應(yīng)收賬款核算常見(jiàn)舞弊手法及其審計(jì)技巧

［摘 要］應(yīng)收賬款在企業(yè)流動(dòng)資產(chǎn)中占有相當(dāng)大的比重，由于不具有實(shí)物形態(tài)，與存貨、固定資產(chǎn)相比，更容易成為調(diào)節(jié)利潤(rùn)、侵吞資產(chǎn)、逃避稅收及其他舞弊活動(dòng)的工具。本文首先分析了應(yīng)收賬款核算的舞弊動(dòng)機(jī)，并歸納了應(yīng)收賬款核算中幾種常見(jiàn)的舞弊手法，就其審計(jì)技巧進(jìn)行了探討。

［關(guān)鍵詞］ 應(yīng)收賬款 舞弊 審計(jì)

一、應(yīng)收賬款核算的舞弊動(dòng)機(jī)

1.會(huì)計(jì)舞弊的含義與特點(diǎn)

會(huì)計(jì)舞弊是指故意的、有目的的、有預(yù)謀的、有針對(duì)性的財(cái)務(wù)造假和欺詐行為，強(qiáng)調(diào)的是出現(xiàn)不實(shí)反映的故意行為。它與會(huì)計(jì)差錯(cuò)有相同或相近的形式，但卻有本質(zhì)上的不同。會(huì)計(jì)差錯(cuò)并非出于故意，而且從客觀后果上看，經(jīng)辦人員并沒(méi)有從中獲益。舞弊具有以下特點(diǎn)：

（1）一般都是故意行為，當(dāng)事人進(jìn)行舞弊是為了達(dá)到某種不正當(dāng)?shù)钠髨D。

（2）一般都會(huì)導(dǎo)致企業(yè)最終會(huì)計(jì)信息被歪曲或掩蓋，與客觀事實(shí)不符，違反國(guó)家有關(guān)法規(guī)和企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則，不能準(zhǔn)確、公允地反映企業(yè)的財(cái)務(wù)狀況和經(jīng)營(yíng)成果。

（3）可能是個(gè)人行為，也可能是串通舞弊的團(tuán)伙行為。

（4）一般都有預(yù)謀，因而手段比較隱蔽，較難被發(fā)覺(jué)。

（5）一般后果比較嚴(yán)重，往往導(dǎo)致企業(yè)財(cái)產(chǎn)受損、國(guó)有資產(chǎn)流失、國(guó)家稅收流失等經(jīng)濟(jì)后果，而且它一般與經(jīng)濟(jì)違法、犯罪行為伴生。

2.應(yīng)收賬款核算的舞弊動(dòng)機(jī)

其動(dòng)機(jī)一般有：

(1)虛增收入，虛增利潤(rùn)，粉飾經(jīng)營(yíng)業(yè)績(jī)。

(2)虛減收入，虛減利潤(rùn)，逃避或推遲納稅。

(3)隱匿財(cái)產(chǎn)，貪污或挪用資金。

(4)滿足資本資質(zhì)要求，特別是流動(dòng)資產(chǎn)占整個(gè)資產(chǎn)的比重較高時(shí)。

二、應(yīng)收賬款核算的常見(jiàn)舞弊手法及其審計(jì)技巧

1.虛構(gòu)應(yīng)收賬款業(yè)務(wù)

（1）表現(xiàn)形式：憑空捏造債務(wù)單位，為其設(shè)置“應(yīng)收賬款”明細(xì)分類(lèi)賬戶，再在其賬戶下記錄應(yīng)收賬款金額。其目的有兩種：一是是為了虛增利潤(rùn)，例如企業(yè)在未完成銷(xiāo)售和利潤(rùn)計(jì)劃時(shí)，在沒(méi)有銷(xiāo)售業(yè)務(wù)的情況下，虛編記賬憑證，作銷(xiāo)售業(yè)務(wù)入賬，對(duì)方科目列作應(yīng)收賬款，到了次年初，再將虛增的銷(xiāo)售收入沖回；二是為了隱匿財(cái)產(chǎn)，貪污或挪用資金，例如企業(yè)在收到銷(xiāo)貨款時(shí)，將其以虛構(gòu)企業(yè)名義記入“應(yīng)收賬款”賬戶，該款項(xiàng)則被貪污或挪用。

