論高校會計核算的特點和注意事項

　　【摘要】 高等院校使用的是財政性資金，其會計核算帶有很強的財政性資金的特點。因此，要特別關注高校會計核算的特點和注意事項。如國庫集中支付的問題、政府采購的問題、國有資產管理的問題、收支兩條線的問題等等；還有核算中存在的核算基礎問題、虛提虛列問題、固定資產的核算、回收款的處理、專項經費的管理等。在核算中一定要注意這些問題，才能不斷提高業務水平，把財務管理工作做好。
　　【關鍵詞】 高校； 會計核算； 特點； 注意事項
　　
　　高等院校使用的是財政性資金，包括財政年初預算安排的資金、各類財政專項資金、預算執行中財政追加的資金，以及納入財政專戶管理的非稅收入等，其業務性質帶有很強的財政性資金特點。高校會計屬于事業單位會計的一部分，事業單位會計又是預算會計的組成部分，因此，高校會計核算符合預算會計的特點和規定，具有很強的財政性。一方面要完整、真實地反映財政性資金的來龍去脈；另一方面要遵守和執行財政性資金管理的若干規定，例如《中華人民共和國預算法》、《中華人民共和國政府采購法》、《財政國庫管理制度改革試點方案》、《事業單位國有資產管理暫行辦法》等相關規定。具體來說，高校會計核算有如下幾個特點和注意事項。
　　
　　一、通過國庫集中支付管理資金的收支
　　國庫集中收付，是指以國庫單一賬戶體系為基礎，將所有財政性資金都納入國庫單一賬戶體系管理，收入直接繳入國庫和財政專戶，支出通過國庫單一賬戶體系支付到商品和勞務供應者或用款單位的一項國庫管理制度。通過采用這種支付體系，政府加強了對財政性資金的監管，杜絕了資金的截留、占用和挪用等問題，提高了資金撥付和運轉效率，使資金流轉進一步規范化。
　　國庫集中收付實行國庫單一賬戶體系，支付業務分為兩種：財政直接支付和財政授權支付。財政直接支付方式下，高校不設立零余額賬戶，由財政部門為學校開設零余額賬戶，資金直接支付到收款人（商品或勞務的供應商等）。財政授權支付方式下，高校開設零余額賬戶，由財政授權高校用款額度，高校支付資金到收款人（商品或勞務的供應商等）。以資金支付為例，財政直接支付由于不開設零余額賬戶，核算為：借記“教育事業支出”，貸記“教育經費撥款”。財政授權支付由于開設零余額賬戶，核算為：借記“教育事業支出”，貸記“零余額賬戶用款額度”。
　　此外，財政部門開設財政專戶，用于記錄、核算和反映納入財政專戶管理的資金，就是通常所說的非稅收入。高校非稅收入包括學費住宿費收入、捐贈收入、利息收入等，都要納入財政專戶管理。上繳非稅收入核算為：借記“應繳財政專戶款”，貸記“銀行存款”。
　　
　　二、按照政府采購制度規范采購行為
　　政府采購是使用財政性資金采購依法制定的集中采購目錄以內的或者采購限額標準以上的貨物、工程和服務的行為。高校由于使用的是財政性資金，政府通過采購制度的規范，加強資金使用的監管力度。通過招標采購等程序，加強資金運作的公開性、公正性和透明性，從而提高資金的使用效率，杜絕資金使用的漏洞。
　　政府采購實行集中采購和分散采購相結合的模式。高校采購納入集中采購目錄的政府采購項目，必須委托集中采購機構（即采購代理機構）代理采購，采購未納入集中采購目錄的政府采購項目，可以自行采購，也可以委托集中采購機構在委托的范圍內代理采購。內蒙古自治區財政廳于2009年公布了《2010—2011年度自治區本級政府采購集中采購目錄、限額標準和公開招標數額標準的通知》中，詳細規定了集中采購目錄和采購限額標準以及公開招標數額標準。
　　高校的采購行為凡是符合目錄或限額標準的，應在采購活動開始前，進行網上申請，報自治區財政廳批準。會計核算中，可以設計固定資產采購計劃表或采購申請表，由設備使用部門、國有資產管理部門、計財處審批簽字，確定是否安排政府采購和采購資金來源（是預算內資金、預算外資金還是自籌資金）。會計核算時根據固定資產采購計劃表或采購申請表，以及財政廳政府采購的批復，進行相應的會計核算處理。
　　
　　三、國有資產管理與預算管理相結合
　　高校國有資產管理遵守中華人民共和國財政部令第36號《事業單位國有資產管理暫行辦法》的有關規定。實行國家所有，政府分級管理，單位占有、使用的管理體制。財政部門對高校的國有資產實施綜合管理。資產配置涉及政府采購的，必須依法按照政府采購的有關規定執行采購程序，將占有、使用的固定資產對外出租、出借的，須事先上報同級財政部門審核批準。出售、轉讓、對外捐贈、報廢、報損以及貨幣性資產損失核銷等資產處置行為，應當履行嚴格的審批手續，未經批準不得自行處理。內蒙古自治區各高校的固定資產已經和財政部門聯網，資產的變動情況日益納入財政監管，加大了國有資產的管理力度。
