中國(guó)物流企業(yè)稅收籌劃策略研究

于紅濮

摘要：物流業(yè)是中國(guó)的一個(gè)新興產(chǎn)業(yè)。近年來，中國(guó)經(jīng)濟(jì)的持續(xù)發(fā)展拉動(dòng)了物流業(yè)的迅速崛起，但是中國(guó)物流業(yè)仍然處于發(fā)展的初級(jí)階段，經(jīng)營(yíng)狀況與盈利狀況有待改善。列舉了物流企業(yè)進(jìn)行稅收籌劃的積極作用，分析了中國(guó)物流企業(yè)面臨的稅制現(xiàn)狀，提出了物流企業(yè)稅收籌劃的建議和對(duì)策，為物流企業(yè)制定合理有效的稅收籌劃方案，降低企業(yè)稅金成本，更好地促進(jìn)企業(yè)發(fā)展，增強(qiáng)物流企業(yè)在國(guó)際物流市場(chǎng)的競(jìng)爭(zhēng)力。

關(guān)鍵詞：物流企業(yè)；稅制現(xiàn)狀；稅收籌劃

中圖分類號(hào)：F810.42文獻(xiàn)標(biāo)志碼：A文章編號(hào)：1673-291X（2012）22-0025-03

一、中國(guó)物流及物流企業(yè)的定義

中國(guó)國(guó)家標(biāo)準(zhǔn)對(duì)物流的定義是:物流即物品從供應(yīng)地向接收地的實(shí)體流動(dòng)過程，根據(jù)實(shí)際需要，將運(yùn)輸、儲(chǔ)存、裝卸、搬運(yùn)、包裝、流通加工、配送、信息處理等基本功能實(shí)施有機(jī)結(jié)合。物流的過程，一方面是商品價(jià)值增值的過程，一方面是使商品的價(jià)值轉(zhuǎn)化為交換價(jià)值成為可能。

物流企業(yè)是指具備或租用必要的運(yùn)輸工具和倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施，至少具有從事運(yùn)輸（或運(yùn)輸代理）和倉(cāng)儲(chǔ)兩種以上經(jīng)營(yíng)范圍，提供運(yùn)輸、代理、倉(cāng)儲(chǔ)、裝卸、加工、整理、配送等一體化服務(wù)，并具有與自身業(yè)務(wù)相適應(yīng)的信息管理系統(tǒng)，經(jīng)工商行政管理部門登記注冊(cè)，實(shí)行獨(dú)立核算、自負(fù)盈虧、獨(dú)立承擔(dān)民事責(zé)任的經(jīng)濟(jì)組織。

二、稅收籌劃的含義及作用

稅收籌劃是指在納稅行為發(fā)生之前，在不違反法律、法規(guī)（稅法及其他相關(guān)法律、法規(guī)）的前提下，通過對(duì)納稅主體（法人或自然人）經(jīng)營(yíng)活動(dòng)或投資行為等涉稅事項(xiàng)做出的事先安排，以達(dá)到少繳稅和遞延繳納為目標(biāo)的一系列謀劃活動(dòng)。

在中國(guó)積極開展稅收籌劃的積極意義：（1）有利于提高納稅人的納稅意識(shí)，抑制偷、逃稅等違法行為。（2）有利于稅收法律法規(guī)的完善。（3）有利于實(shí)現(xiàn)納稅人利益最大化。（4）有助于企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理水平和會(huì)計(jì)管理水平的提高。（5）有助于優(yōu)化產(chǎn)業(yè)結(jié)構(gòu)和資源的合理配置。（6）有助于納稅人更好更快地適應(yīng)復(fù)雜環(huán)境。（7）從長(zhǎng)遠(yuǎn)和整體上看有助于國(guó)家增加稅收。

