加強會計控制 防范會計舞弊

摘要：內部會計控制是企業內部控制的核心。健全完善的內部會計控制，有利于會計準則和相關會計制度的貫徹執行，有利于企業防范會計舞弊、確保會計信息的真實可靠，有利于企業經營管理目標的順利實現。然而，當前中國內部會計控制存在著控制觀念滯后、控制理論薄弱、控制內容不詳、控制方法簡單、控制目標錯位和控制執行不力等六大問題，阻礙了中國企業管理科學化的進程。認為，建立完整科學的內部會計控制是企業經濟正常發展的需要，但全面執行內部會計控制才能有效防范會計舞弊，維護企業經濟秩序，并促使企業經濟活動有條不紊和高效率運行。

關鍵詞：內部控制 會計控制 會計舞弊防范

中圖分類號：F230文獻標志碼：A文章編號：1673-291X（2011）25-0114-03

建立健全包括會計控制在內的內部控制，以切實防止產生不真實的會計信息，有效遏制企業不正當的會計舞弊行為的發生，提高企業經營的效率與效果，保證各種法律法規的遵守與執行，從而提高企業自身的競爭能力，一直是國內外企業管理層試圖努力的目標。然而，當前中國內部會計控制存在著控制觀念滯后、控制理論薄弱、控制內容不詳、控制方法簡單、控制目標錯位和控制執行不力等六大問題，阻礙了中國企業管理科學化的進程。我們認為，建立完整科學的內部會計控制是企業經濟正常發展的需要，但全面執行內部會計控制才能有效防范會計舞弊，維護企業經濟秩序，并促使企業經濟活動有條不紊和高效率地運行。

一、增強內部會計控制觀念，防范會計舞弊發生

由于主客觀原因，中國內部會計控制觀念滯后。具體表現在：（1）領導層會計控制觀念滯后。中國雖然經歷過經濟體制改革，但原有體制下的陋習仍在延續。由于企業管理者是上級主管部門根據其政治表現任命的，沒有經營失敗的風險憂患，縱使經營失敗也是“換位”或“升位”而不是“撤位”，主觀上不重視內部會計控制制度的擬定。另外，企業領導的會計法律法規意識差，雖然有完善的內部會計控制，但執行起來我行我素，內部會計控制只控制他人，從不約束自己。所以，領導層會計控制觀念滯后，主觀上不重視內部會計控制的執行，使會計舞弊容易發生。（2）具體控制執行人員會計控制觀念滯后。有的內部會計控制人員，雖然在技術上具有控制能力，但迫于領導的聘任，從利己出發，置國家利益不顧，不能有效執行內部會計控制，使會計舞弊容易發生。

對會計控制認識滯后，導致了許多國有企業疏于建立內部會計控制，使企業會計控制殘缺不全，從而影響了對經濟活動的有效控制，使會計舞弊容易發生。所以，為了確保會計信息的真實可靠和現代企業會計制度的建立，我們必須一方面強化企業高層領導的內部會計控制意識，使企業的經濟活動在內部會計控制的環境下健康運行；另一方面要培養具體控制人員的內部會計控制意識，為企業的內部會計控制的實施提供可行性，實現企業經濟的科學發展和持續增長；最終要全面樹立內部會計控制核心地位的認識，防范會計舞弊的發生。

二、厘清內部會計控制理論，防范會計舞弊發生

內部會計控制理論具有歷史性，不同的經濟活動詮釋著不同的內部會計控制理論。當前，不少企業管理者對會計控制理論的認識仍然很模糊，具體表現在對 “會計控制主體”和“會計控制客體”、“會計控制”和“會計監督”、“會計控制”和“財務控制”、“會計控制”和“審計控制”等概念混同。

內部會計控制是歷史發展到一定時期的產物，人們在不同的歷史時期的不同的經濟活動中對內部會計控制有著不同的解讀，要使內部會計控制成為企業經營目標實現的保障，成為防范會計舞弊的一個理論依據，必須明確以下四個內容：