　　高校實行預算管理，財政性資金全部納入預算管理。以內蒙古科技大學為例，每年6—7月份向內蒙古自治區財政廳報下一年度的初步預算，12月份報送最終預算，批復后形成下一年度預算。學校根據12月批復預算制定內部控制預算，會計核算中要嚴格按照內部控制預算指標支出，加強對資產的管理。
　　
　　四、實行收支兩條線的管理制度
　　收支兩條線管理，是指高校根據國家法律、法規、規章，以及發展改革委員會批準的收費許可證收取的事業性收費（也叫非稅收入），實行收入與支出兩條線管理。即事業性收入按規定應全額上繳國庫或預算外資金財政專戶，需要使用資金時，由財政部門根據需要統籌安排核準后，從國庫或預算外資金財政專戶撥付。實行收支兩條線管理制度，有利于加強財政對行政事業性收費的管理，提高資金使用效益。
　　例如，在收取學費的過程中，產生的退費問題就涉及收支兩條線管理。對此，內蒙古自治區財政廳非稅處明確規定，收取的學費全部上繳財政專戶，退費另外填申請從財政專戶退回。有的高校在實際操作中為了簡化手續，省去麻煩，干脆用收支相抵后的凈學費收入上繳財政專戶，這是不符合規定的。一方面沒有完整地反映出學費收繳退還的全過程，另一方面減少了財政專戶收入，使部分資金游離于財政監管之外。
　　收支兩條線制度在高校的財務管理中體現在預算管理上。非稅收入上繳財政專戶經國庫統籌撥付后，記入“教育事業收入”科目。高校根據年初預算、追加預算和財政專戶資金綜合安排分配各部門各項支出，通過下預算安排資金，落實內部控制的各項指標。核算報銷支出時記入“教育事業支出”科目。預算管理的這一過程，是貫徹收支兩條線的過程。
　　例如，高校收取聯合辦班學費10萬，上繳財政專戶，從財政返回后，在財務軟件項目余額設置中科目“教育事業支出”下達預算10萬，然后報賬支付借記“教育事業支出”科目，貸記“銀行存款”科目。
　　
　　五、會計核算的幾個注意事項
　　（一）會計核算基礎的問題
　　根據目前《高等學校會計制度》和高校會計核算的有關規定，高等學校實行的是“修正的收付實現制”。這說明，高校會計核算仍然是以收付實現制為主，對于權責發生制的運用是有嚴格限制的，不能隨意套用、亂用權責發生制。除非是在制度中允許的情況，通常還是采用收付實現制作為核算基礎。
　　例如，在《財政國庫管理制度改革試點方案》中，對國庫集中支付業務——年終預算結余資金的核算作了如下規定：行政事業單位年終因實行國庫集中支付所形成的結余資金應按權責發生制進行會計處理。因此，高校年終預算結余資金的核算為：采用直接支付方式的，依據本年度財政直接支付預算指標與當年財政直接支付實際支出數的差額，進行賬務處理：借記“財政應返還額度——財政直接支付”科目，貸記“教育經費撥款”科目；采用授權支付方式的，依據代理銀行提供的對賬單注銷額度時，借記“財政應返還額度——財政授權支付”科目，貸記“零余額賬戶用款額度”科目。如果本年度財政授權支付預算指標數大于零余額賬戶用款額度下達數，根據兩者的差額，借記“財政應返還額度——財政授權支付”科目，貸記“教育經費撥款”科目。
　　
　　（二）不能虛提虛列支出
　　企業會計核算基礎采用權責發生制，按收入和費用的歸屬期歸集收入和費用，因此在企業會計核算中，多數情況不屬于虛提虛列。但是，在高校會計核算中，不能按照權責發生制的原則去考慮問題，否則就產生了虛提虛列行為，是不符合核算要求的。最常見的虛提虛列有以下幾種：
　　1.專項經費的虛提虛列
　　由于高校使用的是財政性資金，而財政性資金的要求是當年支完，預算執行不好的財政將收回資金，或者核減下年預算指標，因此，高校在會計核算中往往虛提虛列經費支出，以便完成財政安排的資金任務。這種情況往往存在于專項資金的使用和管理上。專項資金下撥較晚，集中在下半年下達，許多高校來不及安排支出，導致大量結余的存在。以內蒙古自治區為例，截至2010年9月，全區預算執行率為64%，大量資金集中在四季度下撥，給四季度核算帶來巨大的壓力。面對這種情況，高校沒辦法只好虛列支出。
　　虛提虛列的會計核算表現為：借記“教育事業支出”科目，貸記“專用基金”科目。例如，某高校12月收到財政下撥中央地方共建專項資金200萬，來不及支出，做會計分錄為：借記“教育事業支出——其他資本性支出——專用設備購置費200萬”，貸記“專用基金——中央地方共建資金200萬”。
　　正確的處理方法是，按各項目名稱建好項目字典后，下預算進行管理。