三、中國(guó)物流企業(yè)面臨的稅制現(xiàn)狀

21世紀(jì)以來，中國(guó)經(jīng)濟(jì)持續(xù)增長(zhǎng)的態(tài)勢(shì)拉動(dòng)了物流業(yè)的快速發(fā)展，物流業(yè)在中國(guó)迅速崛起。中國(guó)國(guó)家政策給予推動(dòng)，各類物流企業(yè)快速成長(zhǎng)，物流經(jīng)營(yíng)管理和服務(wù)創(chuàng)新出現(xiàn)新的局面。但是中國(guó)的物流行業(yè)尚處于起步階段，與國(guó)外相比基礎(chǔ)較為薄弱，與之對(duì)應(yīng)的是中國(guó)物流企業(yè)所適用的稅收制度和政策法規(guī)也比較欠缺和分散。

現(xiàn)代物流業(yè)是新興的綜合性服務(wù)行業(yè)，所經(jīng)營(yíng)的領(lǐng)域非常廣泛，物流業(yè)的各種服務(wù)適用的稅種不同，物流企業(yè)所涉稅種有增值稅、營(yíng)業(yè)稅、企業(yè)所得稅、個(gè)人所得稅、房產(chǎn)稅、城鎮(zhèn)土地使用稅、車船稅等。中國(guó)的物流企業(yè)應(yīng)該在遵循國(guó)家稅法的前提下，充分利用國(guó)家的優(yōu)惠政策，進(jìn)行稅收籌劃，降低企業(yè)的稅收成本，實(shí)現(xiàn)利潤(rùn)最大化，促進(jìn)物流企業(yè)的快速健康發(fā)展。

四、中國(guó)物流企業(yè)稅收籌劃探究

物流企業(yè)的稅收籌劃可以從納稅主體、適用稅目稅率、稅收優(yōu)惠政策、稅收遞延等方面來考慮。

（一）納稅主體的籌劃

物流企業(yè)按照不同的劃分標(biāo)準(zhǔn)，可以分為不同的類型，不同類型的物流企業(yè)存在著涉稅差異。物流企業(yè)應(yīng)根據(jù)自身特點(diǎn)，選擇適合自己的納稅主體類型。

1.按照企業(yè)組織形式外部層次劃分的物流企業(yè)涉稅分析。按照財(cái)產(chǎn)組織形式和法律責(zé)任權(quán)限，中國(guó)把企業(yè)分為三類:獨(dú)資企業(yè)、合伙企業(yè)和公司企業(yè)。從法律角度上講，公司企業(yè)屬法人企業(yè)，出資者以其出資額為限承擔(dān)有限責(zé)任；合伙企業(yè)和獨(dú)資企業(yè)屬自然人企業(yè)，出資者需要承擔(dān)無限責(zé)任。中國(guó)對(duì)個(gè)人獨(dú)資企業(yè)和合伙企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)所得自2000年1月1日起，比照個(gè)體工商戶的生產(chǎn)、經(jīng)營(yíng)所得，適用五級(jí)超額累進(jìn)僅征收個(gè)人所得稅。而公司企業(yè)需要繳納企業(yè)所得稅，如果向個(gè)人投資者分配股息、紅利的，還要代扣個(gè)人所得稅（投資個(gè)人分回的股利、紅利，稅法規(guī)定適用20%的比例稅率）。一般來說，獨(dú)資企業(yè)、合伙制企業(yè)的總體稅負(fù)低于公司制企業(yè)，因?yàn)榍罢卟淮嬖谥貜?fù)征稅問題，后者一般涉及重復(fù)征稅問題。企業(yè)的設(shè)立在選擇獨(dú)資企業(yè)、合伙制企業(yè)或是公司制企業(yè)納稅主體的身份時(shí)，要充分考慮稅基、稅率和稅收優(yōu)惠政策等多種因素，最終稅負(fù)的高低與否是多種因素起作用的結(jié)果，不能只考慮一種因素。

