談基層醫(yī)療單位無形資產(chǎn)的會計核算

【摘要】本文根據(jù)《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》有關無形資產(chǎn)核算的規(guī)定，結(jié)合基層醫(yī)療單位無形資產(chǎn)管理實際，詳細闡述基層醫(yī)療單位無形資產(chǎn)的含義、無形資產(chǎn)會計核算方法，旨在幫助基層醫(yī)療單位會計人員做好無形資產(chǎn)的會計核算。

【關鍵詞】基層醫(yī)療單位《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》無形資產(chǎn)

自2012年1月1日起，基層醫(yī)療單位開始實施《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》。筆者在會計人員繼續(xù)教育培訓過程中，自學了《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》，感覺受益匪淺。通過學習，筆者對基層醫(yī)療單位無形資產(chǎn)的核算有了新的認識。在此，筆者不揣淺陋，擬對基層醫(yī)療單位無形資產(chǎn)的會計核算談一點粗淺之見。

一、無形資產(chǎn)的含義

按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構財務制度》規(guī)定，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構的無形資產(chǎn)是指不具有實物形態(tài)而能為基層醫(yī)療衛(wèi)生機構提供某種權利的資產(chǎn)。基層醫(yī)療衛(wèi)生機構的無形資產(chǎn)包括土地使用權、基層醫(yī)療衛(wèi)生機構購入的單獨計價的應用軟件及其他財產(chǎn)權利等。

需要注意的是：應用軟件必須是基層醫(yī)療衛(wèi)生機構基層醫(yī)療衛(wèi)生機構購入的、且單獨計價者，方可歸類為無形資產(chǎn)。如，鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院擁有的B超機及其B超機里的軟件。單位購置時，B超機與其B超機的軟件一并購置，軟件不能單獨存在，所以，B超機及其B超機里的軟件一并列作固定資產(chǎn)，而不能作為無形資產(chǎn)單獨核算。而鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院財務部門的會計軟件，獨立存在，則應單獨作為無形資產(chǎn)核算。

二、無形資產(chǎn)核算涉及的賬戶

（一）“無形資產(chǎn)”賬戶

1.用途：核算基層醫(yī)療衛(wèi)生機構為開展公共衛(wèi)生服務和基本醫(yī)療服務及其管理活動而持有的、不具有實物形態(tài)的資產(chǎn)，包括基層醫(yī)療衛(wèi)生機構單獨計價入賬的應用軟件及土地使用權等。

2.性質(zhì)：屬于資產(chǎn)類賬戶。

3.結(jié)構：借方登記增加的無形資產(chǎn)成本，具體包括實際支付的購買價款及相關稅費。按照確定的成本，貸方登記減少的無形資產(chǎn)賬面價值。期末借方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機構已入賬無形資產(chǎn)的賬面余額。

4.明細賬戶：按照無形資產(chǎn)的類別和項目設置明細賬，進行明細核算。

（二）“固定基金”賬戶

1.用途：核算基層醫(yī)療衛(wèi)生機構固定資產(chǎn)、在建工程、無形資產(chǎn)等長期資產(chǎn)所形成的資金占用。

2.性質(zhì)：“固定基金”賬戶屬于凈資產(chǎn)類賬戶。

3.結(jié)構：貸方登記增加數(shù)額，借方登記減少數(shù)額，固定基金（無形資產(chǎn)占用）期末貸方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機構的無形資產(chǎn)資金占用金額；固定基金賬戶（無形資產(chǎn)占用）期末貸方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機構的無形資產(chǎn)資金占用金額。

4.明細賬戶：按資產(chǎn)占用情況，設置“固定資產(chǎn)占用”、“在建工程占用”和“無形資產(chǎn)占用”一級明細賬戶，進行明細核算。

（三）“待攤支出”賬戶

1.用途：核算基層醫(yī)療衛(wèi)生機構為組織、管理基本醫(yī)療和公共衛(wèi)生服務活動等日常發(fā)生且需要分攤至醫(yī)療支出和公共衛(wèi)生支出的各項間接支出。

2.性質(zhì)：屬于資產(chǎn)類賬戶。

3.結(jié)構：借方登記無法直接確定歸屬于基本醫(yī)療或公共衛(wèi)生服務的各項水、電、供暖、人員工資等待攤支出，在發(fā)生時按照實際支出金額，貸方登記期末，將本賬戶余額按照職工人數(shù)、場地面積等合理可行的分攤標準計算并分攤至醫(yī)療支出和公共衛(wèi)生支出時，按照計算的分攤金額，期末借方余額，反映基層醫(yī)療衛(wèi)生機構尚未分攤的待攤支出余額。本賬戶年末應無余額。

4.明細賬戶：“待攤支出”賬戶按照待攤支出的種類設置明細賬，進行明細核算。

三、無形資產(chǎn)的核算

(一)購入無形資產(chǎn)的核算

按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》的有關規(guī)定，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構購入的無形資產(chǎn)，按照實際支付的價款計價。

基層醫(yī)療衛(wèi)生機構購入無形資產(chǎn)時，應在增加固定基金的同時，增加無形資產(chǎn)。需要注意的是現(xiàn)行《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》采取雙軌制核算模式，要求進行提供會計資料的同時一并提供財務資料，作出增加財政基建設備補助支出和財政補助收入的會計處理。

【例1】×日，某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院用財政基建設備補助款通過政府采購方式購入會計軟件一套，價款20 000元，交付使用。會計處理如下：

