增值稅轉型對企業財務報表的影響

中國電子科技集團公司第十三研究所 張培杰

表1 生成型增值稅與消費型增值稅比較 單位：萬元

表2 增值稅轉型對固定資產項目的影響 單位：萬元

表3 增值稅轉型對應交稅費項目的影響 單位：萬元

一、增值稅轉型的背景

增值稅轉型是指由“生產型增值稅”轉變為“消費型增值稅”。其中，生產型增值稅要求企業所購進固定資產的進項稅額，不準予稅前抵扣；而消費型增值稅則規定購進的固定資產進項稅額可以一次性稅前扣除。目前，世界上絕大多數國家都實行消費型增值稅，主要是消費型增值稅有利于鼓勵企業進行設備更新改造。2004年9月，消費型增值稅在我國東北地區率先試點，繼而于2009年1月在我國全面推行。在目前經濟環境下，進行增值稅轉型改革不僅可促進企業投資，也能夠穩定整體經濟增長。本文通過分析增值稅改型對企業財務報表的影響，以幫助企業抓住增值稅轉型的機遇，調整企業的經營與發展策略。

二、增值稅轉型對企業財務報表的影響

生成型增值稅和消費型增值稅的關鍵區別在于固定資產的進項稅額是否準予抵扣，增值稅轉型將會對企業的固定資產原值、累計折舊、會計利潤、稅金等產生一系列影響。為了便于理解增值稅轉型對企業財務報表的影響，本文采用案例方式進行分析。

假設：某企業采購一項設備，購入的原始價值為1000萬元，該設備適用的增值稅稅率為17%，所對應的增值稅進項稅額為170萬元（1000×17%），該設備的正常使用年限假設為10年，報廢時其凈殘值為零，該企業固定資產折舊方法采用直線法，企業所得稅稅率為25%，城建稅稅率為7%，教育費附加為3%。

生產型增值稅稅制下，設備采購所發生的增值稅進項稅額不準予抵扣，要求全部計入固定資產的成本中，為此，固定資產的原值為1170萬元（1000+170）。設備使用的十年內，每年計提的折舊費用為117萬元（1170÷10）。由于折舊費用的發生，造成每年減少利潤117萬元，從而，企業可少繳所得稅29.25萬元（117×25%），十年少交所得稅折合為現值179.73萬元（29.25×6.1446，其中6.1446為年金現值系數）。隨著機器設備的使用，其價值逐漸轉移到所生產的產品中，同時，產品的銷售仍會發生增值稅銷項稅款，這部分銷項稅額雖由產品的購買者承擔，但是稅務機關是重復計征該設備的增值稅。

消費型增值稅稅制下，企業購買設備的進項稅額準予一次抵扣，不需要計入固定資產原值中，所以固定資產的價值為1000萬元。同樣，在直線法的折舊政策下，企業每年所計提的折舊費用為100萬元（1000÷10）。由于折舊費用的發生，使企業每年少繳所得稅25萬元 （100×25%），10年總共少交企業所得稅為153.62萬元（25×6.1446）。設備采購時所發生的進項稅額已抵扣，所以，不存在重復征稅的問題。

生成型增值稅與消費型增值稅之間的比較如表1所示。由以上分析，增值稅轉型對企業財務報表的影響如下：

(一)增值稅轉型對資產負債表的影響

在購入設備時，生產型增值稅與消費型增值稅對增值稅進項稅額的處理存在差異，這將影響資產負債表中固定資產原價、累計折舊、固定資產凈值、應交稅費等項目。如表1所示的案例，增值稅轉型對固定資產項目的影響如表2所示。

表4 增值稅轉型對利潤表項目的影響 單位：萬元

表5 增值稅轉型對現金流量表項目的影響 單位：萬元

同時，假設該企業在購入機器設備當期的銷項稅額為270萬元，并且不存在企業增值稅應稅項目。新增固定資產增值稅進項的抵扣使得增值稅應納稅額減少，城建稅及教育附加費按照三大流轉稅（增值稅、消費稅、營業稅）實際繳納數為稅基的一定比率計提，所以增值稅轉型對該企業應交稅費的影響如表3所示。

由表2和表3分析可知，消費型增值稅政策下，企業當期采購固定資產所發生的增值稅進項稅務能全部抵扣，所以，增值稅轉型后，企業的資產和負債均以增值稅的抵扣金額減少。

(二)增值稅轉型對利潤表的影響

增值稅轉型對企業利潤表的影響體現在兩個方面：一方面，消費型增值稅下，固定資產進項稅額的抵扣，使企業新增固定資產原值降低，新增固定資產在折舊年限內每年計提的折舊額減少；另一方面，由于固定資產進項稅額抵扣使應交增值稅減少，進而城市維護建設稅及教育費附加實際繳納數也減少，從而營業稅金及附加有所節省。可見，增值稅轉型使固定資產原值降低、折舊費用減少、營業利潤增加、利潤總額增加。并且，固定資產不含稅價值越高、折舊率越大時，對企業凈利潤的影響也越大。

(三)增值稅轉型對現金流量表的影響

現金流量表項目分為三類：經營活動現金流量、投資活動現金流量和籌資活動現金流量。生產型增值稅政策下，根據企業會計準則的規定，購買固定資產的支出需記入投資活動下的“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”項目中。而在消費型增值稅稅制下，購買設備時支出的現金則分項目列示。

例如，購買設備所發生的現金流出1170萬元。采用消費型增值稅下，1170萬元的現金流出中，1000萬元作為固定資產的價值，170萬元則作為經營活動中增值稅稅額的抵減。所以，計入固定資產成本的1000萬元作為投資活動現金流出，列示于“購建固定資產、無形資產和其他長期資產所支付的現金”項目中；而確認為固定資產進項稅額的170萬元，應作為經營活動的現金流出。

三、企業面臨增值稅轉型應采取的措施

企業面臨增值稅轉型應采取一些措施，抓住增值稅轉型所帶來的歷史機遇，充分利用增值稅轉型帶來的稅收優惠。

(一)科學決策投資行為

增值稅轉型的核心點是鼓勵企業進行設備更新，推進技術改造，為此，企業需要充分利用當前增值稅轉型的有利時機，淘汰落后產能，推進技術革新，增加產業發展動力。此外，企業需要注重投資決策分析，不僅要最大限度的利用增值稅轉型的稅收優惠，也要考慮投資的效率與質量、投資的可行性。

(二)規范增值稅會計處理

首先，明確不同時期固定資產采購、處置階段的進項稅額和銷項稅額的會計處理，關注增值稅進項稅額抵扣的時間、標準等，規范增值稅會計核算，降低風險。其次，建立健全固定資產價值體系，對含增值稅進項稅額、不含增值稅進項稅額的固定資產分別建立價值重估體系，保證固定資產估價的正確性。

(三)增加增值稅信息披露

企業財務會計報表附注中應詳盡地說明增值稅轉型對企業財務狀況、經營成果和現金流量的影響，涉及資產負債表的固定資產、累計折舊、應交稅費項目，利潤表的營業稅金及附加、管理費用、利潤總額、所得稅費用、凈利潤項目，現金流量表中的經營活動現金流量、投資活動現金流量等項目。

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