠色成本權重；

環境資源損耗的價值量＝財政支出項目實施中保護環境的成本＋財政支出項目結束后治理環境所需的成本＋Dix環境污染和生態退化成本。

式中Di是一個虛擬變量，當Di＝1時表明經環境治理后仍無法恢復到實施前的水平。當Di＝0時，表明經環境治理后可以恢復到實施前的水平。其中，“財政支出項目結束后治理環境所需的成本”一般是指將環境恢復到項目實施前的水平所付出的成本。如果特定財政支出項目結束后，環境治理仍無法恢復到實施前的水平，則須將“環境污染和生態退化成本”加入到環境治理成本當中，由相關專家來設定指標，對于存在重大污染及造成生態破壞的項目，應予以否決［3］。

4 企業在環境成本核算中存在的問題

4.1 企業對環境成本的認知問題

部分企業認為環境保護與治理主要是政府和社會的責任，企業生產發展與環境保護難以做到合理兼顧。長期以來，部分企業基本上走的是“三高一低”的經營道路，基本上沒有考慮資源能源的浪費、物料的循環利用、對環境的污染等環境問題，大量進行生產，片面追求利潤，對環境污染的治理缺乏積極性，認為環保工作投資大，沒有直接的經濟效益，加上環境問題一般具有潛伏性和滯后性的特點，那些投入較大而無助于降低成本、增加利潤的污染治理項目，在沒有外界壓力的情況下，難以主動實施。

4.2 企業未建立有效的內部環境管理機構

目前國內企業中設立環境管理部門的主要目的是為了控制生產過程中的污染排放達到國家規定的標準。但企業內部環境管理部門卻不能提供明確的綠色成本分析數據，對綠色成本的范圍和標準沒有明確的規定，使綠色成本核算難以進行。其主要原因是因為企業沒有一套系統的環境信息系統，對綠色成本的范圍和內容未進行有效的界定，而這正是企業綠色成本核算的基礎。

4.3 企業存在規避環境成本問題

排污企業不是積極加大環保投入治理污染，而是偷排、暗排、超標排放污染物，把原本應該由企業承擔的治污成本轉嫁到了大眾的身上。部分企業沒有按照有關環保法律法規的要求，建立和運行環保設施，即使建立了環保設施，但在利益的驅動下，生產時并不運轉。遇到執法檢查，企業往往會采取辦法或以各種理由蒙混過關，使治污成效大打折扣，形成了企業盈利，政府和社會公眾為企業環保成本買單的情況。

4.4 綠色成本資本化問題

對于綠色成本資本化問題，無論是企業會計準則還是企業在實務操作過程中都未涉及，由于成本資本化直接關系到企業的成本管理的績效和企業財務指標的好壞，因此對于一般的成本支出，會計準則都規定了成本資本化的原則。企業在對了綠色成本進行會計處理時，也往往直接用其他成本的資本化原則，由于綠色成本的特殊性，這樣簡單的處理并不適合。

5 完善企業綠色成本核算的建議與對策

5.1 加強環保立法和政策引導

健全和完善有關環境資源法律法規，規范企業環保投入和環境成本核算，嚴格環境質量標準、污染物排放標準、環保基礎標準、環保方法標準和環保樣品等標準，將企業環保投入作為一項指標。對企業環保責任的范圍應作出擴大性規定，對企業的環保責任追究不應僅僅在企業生產經營環節的廢棄物排放上，而是要擴大到產品使用過程的環保污染和使用后回收利用等方面，使企業環保成本投入與污染預防和治理要求相一致。加強政策的引導，對一些嚴重污染環境、浪費資源的原材料實施限制使用和禁止使用，從宏觀上引導、扶植和推進綜合利用固體廢棄物為主的新型建筑材料的開展，杜絕企業規避環保成本的行為。

5.2 完善環境影響評價制度

落實環境影響評價制度是加強環境保護工作的有效的保證。這就要求企業報批項目的同時既要充分考慮項目對環境的影響，也要求一切新建、改建和擴建的基本建設項目、技術改造項目、自然開發項目以及可能對環境造成損害的其它項目，其中防治污染和其它公害的設施和其它環保設施，必須與主體工程同時設計、同時施工、同時投產。按照這些規定，企業在決定開展某一項目時，就要充分考慮環保投入和環境成本核算問題。作為項目審核批準部門及環保等部門必須加強管理，對于環保成本投入不到位的項目，一律停止建設，堅決杜絕和制止違法亂紀行為；對未審批就開工、不審批也建設、治污設施不運行，以及以試運行為借口長期違法排污的企業，要嚴肅查處，確保企業從建設項目起步時起就不欠環保賬，為環境污染預防和治理打下堅實的基礎［4］。

