作業成本法在檢驗認證企業的應用

趙立群（中國建筑材料檢驗認證中心有限公司，北京，100024）

作業成本法是以作業（activity）為核心，確認和計量耗用企業資源的所有作業，將耗用的資源成本準確地計入作業，然后選擇成本動因，將所有作業成本分配給成本計算對象（產品或服務）的一種成本計算方法。

作業成本法首先被應用于商業銀行業，在商業銀行的成本費用中，間接性成本和混合性成本比重較大。如：合規性成本、風險管理成本、技術、人力資源成本等。這些成本如果按照傳統的成本核算、成本管理方法進行，存在許多問題，如：只注重成本的分攤流程而忽略了成本發生本身的管理等，利用作業成本法可以解決這些問題。

檢驗認證行業的最終產品為檢驗報告與認證證書，這些紙質的產品實際消耗的有形資源較低，如人力資源成本、耗用的檢驗儀器折舊費用、實際用到的檢驗試劑等耗材成本，這些成本不能直接反映出該報告或證書真實的價值。能夠出具檢驗報告和認證證書的企業均要求具有相關實驗室認證認可資質及多年來在行業中形成的公證性、權威性方面的良好形象，這方面的支出才是該類產品成本的主要組成部分，也是其價值所在。而傳統的成本計算方法只側重于直接材料、直接人工費用的歸集及制造費用等間接費用的分攤等方面的核算，對于企業資質的維持、拓展及企業形象等成本費用的核算則很不完善，本文擬從檢驗認證行業資質的獲取、擴展，檢驗方法檢驗標準的研發，實驗室檢驗流程、認證企業的監督評審流程發生的直接費用（傳統成本核算）、到市場開發、客戶的售后管理全過程發生的，能夠體現檢驗報告、認證證書真實價值的成本核算過程如何應用作業成本法作簡要探討，以期能夠為該類企業的成本控制、業績考核、效益提高提供有益參考。

1 作業成本法的基本概念：

資源：是指企業生產耗費的最原始形態。包括貨幣資源、材料資源、人力資源、動力資源等。

作業：是指企業為了生存及可持續發展而消耗資源的活動（activity）。

成本動因：是指對成本發生和增加起重要作用的事項?？梢允且粋€事件、一項活動或作業，如：用電量的度數、耗用的工時、員工的人數；主要用途：利用“成本動因”將間接費用合理分配到成本對象（作業/產品）中去。

成本動因可以分為資源動因和作業動因：資源動因是衡量資源消耗量與作業之間的某種計量標準；作業動因是指作業發生的原因，是衡量作業與產品/服務之間的某種計量標準。

作業成本法的實質就是—“作業消耗資源，產品消耗作業”，成本的流動過程由資源成本轉化為作業成本，再從作業成本轉化為產品成本。

圖1 資源、作業、成本標的三者關系

2 檢驗認證業務的作業及成本動因：

1）檢驗業務的作業可以按其資質（計量認證證書附表規定的能夠檢驗的產品種類）進行劃分，每種能夠檢驗的產品種類相當于生產企業的生產線，是檢驗企業賴以生存、產生經濟效益的源泉。每種資質均規定了不同的檢驗標準（即檢驗方法和手段）、人員儀器配備、實驗室環境條件等。企業可以將業務領域相近或相似的可檢產品種類劃歸為一個檢驗科室，如涂料檢驗部、陶瓷檢驗部等。

認證業務的作業可以按其授權業務范圍（產品、體系）及初審、復審等進行劃分，因其每類認證要求的人員資質、評審材料、評審流程均不同。

2）檢驗業務的資源動因（將企業資源耗費分配到作業的標準）可以是人員、占用儀器原值、實驗室面積等；而作業動因（將按照資源動因分配的資源耗費分配到每個報告的標準）是當月已完成的檢驗報告種類及數量。此時可以按照每一科室能夠檢驗的所有產品種類確定其中一項檢驗參數為基準參數，根據專家意見將其他所有產品的全部檢驗參數換算成若干個基準參數（所消耗的直接成本如化學試劑、水電費、人員工時、儀器折舊費進行換算），從而確定作業動因為若干個基準參數，用若干個基準參數去除分配到本科室的資源耗費就能夠得到單位資源耗費，每一個報告包含的基準參數個數與單位資源耗費之積即為該報告的成本。

表1 計算作業動因表

認證業務的資源動因可以是人員（各類審核員人數）、辦公場所面積等，作業動因可以是認證證書種類及數量。認證業務的直接成本一般比較容易確定，可以按每個工廠的認證人日確定人員費用、食宿費也可直接取得（3C認證交通費由被認證企業承擔），需要利用作業成本法分攤的就是間接費用，如認證認可評審費用（資質維持費用）及辦公場所費用、輔助人員費用（審核部門、培訓部門及咨詢機構費用等）。

表3 分攤作業成本

3 檢驗業務的成本計算實例（涂料部）

1）計算作業動因

2）按作業動因分配本部門所有成本費用

表2 分配比例=金額/作業動因總額

3）分攤作業成本

[1]王潤梅 作業成本法原理及案例介紹

http://wenku.baidu.com/view/7c4e68cea1c7aa00b52acb37.html