企業(yè)“走出去”稅務風險及其控制

　　【摘 要】 文章闡述了我國企業(yè)“走出去”對外投資所面臨的稅務風險，分析了企業(yè)“走出去”過程中各環(huán)節(jié)的稅務風險控制。
　　【關鍵詞】 走出去； 稅務風險； 控制
　　
　　我國改革開放30年，對外貿易飛速發(fā)展，為國家和企業(yè)積累了豐富的財富。但勞動密集型、高耗能產品不再具備國際競爭優(yōu)勢，企業(yè)要發(fā)展，必須進行產業(yè)結構調整，尋求新的發(fā)展機遇。以往我國對外貿易主要是產品出口，隨著經濟的不斷發(fā)展，國際形勢不斷變化，我國企業(yè)應考慮“走出去”，利用其他國家的優(yōu)勢資源，在海外投資組建企業(yè)，實現(xiàn)資本、技術、管理和勞務輸出，以多種方式爭取國際市場。在我國企業(yè)進行對外投資、擴大跨國經營的進程中，雖然不斷地取得成功和進步，但也面臨著國際化旅途中的種種風險和挫折，其中，世界各國的稅收政策便是影響我國企業(yè)對外投資行為的重要因素之一。因此，正在籌劃走出國門投資的企業(yè)，需要熟悉目標投資國的稅制和稅收征管政策，做到守法經營，依法納稅，充分利用稅收優(yōu)惠政策，規(guī)避稅務風險。
　　
　　一、企業(yè)“走出去”稅務風險
　　稅務風險是指企業(yè)因未能正確有效地遵守稅法規(guī)定處理涉稅事項而導致企業(yè)未來利益的可能損失。
　　企業(yè)稅務風險主要包括兩方面：一方面是企業(yè)的納稅行為不符合稅收法律法規(guī)的規(guī)定，應納而未納稅或少納稅，從而面臨補稅、罰款、加收滯納金、刑罰處罰以及聲譽損害等風險；另一方面是企業(yè)在經營過程中沒有準確理解并遵循稅法，沒有用足有關稅收優(yōu)惠政策而多繳納了稅款，承擔了不必要的稅收負擔。企業(yè)稅務風險主要來源于兩個方面，一方面是企業(yè)所處的宏觀環(huán)境；另一方面是企業(yè)自身經營管理。
　　（一）企業(yè)所處宏觀環(huán)境
　　稅收是保證國家財政收入的重要來源，稅收制度是規(guī)范政府與納稅人之間利益分配的強制手段。企業(yè)所在地的經濟環(huán)境、政策和法規(guī)環(huán)境、社會意識、稅務執(zhí)法等都會造成一定的稅務風險。在企業(yè)“走出去”的背景下，跨國投資所適用的是目標投資國的法制環(huán)境和稅制環(huán)境，企業(yè)在“走出去”過程中，往往難以及時、全面、準確掌握海外的經濟環(huán)境、法制環(huán)境、稅收執(zhí)法環(huán)境等，再加上部分東道國稅務管理不規(guī)范、不透明，稅務機關稅收檢查和反避稅調查不合理、不合法等，均會造成很大的跨國投資稅務風險。
　　（二）企業(yè)內部經營管理
　　企業(yè)內部經營管理稅務風險首先來自于經營者對稅務規(guī)劃和稅務風險的態(tài)度。許多經營者習慣了國內的稅法概念和稅收法律環(huán)境，往往用國內的稅法概念和方法處理國外經營涉稅事項，不注重事前稅務籌劃和稅務風險的規(guī)避，作出決策后造成稅務風險時已經于事無補了。其次，缺乏相關人才。許多企業(yè)第一次走出去，內部人員沒有相關經驗，派駐外國的人員在外語環(huán)境中熟悉外國的稅法也有些困難，因此可能造成不能很好地遵循當?shù)囟惙ǎ摻坏亩悰]交或少交、該享受的稅收優(yōu)惠政策沒有享受到而多交稅。