首先，厘清會計控制主體與會計控制客體。會計控制主體是制定會計制度實施會計控制的部門與人員，會計控制主體的主要人員是會計人員；而會計控制客體是會計控制作用的對象，是經濟活動或資金運動。厘清會計控制主體和會計控制客體，就明確了會計舞弊的責任。

其次，厘清會計控制和財務控制。會計控制是對經濟活動的合法性進行控制，其職責是記錄財務收支、資產變動及編制報表提供會計信息；而財務控制是為了實現計劃所規定的財務目標對財務活動施加影響或調節，其職責是籌劃資金、制定信用政策和辦理貨幣資金收支款項。厘清財務控制和會計控制，從而明確了會計舞弊的對象。

再次，厘清會計控制和會計監督。會計控制是對會計信息生成過程的駕馭，不同時期具有不同會計控制形式，是抽象的，既可以是事前控制、事中控制，也可以是事后控制，在進行會計控制時沒有現成的依據，是面向市場的內部環境以取得最終效益為依據，只有經濟業務發生后才能以財經法紀法規及制度為依據，并且在制定標準時必須考慮外部環境要求；而會計監督是會計主體的利益相關者對企業生產經營活動所進行的一種監察督促的行為，只是一種事后監督，只能以財經法紀法規及制度為依據，并在實施時不須考慮外部環境，只對會計主體發生經濟業務進行監督。厘清會計監督和會計控制，就明辨了兩者實施時間、依據和范圍上的本質差異，從而明確了會計舞弊的時效性和地域性。

最后，厘清會計控制和審計控制。會計控制是會計主體內的會計部門或會計人員對經濟活動或資金運動進行控制，主要是進行合法性控制；而審計控制除了內部審計是內部審計人員對本單位的經濟活動進行監督、評價和簽證外，政府審計和民間審計是一種外部監督。厘清會計控制和審計控制就明確了會計人員關注的是會計控制制度整體設計的完整性和合法性，審計人員關注的是與審計項目相關的會計制度中的措施的實施程度、執行結果。厘清會計控制和審計控制，就明確了會計舞弊的防范方式。

三、完善內部會計控制內容，防范會計舞弊發生

內部會計控制內容是指構建哪些方面的內容會計控制。不同經濟性質、經營規模及管理基礎的企業，對內部會計控制內容的要求不同。中國雖然對內部會計控制的一般內容作了建設性的構建，但針對企業的內部會計控制內容仍然不詳。具體表現在：（1）會計崗位責任控制不詳盡；（2）會計內部牽制不詳密；（3）會計資料控制不詳細；（4）會計稽核控制不詳明；（5）財產物資控制不翔實；（6）會計分析控制不詳細。

因此，我們應該構建系統性的內部會計控制內容，為防范會計舞弊提供一個有力的物質基礎。所以，必須構建系統性的內部會計控制內容：第一，構建詳盡的會計崗位責任控制。在合理設置組織機構的基礎上，將各個部門的業務活動劃分為若干具體的工作崗位，并在不同的崗位上配備具體的會計控制人員，并規定其崗位職責、工作標準，對其權限和責任進行控制。第二，構建詳密的會計內部牽制控制。為了防止會計人員的舞弊的發生，凡涉及到款項、財務的收付、結算及登記均設置兩名或兩名以上的會計人相互核對、相互制約、杜絕一人頂兩崗、錢賬不分離的現象。第三，構建詳細的會計資料控制。包括構建詳細的會計憑證控制、會計賬簿控制和會計報表控制。第四，構建詳明的會計稽核控制。包括經濟業務發生的合法合規性；會計資料記錄的真實準確性；相關資料的一致性等。保證會計信息真實可靠。第五，構建翔實的財產物資控制。包括對財產物資接觸控制；對財產物資定期盤點控制；對財產物資記錄保護控制等。第六，構建詳細的會計分析控制。包括對會計分析內容控制；對會計分析基本要求和組織程序控制；對會計分析方法和時間控制；對參與分析人員和分析報告編寫要求控制等。