2.按照企組織形式內(nèi)部層次劃分的物流企業(yè)涉稅分析。企業(yè)內(nèi)部可分為母子公司和總分公司，企業(yè)投資設(shè)立分支機(jī)構(gòu)時(shí)不同的組織形式各有利弊。分公司對(duì)應(yīng)總公司而言，它不具有獨(dú)立法人身份，因而不能享受當(dāng)?shù)氐亩愂諆?yōu)惠政策，但設(shè)立分公司手續(xù)簡(jiǎn)便，有關(guān)財(cái)務(wù)資料也不必公開，分公司不需要獨(dú)立繳納企業(yè)所得稅；子公司對(duì)應(yīng)母公司而言，子公司具有獨(dú)立法人身份，可以享受子公司所在地提供的包括減免稅在內(nèi)的稅收優(yōu)惠政策，但設(shè)立子公司手續(xù)繁雜，子公司必須獨(dú)立開展經(jīng)營(yíng)，自負(fù)盈虧，獨(dú)立納稅。設(shè)立子公司與設(shè)立母公司的稅收收益孰高孰低并不是絕對(duì)的，它受到一國(guó)稅收制度、經(jīng)營(yíng)狀況及企業(yè)內(nèi)部利潤(rùn)分配政策等多種因素的影響。通常而言，在投資初期分支機(jī)構(gòu)發(fā)生虧損的可能性比較大，宜采用分公司組織形式，其虧損額可以和總公司損益合并納稅。當(dāng)公司經(jīng)營(yíng)成熟后，宜采用子公司的組織形式，以便充分享受所在地的各項(xiàng)稅收優(yōu)惠政策。

案例：某物流企業(yè)集團(tuán)的母公司五年內(nèi)每年均盈利，每年應(yīng)納稅所得額均為200萬(wàn)元；子公司經(jīng)營(yíng)初期虧損，五年內(nèi)的應(yīng)納稅所得額分別為：－50萬(wàn)元、－15萬(wàn)元、10萬(wàn)元、30萬(wàn)元、80萬(wàn)元。母、子公司的企業(yè)所得稅稅率均為25%。若該企業(yè)集團(tuán)按原機(jī)構(gòu)設(shè)置納稅，則母、子公司每年納稅的情況為（單位：萬(wàn)元）：

稅收籌劃方案：該企業(yè)集團(tuán)改變其機(jī)構(gòu)設(shè)置，將子公司變更為分公司，與總公司匯總納稅。籌劃后的總分公司五年的納稅分別為37.5萬(wàn)、46.25萬(wàn)、52.5萬(wàn)、57.5 萬(wàn)、70萬(wàn)，合計(jì)263.75萬(wàn)。由上述結(jié)論可看出，雖然進(jìn)行籌劃后的納稅總額與籌劃前的相同（均為263.75 萬(wàn)元），但每一年的納稅額卻是不同的。由此可見，前兩年總分公司盈虧相抵后使得年納稅額低于母子公司的年納稅額，這為物流企業(yè)贏取資金時(shí)間價(jià)值創(chuàng)造了條件。