投資海外企業(yè)在經營管理過程中，因為缺乏了解中外稅務相關法律及其差異、了解當?shù)卣Z言及公共關系等方面的人才，往往造成很多稅務風險。最后，不合理的國際稅務籌劃。稅務籌劃是一把雙刃劍，既可控制稅務風險，又是稅務風險的重要來源。我國企業(yè)的國際稅務籌劃方法往往利用避稅地、利用轉移定價、利用其他國的低稅率等方法進行稅務籌劃。但是，金融危機下各國財政困難加大了其反避稅的力度，許多國家在其相關法律中都規(guī)定有反避稅的專門條款；我國新企業(yè)所得稅法中也專設了特別納稅調整部分，明確了轉讓定價、資本弱化、避稅地、受控外國企業(yè)、一般反避稅規(guī)則等相關規(guī)定，開始建立比較完備的反避稅法律體系，各國針對避稅的手段不斷完善反避稅條款。所以，如果不是建立在全面理解和運用國內外相關稅法的基礎上進行稅務籌劃，其結果可能造成很大的稅務風險，使企業(yè)遭受反避稅調查與懲罰。另外，國內外的稅法變化也可能給稅務籌劃帶來風險，籌劃時設計的方法是合法的，執(zhí)行時因稅法的變化可能變得不合法了。
　　
　　二、企業(yè)“走出去”稅務風險控制
　　（一）企業(yè)“走出去”前涉稅風險控制籌劃
　　企業(yè)“走出去”前的涉稅風險控制籌劃將影響投資、經營過程和未來退出撤回資金所涉及到的許多涉稅事項，對中外集團公司利益影響深遠。所以，企業(yè)“走出去”之前要進行充分的調查研究，全面的稅務籌劃，制定好企業(yè)跨國投資的稅收戰(zhàn)略，從集團公司層面控制好稅務風險。企業(yè)在“走出去”前的稅務風險控制籌劃應注意三方面問題：
　　1.謹慎選擇投資地點
　　在進行跨國投資時，對投資地的選擇除了考慮原材料供應、基礎設施、勞動力、市場、技術、金融等因素外，還需要考慮目標投資國（地）的稅收優(yōu)惠政策。為了吸引國外投資而對投資人采取各種稅收優(yōu)惠政策是世界許多國家和地區(qū)普遍的做法，如優(yōu)惠稅率、稅收減免、加速折舊、虧損結轉、再投資退稅等等。一般來說發(fā)展中國家因為資本稀缺，為了吸引投資會采取直接且較多的稅收優(yōu)惠政策，如優(yōu)惠稅率、直接減免等；而發(fā)達國家因為資本充裕，雖然也吸引外資，但稅收優(yōu)惠政策會少些，且往往采取間接的優(yōu)惠政策，如加速折舊、延期納稅等。
　　我國企業(yè)在海外投資與運營，很多時候都選擇避稅港，因為避稅港的稅收負擔很輕，把利潤保留在這些地方而無需交稅，但要注意的是享受這些稅收優(yōu)惠政策是需要在避稅港建立商業(yè)實質的，而且各地稅務局會對這些“避稅天堂”所能產生及保留的利潤提出質疑，引起投資企業(yè)所在國稅務局的反避稅調查甚至罰款。我國企業(yè)所得稅法為了防止納稅人利用低稅率的境外公司，累積海外利潤，延遲繳納中國稅款，在《特別納稅調整實施辦法（試行）》中制定了受控外國企業(yè)條款。另外由于避稅港往往與其他國家沒有簽訂避免雙重征稅的稅收協(xié)定，投資企業(yè)即使在避稅港不需要交稅，但在其他國家征收預提所得稅之類的稅收時都會用較高的稅率，在這種情況下，利用避稅港并沒有達到節(jié)稅的目的，還有可能增加稅收成本。
　　在利用稅收優(yōu)惠地時，還應考慮目標投資國對企業(yè)利潤匯出有無限制。一些發(fā)展中國家一方面利用稅收減免來吸引外資，另一方面對外資企業(yè)利潤匯出實行限制以促使外商進行再投資。另外，在利用跨國投資稅收優(yōu)惠政策時，還應避免國際重復征稅問題，投資中要注意優(yōu)惠多、稅率低的國家（地區(qū)）是否與投資母國簽訂了雙邊稅收協(xié)定，以實現(xiàn)對境外投資已繳稅款扣除、抵免，對境外的稅收優(yōu)惠實現(xiàn)稅收饒讓。