四、科學定位內部會計控制目標，防范會計舞弊發生

內部會計控制的目標就是內部會計控制所要達到的目的。當前企業內部會計控制目標存在著明顯的錯位現象。具體表現在：（1）內部會計控制制度缺乏科學性的內部會計控制目標；（2）會計資料控制缺乏客觀性的內部會計控制目標；（3）財產物資缺乏安全性的內部會計控制目標；（4）會計業務處理流程控制缺乏系統性的內部會計控制目標。

因此，我們應該確定鮮明性的內部會計控制目標，為防范會計舞弊提供一個準確的方向。有效的內部會計控制離不開準確的內部會計控制目標。雖然所有者的內部會計控制目標與經營者的內部會計控制目標、與會計負責人的內部會計控制目標各有側重，但有一點是趨同的：都是為了加強企業內部經營管理，提高企業經濟效益。因此必須做好以下工作：第一，確定科學的內部會計控制制度目標。因為科學的內部會計控制制度是實施企業內部會計控制的首要控制目標，所以，首先要確定約束制度目標，避免不正當經濟活動的發生；其次要確定激勵制度目標，使企業經濟活動合法合規并有效地進行。第二，確定客觀的會計資料內部會計控制目標。使會計資料具有客觀性是內部會計控制的基本目標，也是內部會計控制最基本最重要的手段。只有通過客觀的會計資料記錄、匯總和報告，來實現企業經營管理責任以及對經濟活動進行核算和監督的職能。第三，確定安全的財產物資內部會計控制目標。內部會計控制目標除了使經濟活動合法合規，使會計資料真實可靠外，還要保護財產物資的安全。財產物資的安全包括財產物資的實物安全和財產物資的價值安全，所以，一要加強財產物資的實物控制，使財產物資的實物形態安全。二要加強財產物資的價值控制——使財產物質保值增值的安全。第四，確定系統的會計業務處理流程內部會計控制目標。因為要實現內部會計控制目標最好的辦法是會計業務處理流程系統化。即審批→審核→編號→結算→復核→記賬→審簽。只有這樣才能保證經濟業務合法，保證會計資料真實、保證物資財產安全，從而實現會計處理的合理性，有效控制會計舞弊。

五、選擇科學的內部會計控制方法，防范會計舞弊發生

內部會計控制的方法就是內部會計控制的手段。《內部會計控制規范——基本規范（試行）》第四章《內部會計控制方法》明確指出：內部會計控制的方法包括不相容職務相互分離控制、授權批準控制、會計系統控制、預算控制、財產保全控制、風險控制、內部報告控制、電子信息技術控制等方法，并對每一種方法作了約定。此乃對企業的內部會計控制提供了一定的思路，但對于具體的復雜的會計對象卻欠可操作性，內部會計控制方法過于簡單。比如，對于貨幣資金雖有授權批準控制、憑證記錄控制、內部牽制控制、內部稽核控制、重點核對控制、定期輪崗控制等方法，但對貪污現金、挪用現金、多列總額、“銀”冠“現”戴、大頭小尾、重復報賬、順水推舟等行為卻沒有得力的內部會計控制方法遏制其發生；對于存貨雖在收入環節、存儲環節和發出環節有對應的內部會計控制方法，但對存貨采購過程中故意加大材料物資進價，“搭車”購買個人物資進行貪污作弊的“瞞天過海”、對存貨存儲過程中“監守自盜”、對存貨領用過程中故意多領少用和領而不用的“暗渡陳倉”等現象卻沒有有效的內部會計控制方法阻止其發生；對于收入、成本費用和利潤雖有制定銷售定價標準、制定成本費用標準、制定利潤規劃等內部會計控制方法，但對于虛減收入、虛增費用從而虛減利潤達到偷漏稅金的“混水摸魚”和“移花接木”等行為卻無有機的內部會計控制方法禁止其發生等等。種種會計控制方法的簡單，導致了會計舞弊的產生。