3.選擇作為增值稅或是營(yíng)業(yè)稅納稅人的涉稅分析。對(duì)于從事混合銷售或兼營(yíng)行為的物流企業(yè)，首先要做好增值稅還是營(yíng)業(yè)稅納稅人的身份籌劃，通過尋找增值稅和營(yíng)業(yè)稅的稅負(fù)納稅平衡點(diǎn)，來確定本企業(yè)合適的納稅人身份，從而降低企業(yè)的稅負(fù)水平。增值稅一般納稅人以銷項(xiàng)稅額減去進(jìn)項(xiàng)稅額為應(yīng)納稅額，而營(yíng)業(yè)稅是以全部營(yíng)業(yè)額乘以稅率為應(yīng)納稅額，在增值率達(dá)到一數(shù)值時(shí)，兩種納稅人的稅負(fù)相等。因此，對(duì)于增值率大于無差別平衡點(diǎn)增值率的企業(yè)，適于作營(yíng)業(yè)稅納稅人，反之則選擇作增值稅納稅人。同時(shí)需要注意的是由于稅法對(duì)混合銷售行為的規(guī)定：從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售的企業(yè)、企業(yè)性單位及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者以及以貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)的企業(yè)、企業(yè)性單位以及個(gè)體經(jīng)營(yíng)者的混合銷售行為，視為銷售貨物，應(yīng)當(dāng)征收增值稅。這里所謂的“以從事貨物的生產(chǎn)、批發(fā)或零售為主，并兼營(yíng)非應(yīng)稅勞務(wù)”，是指在納稅人的年貨物銷售額與非應(yīng)稅勞務(wù)營(yíng)業(yè)額的總額中，年貨物銷售額超過50%，非應(yīng)稅勞務(wù)不到50%。因此在確定納稅人身份的時(shí)候，可以通過控制應(yīng)稅貨物和應(yīng)稅勞務(wù)所占的比例來轉(zhuǎn)換納稅人身份。納稅人只要使應(yīng)稅貨物的銷售額占到總銷售額的50%以上，就可以繳納增值稅；反之，若非應(yīng)稅勞務(wù)占到總銷售額的50%以上，則需繳納營(yíng)業(yè)稅。

（二）適用稅目稅率的籌劃

1.國(guó)稅發(fā)[2004]88 號(hào)文件規(guī)定：自開票的物流勞務(wù)單位開展物流業(yè)務(wù)應(yīng)按其收入性質(zhì)分別核算，提供運(yùn)輸勞務(wù)取得的運(yùn)輸收入按“交通運(yùn)輸業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅并開具貨物運(yùn)輸業(yè)發(fā)票；提供其他勞務(wù)取得的收入按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅并開具服務(wù)業(yè)發(fā)票。凡未按規(guī)定分別核算其應(yīng)稅收入的，一律按“服務(wù)業(yè)”稅目征收營(yíng)業(yè)稅。國(guó)稅發(fā)[2005]208 號(hào)文件要求物流企業(yè)將收入分別按交通運(yùn)輸業(yè)務(wù)和倉(cāng)儲(chǔ)業(yè)務(wù)核算，然后分別按差額進(jìn)行繳稅處理。物流企業(yè)提供運(yùn)輸、配送勞務(wù)是按照“交通運(yùn)輸業(yè)”的稅目和3%的稅率來計(jì)稅；物流企業(yè)提供的倉(cāng)儲(chǔ)、物流加工等勞務(wù)卻適用“服務(wù)業(yè)”的稅目和5%的稅率。因此，對(duì)于一項(xiàng)業(yè)務(wù)既涉及運(yùn)輸業(yè)收入又涉及其他營(yíng)業(yè)稅應(yīng)稅勞務(wù)收入的，應(yīng)分別開具發(fā)票結(jié)算，以免全部收入從高使用稅率。另外，作為提供一站式服務(wù)的物流企業(yè)在和客戶簽訂的合同中，可以適當(dāng)提高運(yùn)輸勞務(wù)的運(yùn)費(fèi)收入，相應(yīng)縮小倉(cāng)儲(chǔ)加工勞務(wù)部分的收費(fèi)。如此操作既不違法，又可以為物流企業(yè)節(jié)省一定的營(yíng)業(yè)稅金。而對(duì)于物流企業(yè)的客戶來說，適當(dāng)提高后的運(yùn)費(fèi)也可以按照7%的比率計(jì)算進(jìn)項(xiàng)稅額抵扣銷項(xiàng)稅額，對(duì)客戶少繳增值稅稅金也有一定的好處。