借：固定資產(chǎn) 20 000

貸：固定基金——無形資產(chǎn)占用 20 000

同時

借：財政基建設備補助支出 20 000

貸：銀行存款 20 000

實際工作中，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構自行購置無形資產(chǎn)的，在作出增加無形資產(chǎn)和固定基金的同時，作出付款的會計處理。

【例2】×日，某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院用財政基建設備補助款購入軟件一套，連同軟件培訓費用等價款共計35 000元，交付使用。會計處理如下：

借：固定資產(chǎn) 35 000

貸：固定基金——無形資產(chǎn)占用 35 000

同時

借：待攤支出 35 000

貸：銀行存款 35 000

月末，分配待攤支出

借：財政基建設備補助支出 35 000

貸：待攤支出 35 000

（二）關于無形資產(chǎn)攤銷問題

無形資產(chǎn)攤銷是指對無形資產(chǎn)按照其使用年限或所有人受益比例定期分攤購置成本的會計處理活動。無形資產(chǎn)攤銷與固定資產(chǎn)折舊類似。攤銷費用計入當期損益，從而減少當期利潤，但對單位的經(jīng)營性現(xiàn)金流量沒有影響。無形資產(chǎn)的攤銷和固定資產(chǎn)的折舊，其實質(zhì)是一樣的，都是對一項資產(chǎn)在其受益期限內(nèi)進行攤銷。其區(qū)別主要體現(xiàn)在：

1.無形資產(chǎn)因為在受益期結(jié)束后一般無價值，所以按照全額攤銷或計提減值準備，攤提完畢，無形資產(chǎn)無殘值（如軟件使用權等）；而固定資產(chǎn)一般有處置價值，所以折舊的時候會留個尾巴，即殘值。

2.無形資產(chǎn)從入賬當月起攤銷，處置當月不用攤銷；而固定資產(chǎn)購置當月不提折舊，處置當月要提折舊。

上述無形資產(chǎn)攤銷與固定資產(chǎn)折舊的差別，對于企業(yè)或三級以上的醫(yī)院都是一樣的。但是，對于執(zhí)行《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》的獨立核算的城市社區(qū)衛(wèi)生服務中心（站）、鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院等基層醫(yī)療衛(wèi)生機構卻是不同的。按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》和《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構財務制度》有關規(guī)定，基層醫(yī)療衛(wèi)生機構不對所屬無形資產(chǎn)進行攤銷，應全面反映其賬面余額。

（三）處置無形資產(chǎn)的核算

基層醫(yī)療衛(wèi)生機構處置無形資產(chǎn)的方式有兩種：一是核銷無形資產(chǎn)，二是轉(zhuǎn)讓無形資產(chǎn)。無形資產(chǎn)的處置方式不同，其會計處理方法也不一樣。

1.按照規(guī)定報經(jīng)批準核銷的無形資產(chǎn)。按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》的有關規(guī)定，報經(jīng)批準核銷的無形資產(chǎn)，按照其賬面價值，直接沖銷“固定基金——無形資產(chǎn)占用”賬戶即可。

【例3】×日，某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院所用會計軟件一套，因會計制度改革和軟件公司注銷不能繼續(xù)使用。報經(jīng)上級主管部門批準核銷其價值30 000元。會計處理如下：

借：固定基金——無形資產(chǎn)占用 30 000

貸：固定資產(chǎn) 30 000

2.按照規(guī)定報經(jīng)批準轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)。按照《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》的有關規(guī)定報經(jīng)批準轉(zhuǎn)讓的無形資產(chǎn)，按照實際收到的轉(zhuǎn)讓價款金額，增加銀行存款，并按照實際交納或應交未交的相關稅費，增加應交稅費，按照收到的轉(zhuǎn)讓價款扣除相關稅費后的金額，貸增加“應繳款項”、“其他收入”賬戶金額；同時，按照無形資產(chǎn)賬面價值，增加“固定基金——無形資產(chǎn)占用”。

【例4】×日，經(jīng)上級主管部門批準，某鄉(xiāng)鎮(zhèn)衛(wèi)生院轉(zhuǎn)讓其土地使用權一項，賬面價值300 000元，收款400 000元，應繳營業(yè)稅20 000元，城市維護建設稅1 400元，教育費附件800元。轉(zhuǎn)讓價款及應繳稅費均已支票結(jié)算。會計處理如下：

（1）注銷無形資產(chǎn)：

借：固定基金——無形資產(chǎn)占用 30 000

貸：固定資產(chǎn) 30 000

（2）收款：

借：銀行存款 400 000

貸：應繳款項——應繳營業(yè)稅 20 000

——應繳城市維護建設稅 1 400

——應繳教育費附加 800

其他收入 378 600

（3）上交稅費：

借：應繳款項——應繳營業(yè)稅 20 000

——應繳城市維護建設稅 1 400

——應繳教育費附加 800

貸：銀行存款 21 400

參考文獻

[1]中華人民共和國財政部制定.醫(yī)院會計制度［M］.北京：經(jīng)濟科學出版社.2011，2.

[2]中華人民共和國財政部制定.醫(yī)院財務制度基層醫(yī)療衛(wèi)生機構財務制度［M］.北京：中國財政經(jīng)濟出版社.2011，2.

[3]王國生，林光澤.快速掌握新《基層醫(yī)療衛(wèi)生機構會計制度》［M］.北京：經(jīng)濟科學出版社.2011，8.

作者簡介：邵蕾（1973-），女，漢族，山東省濟寧市微山縣人，現(xiàn)任職于濟寧市藥品檢驗所，經(jīng)濟師，主要研究方向：會計準則及事業(yè)單位會計制度。