　　2.合理搭建組織機構
　　企業(yè)“走出去”在國外投資新辦企業(yè)，會面臨設立分公司（分支機構）還是組建子公司的企業(yè)組織形式的選擇，不同的企業(yè)組織形式在稅收待遇上會有很大區(qū)別。
　　分公司隸屬總公司，不具備獨立法人資格，只就流轉稅在當?shù)乩U納，分公司的盈利合并到總公司，由總公司統(tǒng)一繳納所得稅，分公司在東道國所繳納的所得稅按分國不分項的原則在我國總公司繳納所得稅時予以抵免。但應注意的是企業(yè)在境外同一國家（地區(qū)）設立分公司發(fā)生虧損，按我國現(xiàn)行所得稅法規(guī)定不得抵減其境內或其他國（地區(qū)）的應納稅所得額，但可以按規(guī)定用同一國家（地區(qū)）其他項目或以后年度所得彌補。設立分公司在經營和財務會計流程的設計與管理上要簡單而且易于控制，分公司與總公司之間的資本轉移，因不涉及所有權變動而不必負擔額外稅收。
　　組建子公司時一般選擇成立有限責任公司，也可考慮成立合伙企業(yè)，須全面研究東道國對有限責任公司和合伙企業(yè)實行的稅收政策的差別。如果成立有限責任公司，該子公司在東道國具備獨立法人實體資格，只負有限責任，除就地繳交流轉稅外，子公司在東道國須獨立計繳所得稅，可享受東道國給其居民公司包括免稅期在內的稅收優(yōu)惠，東道國適用稅率低于居住國時，如果該國與我國簽訂有雙邊稅收協(xié)定，子公司可享受低稅率優(yōu)惠政策。
　　
　　企業(yè)在海外投資，選用海外投資企業(yè)合理的組織形式時，還需要考慮海外投資所在地征收分紅預提所得稅和轉讓股權所得征收資本利得稅的規(guī)定。被投資公司若被認定為非居民的海外投資公司，其向投資者發(fā)放股息時，有些國家免稅，有些國家會征收分紅預提所得稅；對非居民的海外股東轉讓本國境內資產的股權等取得的資本利得，有些國家不征收資本利得稅，有的國家則會視情況征收資本利得稅。如果被投資企業(yè)所在國征收分紅預提所得稅或征收股權轉讓資本利得稅時，則需要對海外投資組織架構進行合理設計，使日后從被投資企業(yè)分紅或從轉讓股權取得收益時相關資金流出東道國時總體稅負得到降低。因為許多避稅地及一些傳統(tǒng)稅收優(yōu)惠國家對“過境”的分紅免征預提所得稅，所以在設計海外投資組織架構時，可以利用這些優(yōu)惠政策及國際稅收協(xié)定，建立兩層或多層持股架構，在中國公司與直接持股公司之間插入一家低稅收地區(qū)的中間公司，以達到不增加稅負、增加日后重組或處置資產靈活性且可以經批準將分紅等純現(xiàn)金流暫時留在境外，進行其他項目的投資，利于靈活利用資金形成高效的全球資金運營體系。
　　3.恰當選用注資方式
　　企業(yè)“走出去”在海外投資，不同的注資方式也會影響稅負，常用的注資方式有股權注資、債權注資、混合證券注資等。
　　（1）股權注資。股權注資是直接向被投資公司轉移資產以取得被投資公司的股權，是比較直接的注資方式，注入的資金可通過稅后股息分紅的方式收回并得到相應回報。但海外公司所在地可能對股息分紅預提所得稅，股本的注銷或收回也可能受法律程序的約束，有些國家還會對轉讓股權所得征收資本利得稅。公司向被投資公司轉移的資產可以是現(xiàn)金，也可投入實物、專利技術或勞務。根據(jù)規(guī)定我國企業(yè)用自產或購買的貨物用于對外投資的，可按規(guī)定享受貨物出口退稅和免稅的稅收優(yōu)惠政策。