2.根據(jù)國(guó)家稅務(wù)總局《關(guān)于企業(yè)出租不動(dòng)產(chǎn)取得固定收入征收營(yíng)業(yè)稅問題的批復(fù)》（國(guó)稅函[2001]78 號(hào)）：企業(yè)以承租承包形式，將資產(chǎn)提供給內(nèi)部職工或其他經(jīng)營(yíng)人員，在企業(yè)不提供產(chǎn)品、資金只提供門面、貨柜或其他資產(chǎn)并收取固定的管理費(fèi)用、利潤(rùn)或其他名目的價(jià)款的前提下，如果承租者或者承包者領(lǐng)取了營(yíng)業(yè)執(zhí)照，企業(yè)屬于出租不動(dòng)產(chǎn)或其他資產(chǎn)，企業(yè)向承包者或者承租者收取的全部?jī)r(jià)款，不論其名稱如何，均屬于從事租賃業(yè)務(wù)取得的收入，應(yīng)按照“服務(wù)業(yè)—租賃”交納營(yíng)業(yè)稅，如果該項(xiàng)資產(chǎn)是不動(dòng)產(chǎn)（廠房、店面等），還要以租金收入作為計(jì)稅依據(jù)，交納房產(chǎn)稅；但是承包者或承租者未領(lǐng)取任何營(yíng)業(yè)執(zhí)照，則企業(yè)向其提供各種資產(chǎn)所收取的各種名目的價(jià)款，均屬于企業(yè)的內(nèi)部分配行為，不征收營(yíng)業(yè)稅。因此從節(jié)稅的角度考慮，企業(yè)對(duì)內(nèi)部職工出租不動(dòng)產(chǎn)時(shí)，應(yīng)盡可能要求其不要辦理營(yíng)業(yè)執(zhí)照。

（三）稅收優(yōu)惠政策的籌劃

稅收優(yōu)惠主要有免稅、減稅、稅率差異、稅收扣除、稅收抵免、優(yōu)惠退稅、虧損抵補(bǔ)的形式。對(duì)于物流企業(yè)來說，主要有以下稅收優(yōu)惠政策:

1.新辦企業(yè)適用稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)《財(cái)政部、國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于享受企業(yè)所得稅優(yōu)惠政策的新辦企業(yè)認(rèn)定標(biāo)準(zhǔn)的通知》（ 財(cái)稅[2006]第001 號(hào)） 規(guī)定，對(duì)于符合條件的新辦企業(yè)，能享受企業(yè)所得稅定期減稅或免稅的優(yōu)惠政策。同時(shí)，根據(jù)《稅收減免管理辦法（試行）》（國(guó)稅發(fā)[2005]第129 號(hào)） 規(guī)定，對(duì)于位于西部地區(qū)符合一定條件的新辦交通運(yùn)輸企業(yè)可以享受“兩免三減半” 的稅收優(yōu)惠。而根據(jù)《國(guó)家稅務(wù)總局關(guān)于貨物運(yùn)輸業(yè)新辦企業(yè)所得稅退稅問題的通知》（國(guó)稅函[2006]第249 號(hào)）的規(guī)定，對(duì)新辦物流企業(yè)的預(yù)繳所得稅在年終匯算清繳后發(fā)現(xiàn)超出實(shí)際應(yīng)繳稅金額、可以辦理退稅的，也可以直接抵繳該納稅人次年應(yīng)納企業(yè)所得稅。但是，該文件同時(shí)明確，對(duì)實(shí)行核定征收企業(yè)所得稅的納稅人，因代開貨物運(yùn)輸發(fā)票而繳納的稅款，主管稅務(wù)機(jī)關(guān)不予退稅。