5.3 提高企業對綠色成本的認識

綠色成本是從一個新的角度去分析企業的成本和收益，使企業按照新的模式進行經營決策。有效運作的綠色成本管理系統對于降低企業成本，沖破綠色壁壘，提高產品的國際競爭力有著重要的作用。因此，企業應站在戰略管理的高度充分認識綠色成本的應用價值。企業要控制綠色成本，成功地實施綠色成本管理，就必須從源頭開始進行控制，把綠色成本管理納入企業總體發展戰略。要運用事前規劃法對綠色成本實施全過程控制，也就是從產品設計階段開始，包括原材料的取得和加工、產品的生產運輸和銷售、產品的使用、再利用和維護、產品的回收分解和最后的處置都要考慮環境因素，深入分析企業生產經營過程各個環節對環境產生的影響，通過實施生態設計、環境材料的選擇、清潔生產、零排放等措施，將環境影響納入企業的財務管理系統，實現環境效益與經濟效益的統一。

5.4 實施節能降耗，發展循環經濟

企業在進行工業成產時，應注意材料的選配，應采用低能耗、低污染的原始生產材料，從而減低生產中造成的不必要的能源消耗，同時也能降低對生態環境造成的污染。制定生產過程中能源的節約機制，提高工作人員低碳、環保的意識，加強發展循環經濟。同時政府應給予開展節能降耗和發展循環經濟的企業在貸款、財政、稅收等方面優惠措施，鼓勵企業提高資源的綜合利用率和“三廢”的再利用和循環利用，為企業節能降耗和發展循環經濟營造良好的“軟”環境。

5.5 加強執法監管和環境成本核算

隨著環保執法力度的加大，各種先進的監控和檢測能力的提高，對違法排污企業確實起到了很大的震懾作用，但是從效果來看，企業的環境意識不但沒有實質性的提高，卻把更大的精力用在了應付和規避環保執法檢查上來［5］。因此僅憑加大執法監管力度還遠遠不夠，還必須認真核算企業的環保投入和污染治理的“環保會計賬”。應逐步建立重點污染企業環境成本會計臺賬，通過對企業環境成本分析和控制，根據企業生產規模、經濟效益、對環境影響等因素，要求企業投入與環境污染預防和治理相適應的環保資金，實現環境成本投入管理長效機制。應將環保執法監管從單純的罰款手段轉變為處罰和查企業環保資金會計賬相結合的方法，逐步規范企業的環境成本核算制度，促使企業從被動治理污染轉變為積極主動地開展環境污染預防和治理。

5.6 重視環保技術研發和技術創新

企業應不僅是污染防治的主體，也是環保技術研發、應用和創新的主體。從企業污染治理的經驗來看，長期存在技術瓶頸，造成環境污染“預防和治理難”，增加了企業治理成本。環保技術研發、創新和運用是企業降低成本的重要途徑。要明確企業在環保技術創新中的主體地位，增強企業環保技術研發和自主創新意識，提高自主創新能力。企業應根據實際，制定環保技術研發規劃，設立研發資金，可以依托自身的優勢，獨立承擔技術研發，也可以與科研院所合作開展環保新技術研發。環保新技術研發與創新要著眼于企業節能降耗減排、廢棄物綜合利用以及節能環保型新材料的應用，以切實降低企業環保成本。

［1］郭道揚.綠色成本控制初探［J］.財會月刊，1997（6）：3～7.

［2］王建明，葉青松，鄒曉武.戰略成本管理導向下的綠色成本管理探討［J］.科學與科學技術管理，2003（11）：31～32.

［3］陳疇鏞，吳 瑕.我國財政支出的綠色成本研究［J］.價值工程，2008（1）：161～163.

［4］金花玉，胡文楠.我國企業綠色成本管理研究［J］.中國外資，2008（12）：45～46.

［5］雷 明，李 方.中國綠色社會核算矩陣體（GSAM）研究［J］.經濟科學，2006（3）：63～64.