　　（2）債權注資（股東貸款注資）。債權注資是向被投資公司提供資金并收取資金使用費即利息的行為。債權注資的主體不一定是直接的股東，可以是集團內的其他公司，這樣可增加集團內現(xiàn)金流動的靈活性，其資金收回的方式比較直接，而且海外公司的利息費用可以在海外公司所得稅前扣除。但需要注意的是海外公司所在地可能對利息的支出征收預提所得稅，還要注意海外公司所在地稅收政策中反避稅條款的規(guī)定，特別要關注有關資本弱化稅制的條款。
　　（3）混合證券注資。如可轉換公司債券、可贖回優(yōu)先股等，這些注資方式為日后稅務籌劃提供了可選擇的空間。
　　（二）企業(yè)“走出去”經營過程中涉稅風險控制
　　企業(yè)“走出去”在海外設立公司后即著手經營管理。加強稅務管理、控制稅務風險是企業(yè)經營管理中十分重要的管理事務。稅務管理既能保證遵守稅法，控制稅務風險，又能為企業(yè)經營提供好的節(jié)稅建議，創(chuàng)造稅務價值。企業(yè)要做好稅務管理，控制稅務風險，需要做好以下幾方面工作：
　　1.建立企業(yè)稅務管理機構
　　企業(yè)在供應、生產、銷售及提供社會服務等各環(huán)節(jié)都涉及稅收問題，為降低稅務風險，企業(yè)有必要根據(jù)實際情況，設立專職稅務管理機構或崗位，由專業(yè)人才根據(jù)投資所在國及國際稅收相關法律法規(guī)，從集團整體層面設計、構建稅收框架體系，對經營過程中各個項目進行稅收統(tǒng)籌和規(guī)劃，并確定相關業(yè)務流程和業(yè)績考評。公司管理層應支持稅務管理人員的工作，保證其工作獲得其他部門人員的配合和支持。
　　公司稅務管理人員不僅要熟悉我國稅收法律法規(guī)，更要熟悉海外投資公司所在地的相關稅收法律法規(guī)及國際稅收協(xié)定，了解公司業(yè)務所涉及的各種稅種、稅率、稅目、申報期限和納稅地點及如何申報納稅等，理解國內外稅法的差異，對公司各項涉稅事項進行合理的籌劃，保證公司依法納稅并能充分享受各項稅收優(yōu)惠政策。
　　2.建立內部稅務管理標準
　　內部稅務管理標準是稅務管理體系運行的指南針，包括稅務管理手冊、各涉稅事項的流程標準、內部培訓機制以及稅務業(yè)績考評制度等標準文件。公司可以根據(jù)情況，建立適合自身的各種涉稅業(yè)務流程，如稅務計劃的制定，納稅申報的流程標準，采購環(huán)節(jié)、生產環(huán)節(jié)、銷售環(huán)節(jié)等的涉稅事項處理流程等。企業(yè)建立科學的內部涉稅事務管理組織與標準，通過計劃、執(zhí)行、控制、分析、評價等一整套內部稅務管理體系，完善各環(huán)節(jié)涉稅鏈條，加強稅務工作的事前籌劃和過程控制，實現(xiàn)企業(yè)稅務價值的最大化。
　　3.建立稅務風險匯報制度
　　為了明確各級涉稅人員的責任，提高公司對涉稅風險的反應速度，公司應該建立內部稅務風險匯報制度，明確重大涉稅事項必須逐級匯報。重大事項的標準根據(jù)企業(yè)的實際情況而定，如稅務檢查、稅收籌劃、重大涉稅合同、重大稅收優(yōu)惠政策的應用等都是必須匯報的重大事項。稅務管理人員在工作中發(fā)現(xiàn)公司存在重大不合規(guī)處理，可能存在較大稅務風險時，也應及時向主管領導匯報，并以標準化的內部文本進行簽字流轉，相關領導應及時與其他部門人員溝通，及時將稅務風險降至最低。