2.試點(diǎn)企業(yè)適用稅收優(yōu)惠政策。根據(jù)國(guó)稅發(fā)[2005]208 號(hào)文件精神，試點(diǎn)企業(yè)和非試點(diǎn)企業(yè)的稅收待遇是不同的。只要是納入試點(diǎn)范圍的物流企業(yè)都可按差價(jià)收入計(jì)算應(yīng)繳營(yíng)業(yè)稅金；同時(shí)這些企業(yè)所開具的貨物運(yùn)輸業(yè)發(fā)票都可以為增值稅一般納稅人接受運(yùn)輸勞務(wù)時(shí)抵扣銷項(xiàng)稅額。因此，作為物流企業(yè)應(yīng)該盡快地增強(qiáng)自身實(shí)力，完善自身管理水平，提高企業(yè)競(jìng)爭(zhēng)力，爭(zhēng)取早日被納入試點(diǎn)范圍，享受差價(jià)計(jì)稅和開具抵稅發(fā)票的優(yōu)惠政策。

3.小型微利企業(yè)適用稅收優(yōu)惠政策:符合條件的小型微利企業(yè)，減按20%的稅率征收企業(yè)所得稅。

（四）納稅期限的籌劃

納稅期的遞延也成為延期納稅或稅收遞延，即允許企業(yè)在規(guī)定的期限內(nèi)，分期或延遲繳納稅款。延期納稅等于得到一筆“無息貸款”，有利于資金周轉(zhuǎn)，節(jié)省利息支出以及由于同通貨膨脹的影響，延期以后的繳納的稅款幣值下降，從而降低了實(shí)際納稅額。推遲稅款繳納的基本思路歸結(jié)為：一是推遲收入的確認(rèn)，二是費(fèi)用應(yīng)當(dāng)盡早確認(rèn)。采取有效的會(huì)計(jì)處理方法，是企業(yè)實(shí)現(xiàn)稅收遞延的重要途徑。如合理地確定固定資產(chǎn)折舊的方法、科學(xué)地確定存貨計(jì)價(jià)的方法、在規(guī)定的標(biāo)準(zhǔn)范圍內(nèi)計(jì)提壞賬準(zhǔn)備和削價(jià)準(zhǔn)備、采用允許所得稅會(huì)計(jì)處理的時(shí)間性差異等等。 以固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用為例，物流企業(yè)有大量的固定資產(chǎn)，如運(yùn)輸車輛、配送中心、越來越先進(jìn)的倉(cāng)儲(chǔ)設(shè)施。在物流企業(yè)成本中，固定資產(chǎn)折舊占有很大的份額。固定資產(chǎn)折舊費(fèi)用沖減企業(yè)利潤(rùn)，對(duì)所得稅產(chǎn)生很大影響。具體而言，在會(huì)計(jì)核算方面有多種固定資產(chǎn)折舊核算的方法供選擇。如平均年限法、工作量法和加速折舊法。從相對(duì)節(jié)稅角度看，加速折舊法更有利。固定資產(chǎn)殘值率越低，折舊年限越短越好。

五、結(jié)論

稅收籌劃是納稅人應(yīng)有的權(quán)利，物流企業(yè)的稅收籌劃要以遵守法律為前提。隨著國(guó)家稅法的調(diào)整和改革以及中國(guó)物流業(yè)的進(jìn)一步發(fā)展，中國(guó)物流企業(yè)會(huì)呈現(xiàn)新的特征，在納稅方面也會(huì)出現(xiàn)新的問題，需要不斷地展開新一輪的涉稅分析和稅收籌劃研究。物流企業(yè)稅收籌劃要達(dá)到整體最佳效果，關(guān)鍵要綜合地考慮企業(yè)的具體情況，系統(tǒng)地、充分地把握構(gòu)成企業(yè)納稅籌劃可選方案的各種可能性及其組合，從納稅主體、適用稅目、稅收優(yōu)惠政策、稅收遞延等方面全面分析，比較各種稅收籌劃方案擇優(yōu)選擇。稅收籌劃必須服從于物流企業(yè)財(cái)務(wù)管理的總體目標(biāo)，注重綜合平衡，如此以促成企業(yè)價(jià)值最大化，增強(qiáng)企業(yè)的市場(chǎng)競(jìng)爭(zhēng)力。

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[責(zé)任編輯 吳高君]