（2）審計(jì)技巧：一是函證。函證是應(yīng)收賬款最重要的審計(jì)方法之一，用以證實(shí)所欠貨款是否屬實(shí)，以此判斷“應(yīng)收賬款”賬戶的真實(shí)性和余額的正確性，并且可以發(fā)現(xiàn)應(yīng)收賬款核算中的多種舞弊行為。函證通常采取抽查的方式進(jìn)行，抽查重點(diǎn)為金額較大、賬齡較長(zhǎng)、交易頻繁但期末余額較小的、重大關(guān)聯(lián)方、或異常的賬戶，并采取肯定式函證，如果抽查結(jié)果沒(méi)有問(wèn)題，一般可認(rèn)為該企業(yè)不存在虛構(gòu)賬戶的舞弊行為；如果抽查結(jié)果有問(wèn)題，則應(yīng)擴(kuò)大抽查范圍，或?qū)λ匈~戶進(jìn)行函證。若“應(yīng)收賬款”明細(xì)分類(lèi)賬戶不多，也可全面函證。二是檢查與銷(xiāo)售相關(guān)的文件，如銷(xiāo)售合同、銷(xiāo)售訂單、銷(xiāo)售發(fā)票副本及發(fā)運(yùn)憑證等，以驗(yàn)證應(yīng)收賬款的真實(shí)性。三是重點(diǎn)關(guān)注次年初作退貨用紅字發(fā)票沖回的銷(xiāo)貨業(yè)務(wù)，檢查產(chǎn)品或商品的出入庫(kù)記錄，或向業(yè)務(wù)員和庫(kù)房管理員進(jìn)行調(diào)查詢問(wèn)。四是進(jìn)行分析性復(fù)核，將應(yīng)收賬款本年數(shù)與上年數(shù)進(jìn)行對(duì)比，將收入記錄與貨物發(fā)運(yùn)記錄進(jìn)行對(duì)比，檢查有無(wú)異常變動(dòng)情況。

2.入賬金額不實(shí)

（1）表現(xiàn)形式：在存在銷(xiāo)售折扣和折讓的情況下，應(yīng)收賬款的入賬金額未采用總價(jià)法（即應(yīng)收賬款按未抵減銷(xiāo)貨折扣前的總額作為入賬金額），而采取凈價(jià)法入賬，以達(dá)到推遲納稅或?qū)⒄ｄN(xiāo)售收入轉(zhuǎn)為營(yíng)業(yè)外收入的目的。

（2）審計(jì)技巧：審閱有關(guān)的銷(xiāo)售合同，并對(duì)銷(xiāo)貨發(fā)票進(jìn)行復(fù)核，檢查其與“應(yīng)收賬款”、“主營(yíng)業(yè)務(wù)收入”等賬戶記錄是否一致。

3.不及時(shí)記錄銷(xiāo)貨退回

（1）表現(xiàn)形式：發(fā)生銷(xiāo)售退回后，企業(yè)不及時(shí)辦理沖賬或根本不沖賬，至使“應(yīng)收賬款”賬面數(shù)字虛列，賬實(shí)不符，以達(dá)到貪污退回貨物的目的。

（2）審計(jì)技巧：除函證外，還應(yīng)查閱銷(xiāo)貨退回簿，找出有關(guān)的退貨單位和退貨金額，并與“應(yīng)收賬款”明細(xì)分類(lèi)賬進(jìn)行核對(duì)，檢查銷(xiāo)貨退回是否沖減了原來(lái)的應(yīng)收賬款金額。

4.將其他經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)列為應(yīng)收賬款處理

（1）表現(xiàn)形式：一是將未經(jīng)批準(zhǔn)的“應(yīng)收票據(jù)”、“預(yù)付賬款”等賬戶反映的內(nèi)容反映在“應(yīng)收賬款”賬戶，以達(dá)到多提壞賬準(zhǔn)備金的目的；二是將長(zhǎng)短期投資賬戶核算的內(nèi)容納入“應(yīng)收賬款”賬戶，用投資收益沖減應(yīng)收賬款，以達(dá)到逃避納稅的目的；三是將企業(yè)發(fā)生的各種費(fèi)用掛在“應(yīng)收賬款”賬戶上，不進(jìn)當(dāng)期損益，以達(dá)到調(diào)節(jié)成本的目的。

（2）審計(jì)技巧：首先查閱“應(yīng)收賬款”明細(xì)賬，看其摘要內(nèi)容，是否應(yīng)由“應(yīng)收賬款”來(lái)核算；對(duì)有疑點(diǎn)的業(yè)務(wù)，應(yīng)進(jìn)一步查閱其原始憑證，看是否符合將“應(yīng)收票據(jù)”、“預(yù)付賬款”轉(zhuǎn)為“應(yīng)收賬款”的條件，是否屬于長(zhǎng)短期投資賬戶核算的內(nèi)容，是否屬于企業(yè)發(fā)生的各種費(fèi)用。

5.故意長(zhǎng)期掛賬

（1）表現(xiàn)形式：一是故意將已收回的“應(yīng)收賬款”不按規(guī)定及時(shí)結(jié)轉(zhuǎn)，長(zhǎng)期掛賬，以達(dá)到挪用收回款項(xiàng)的目的；二是經(jīng)辦人為了謀取私利，不積極組織催收，收取了對(duì)方好處費(fèi)后故意到期不回收，長(zhǎng)期掛賬。

（2）審計(jì)技巧：首先應(yīng)審查企業(yè)是否建立并有效執(zhí)行定期檢查應(yīng)收賬款明細(xì)賬和催收貨款的制度。其次，針對(duì)長(zhǎng)期掛賬而函證結(jié)果雙方有差異的“應(yīng)收賬款”賬戶，可與債務(wù)人直接聯(lián)系，作進(jìn)一步核實(shí)，以判定該款項(xiàng)是否已收回，是否已被挪用。

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