　　2.研究生經費的虛提虛列
　　有些高校研究生經費在管理中也存在虛提虛列現象。研究生在入學的當年，不撥研究生經費，從第二年開始撥經費，共撥兩年。由研究生部核準研究生名單和經費，交財務處做會計核算處理。財務處按劃撥研究生經費總額，借記“教育事業支出”，按劃撥研究生經費各導師建項目碼xxx；貸記“研究生經費撥款——xxx”。這樣，從報表上看，研究生經費是全部支出了，但是在分項研究生經費中，資金沉淀下來，并沒有支完，實質上是資金從大鍋轉移到了小鍋里。例如，劃撥2010年研究生經費總額為100萬，其中，李明批研究生經費3 400元，王華批研究生經費6 800元……會計分錄為：借記“教育事業支出 100萬”；貸記“研究生經費撥款——李明 0.34萬”，貸記“研究生經費撥款——王華 0.68萬……”
　　研究生經費核算的合理方法是按導師建立項目賬后，通過下預算的方式進行管理。
　　3.科研經費的虛提虛列
　　科研專項經費由于財政撥款下達較晚，而且本身有計劃期和進度安排，所以年終會有結余。同樣出于報送支出和預算執行的考慮，高校會計核算處理為，按總金額借記“科研事業支出”，按各項目名稱建項目碼xxx，按分項金額，貸記“科研撥款收入——xxx”。例如，財政撥應用技術開發科研經費80萬，其中，稀土課題50萬，采礦課題30萬，會計分錄為：借記“科研事業支出80萬”；貸記“科研撥款收入——稀土課題50萬”，貸記“科研撥款收入——采礦課題30萬”。
　　正確的處理方法是，按各項目名稱建好項目字典后，下預算進行管理。
　　（三）固定資產的核算
　　很多高校對于分期付款購入固定資產，采用如下會計分錄核算：按購入固定資產發票總價，借記“教育事業支出——其他資本性支出——專用設備購置費”；按第一期付款金額，貸記“銀行存款”，其余暫存貸記“應付及暫存款”。例如：協議購買固定資產價款30萬，分三期平均支付。在支付第一期款項時供應商提供固定資產。會計分錄為：借記“教育事業支出——其他資本性支出——專用設備購置費30萬”，按第一期付款金額，貸記“銀行存款10萬”，其余暫存貸記“應付及暫存款20萬”。這種核算方法采用的是權責發生制基礎，是不符合收付實現制核算要求的。
　　正確的處理方法是：支付第一期款項時，借記“教育事業支出——其他資本性支出——專用設備購置費 10萬”，貸記“銀行存款 10萬”。同時，借記“固定資產30萬”；貸記“固定基金10萬”，貸記“應付及暫存款 20萬”。支付第二期和第三期款項時，借記“應付及暫存款 10萬”，貸記“銀行存款 10萬”。同時，借記“教育事業支出——其他資本性支出——專用設備購置費 10萬”，貸記“固定基金 10萬”。
　　（四）回收款的處理
　　高校存在大量的墊資回收款，主要表現為回收抵墊水電費，回收代發實體工資，回收自供暖氣取暖費，回收校園網網費等。很多高校日常會計處理為：借記“銀行存款”，貸記“應付及暫存款”；年終處理為：借記“應付及暫存款”，貸記“事業基金—— 一般基金”。這樣核算對當年回收款和歷年回收款不加區分，是違反高校會計核算的有關規定的。相關規定對調整事項的規定為：調整以前年度會計事項時調整事業基金—— 一般基金，而當年調整事項如存在相同支出時，調減支出即可。例如：回收實體工資20萬，其中，10萬為回收上年工資，10萬為回收當年工資。會計分錄為：借記“銀行存款 20萬”，借記“教育事業支出——工資福利支出——基本工資-10萬”；貸記“事業基金—— 一般基金10萬”。
　　
　　六、專項經費的管理
　　高校財政撥款分為年初預算撥款和追加預算撥款，按照經濟用途分為基本支出撥款和項目支出撥款。項目支出撥款就是這里所說的專項經費。基本支出撥款年末轉入事業結余，分配后轉入事業基金。而項目支出撥款都是專項經費，是“戴帽”下來的，專款專用，不能改變用途，挪作他用。前面說過很多高校采用虛提虛列的方法，是不符合會計核算規定的。對于專項經費應該專項編項目碼，一個專項一個項目編碼，通過下預算的方式管理。核算時通過“教育事業支出”科目，支多少列多少，年終結余自動結轉下年。如結余返還國庫的，按照《財政國庫管理制度改革試點方案》中，對國庫集中支付業務——年終預算結余資金的核算規定進行處理。
　　總之，高校由于使用財政性資金，其會計核算特點與其他行業有很大不同，在核算中一定要注意這些特點和區別，才能不斷提高業務水平，把財務管理工作做好。
　　
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