　　4.慎用國際稅務籌劃方法
　　合理進行稅務籌劃會給企業(yè)帶來稅收收益，但是籌劃不當也會給企業(yè)帶來反避稅調查和懲罰的損失。在稅務籌劃時，應注意全面理解國內外的相關稅法及其差異，從集團公司整體利益的角度，全面統(tǒng)籌，合理規(guī)劃，在合理保證公司稅負最小化同時，還要爭取集團公司經濟收益最大化，避免運用不恰當?shù)亩悇栈I劃方法給企業(yè)帶來稅務風險。
　　（三）企業(yè)“走出去”投資收益和經營期滿或其他原因收回投資退出的涉稅風險控制
　　企業(yè)“走出去”投資收益包括被投資方經營成果（股息、紅利）分配，利息收入、租金收入、特許權使用費收入等；經營期滿或其他原因收回投資退出主要涉及股權轉讓的財產轉讓收益。由于各國有其稅務管轄權的規(guī)定，許多國家就來源于本國的利潤（股息、紅利）、利息、租金、特許權使用費、財產轉讓所得征收預提所得稅。我國稅法對個人所得稅的征收采取的是居民稅收管轄權和收入來源地稅收管轄權的雙重稅收管轄權，對企業(yè)所得稅實施的是居民企業(yè)和非居民企業(yè)的雙重原則，即地域管轄權和居民管轄權的雙重管轄權標準，居民企業(yè)和居民個人就其來源于中國境內外的所得繳納所得稅，承擔無限納稅義務，非居民企業(yè)及非居民個人就其來源于中國境內的所得征收預提所得稅。我國對外投資主體大多是居民企業(yè)或居民個人，應就其來源于境外的利潤（股息、紅利）、利息、租金、特許權使用費、財產轉讓所得繳納所得稅，這樣會因管轄權問題造成雙重征稅。所以，企業(yè)“走出去”投資收益和經營期滿或其他原因收回投資退出的涉稅風險控制重點在于避免重復征稅問題的發(fā)生。
　　為了解決雙重征稅和國際逃稅問題，我國已經與八十多個國家和地區(qū)正式簽訂了關于避免對所得雙重征稅和防止偷漏稅的雙邊或多邊國際稅收協(xié)定。我國財政部、國家稅務總局于2009年12月根據(jù)《中華人民共和國企業(yè)所得稅法》及《中華人民共和國企業(yè)所得稅法實施條例》的有關規(guī)定，出臺了《關于企業(yè)境外所得稅收抵免有關問題的通知》，對企業(yè)取得境外所得計征企業(yè)所得稅時抵免境外已納或負擔所得稅額進行了具體規(guī)定。在政策執(zhí)行過程中，如遇我國同外國政府訂立的有關稅收協(xié)定與我國稅法或有關規(guī)定不符的，按照國際慣例，在問題的處理上協(xié)定規(guī)定優(yōu)先于國內稅法，依照協(xié)定的規(guī)定辦理。所以企業(yè)“走出去”的稅務管理應注意研究國內稅法及相關規(guī)定的變動及我國與外國政府訂立的有關稅收協(xié)定的規(guī)定，充分利用稅收優(yōu)惠政策，減少稅務損失。
　　（四）企業(yè)“走出去”投資遇到稅務糾紛時要尋求有效的救援途徑
　　企業(yè)在國外合法經營，如果遇到稅務糾紛或稅收不公正待遇，應尋求正確的救援途徑。國內的母公司要常與所在地主管稅務機關進行有效溝通，咨詢相關法律法規(guī)，取得稅務機關提供的稅務服務。如遇稅收不公正待遇，必要時可通過國內的主管稅務機關，啟動雙邊或多邊稅務協(xié)商程序。
　　
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