因此，我們應該選擇科學性的內部會計控制方法，為防范會計舞弊提供一個有力的保障。所謂方法就是實現目標的手段，只有選擇科學的方法，才能使既定目標不折不扣地得以實現。第一，選擇科學的貨幣資金內部會計控制方法，如憑證記錄控制法和內部牽制控制法等。第二，選擇科學的往來款項內部會計控制方法，如信用審批控制法和雙方賬目核對法等。第三，選擇科學的存貨內部會計控制法，如入庫驗收控制法和定期盤點控制法等。第四，選擇科學的投資內部會計控制法，如投資可行性控制法和投資決策控制法等。第五，選擇科學的固定資產內部會計控制法，如固定資產購置控制法和退出控制法等。第六，選擇科學的收入內部會計控制法，如訂單控制法和銷售定價標準控制法等。第七，選擇科學的成本費用內部會計控制法，如成本費用標準控制法和授權批準控制法等。第八，選擇科學的利潤內部會計控制法，如人員輪換控制法和內部稽核控制法等。

六、加強內部會計控制執行力，防范會計舞弊發生

內部會計控制的執行，是為了促進各單位內部會計控制建設，加強內部會計監督，維護市場經濟秩序，根據《會計法》等法律法規要求強制執行的。它不僅是保證會計資料及其核算資料真實有效的需要，實現科學管理的需要，保護財產物資安全的需要，而且還是中國與國際接軌的需要。但中國企業還存在著內部會計控制執行不力的情況，導致了會計舞弊的發生。具體表現為基礎控制執行不力；紀律控制執行不力和實物控制執行不力等方面。

強制執行內部會計控制，必須做好以下工作：第一，注重內部會計控制人員的素質培養，為貫徹強制性的內部會計控制執行防范會計舞弊奠定基礎。其一，注重職業道德培養，使內部會計控制人員敬業愛崗、熟習法規、客觀公正；其二，注重專業技術培訓，使內部會計控制人員具有勝任工作的能力；其三，注重后續教育實施，使內部會計控制人員的知識技能不斷更新，創新能力不斷加強。第二，推行權責對稱的會計責權控制，為貫徹強制性的內部會計控制防范會計舞弊提供條件。其一，使內部會計人員權力明確；其二，使內部會計人員責任明晰。做到不同機構不同崗位權責分明，崗崗責任到位，事事責任到人，權力和責任對稱，從而提高內部會計控制的質量。第三，實施對內部會計控制執行的考查與檢查，為貫徹強制性的內部會計控制防范會計舞弊提供保證。建立行之有效的激勵機制：對于嚴格執行內部會計控制的部門和人員給予精神和物質獎勵；對于造成內部會計控制失效的部門和人員給予行政和經濟處罰。第四，加大外部監督力度，為貫徹強制性內部會計控制執行防范會計舞弊提供保障。其一，對內部會計控制執行實施橫向監督，即財政、稅務、審計、銀行、證券和保險等部門，依照法律法規對內部會計控制的執行實施監督，發揮第三只眼的作用；其二，對內部會計控制執行實施社會性監督，即民間審計發揮其超然獨立的作用，依照《中國注冊會計師執業準則》對內部會計控制執行實施公證性監督；其三，對內部會計控制執行實施媒體監督，即廣播、電視、報刊等媒體發揮其公正的角色，對違法違紀行為及時曝光，對內部會計控制執行實施輿論監督。總之，設置完整科學的內部會計控制是企業經濟正常發展的需要，但全面執行內部會計控制才能有效防范會計舞弊，保證企業經濟秩序，并促使企業經濟活動有條不紊地進行和高效率地實現。

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[責任編輯 陳麗敏]