《小企業會計準則》與《企業會計準則》之異同分析

【摘 要】《小企業會計準則》借鑒《中小主體國際財務報告準則》簡化處理的核心理念，以滿足小企業會計信息使用者的需求為根本出發點，立足于我國小企業發展的實際，對小企業的會計確認、計量和報告進行了簡化處理，減少了會計人員職業判斷的內容與空間，并與企業所得稅法規定保持了協調。

【關鍵詞】小企業；《小企業會計準則》；《企業會計準則》；差異

我國企業結合行業特點，根據企業從業人員、營業收入、資產總額等指標劃分為大型、中型、小型和微型四種類型，其中，小企業的數量約占全部企業數量的97%，從業人員約占53%，資產總額約占42%，是我國經濟發展的重要力量。2009年7月國際會計準則理事會制定并發布了《中小主體國際財務報告準則》，為了盡快實現與國際會計準則的接軌，促進我國小企業的健康發展，財政部于2011年10月正式發布了《小企業會計準則》，并將于2013年1月1日起在全國范圍內的小企業實施。《小企業會計準則》是專門為小企業“量身定做”，它的實施必將對小企業會計實務產生深遠的影響和規范指導作用，為小企業創造一個良好的會計環境。

《小企業會計準則》在制定過程中以《企業會計準則—基本準則》為綱，借鑒《中小主體國際財務報告準則》的簡化理念，對小企業經常發生的交易或事項的會計處理進行了規范，最大限度地消除了小企業會計與稅法的差異，同時立足于小企業的長遠發展，與《企業會計準則》保持了有序銜接。以《小企業會計準則》為標準進行會計核算，提供的信息即可滿足小企業會計信息使用者的需求，又可體現會計核算的成本效益原則，將《小企業會計準則》與《企業會計準則》進行比較，對二者之間的異同進行分析，有助于小企業在處理會計實務問題中準確把握《小企業會計準則》的相關規定，為會計信息使用者提供高質量的會計信息。本文主要從會計科目設置、會計要素確認和計量和與企業所得稅法的協同等三個方面對《小企業會計準則》與《企業會計準則》的異同進行分析與探討。

一、會計科目上設置方面的異同

《企業會計準則》共設置會計科目162個（其中一般企業93個），幾乎涵蓋了所有企業的各類交易或事項，而《小企業會計準則》針對小企業規模小、經濟業務相對簡單的特點，只對經常發生的交易或事項的的會計處理進行規范，因此只設置會計科目66個，雖然數量明顯減少，但是在會計科目名稱與核算內容上與《企業會計準則》保持了一致。小企業擁有一定的會計政策選擇的權利，《小企業會計準則》第3條規定：符合本準則規定的小企業可以執行本準則，也可以執行《企業會計準則》；執行本準則的小企業，公開發行股票或債券時，或者因為經營規模或企業性質變化而成為大中型企業或金融企業時，應當轉為執行《企業會計準則》，《小企業會計準則》與《企業會計準則》在會計科目名稱與核算內容上保持一致，既為小企業會計政策的選擇與變更提供了方便，又為提高會計信息的橫向可比性奠定了基礎。

二、會計要素確認計量方面的差異

《中小主體國際財務報告準則》的簡化理念，貫穿于《小企業會計準則》有關會計要素確認、計量和列報的相關規定，是《小企業會計準則》與《企業會計準則》產生差異的主要原因。我國小企業規模小、會計核算質量參差不齊，簡化小企業會計要素確認計量標準，符合小企業現狀，有利于降低會計核算成本，提高會計核算效率。

（一）會計要素確認方面的差異

由于在小企業業務素質較高的會計人員較少且會計基礎工作較為薄弱，《小企業會計準則》在會計要素的確認上進行了簡化，主要體現在收入要素的確認。以銷售商品收入為例， 《企業會計準則》對于銷售商品收入的確認需要同時滿足五個條件，其中已將商品所有權上的主要風險和報酬轉移給購貨方為重要條件，特別關注風險報酬是否轉移，而這一職業判斷要求會計人員具備相應的業務水平和豐富的經驗，否則將會影響到會計信息的質量，因此，《小企業會計準則》明確規定在發出商品且收到貨款或取得收款權利時確認銷售商品收入，同時就幾種常見的銷售方式明確規定了收入確認的時點，淡化了風險報酬轉移的職業判斷，大大減少了財務信息的不確定性，避免了人為調節利潤的風險。

（二）會計要素計量方面的差異

會計計量，是指根據一定的計量標準和計量方法，在資產負債表和利潤表中確認和列示會計要素而確定其金額的過程。企業在將符合確認條件的會計要素登記入賬并列報于會計報表及其附注時，應當按照規定的會計計量屬性進行計量，確定其金額。會計計量屬性主要有歷史成本、重置成本、可以變現凈值、現值和公允價值。《企業會計準則》規定，企業在對會計要素進行計量時，一般應當采用歷史成本，在對金融工具確認和計量、投資性房地產、非同一控制下的企業合并、債務重組和具有商業實質的非貨幣性資產交換等著方面采用公允價值計量。而《小企業會計準則》在會計要素的計量上除了幾種確實無法獲得歷史成本的情況以外(存貨盤盈、固定資產盤盈、政府補助資產沒有憑證)，統一采用單一的歷史成本計量屬性。

1．對小企業的資產要求按照成本計量，不再要求計提資產減值準備。《小企業會計準則》第6條規定：“小企業的資產應當按照成本計量，不計提資產減值準備”。筆者對這條規定的理解是：歷史成本比較容易獲得，且具有確定性與可驗證性；計提資產減值準備是謹慎性原則的體現，符合會計信息質量的要求，然而，其中有關減值跡象的判定、可收回金額的確定、未來現金流量現值的計算以及折現率的估計等無一不涉及到會計人員的職業判斷能力，小企業的資產按照成本計量，不計提資產減值準備，是簡化理念在《小企業會計準則》中的重要體現。

2．對小企業的負債按照實際發生額入賬，不再要求按照公允價值入賬。《小企業會計準則》第47、52條分別規定：“各項流動負債和非流動負債按照實際發生額入賬”，例如，對小企業的借款利息不再要求按照借款攤余成本和借款實際利率計算，而是要求按照借款本金和借款合同利率計算；在收入計量方面不再要求小企業按照從購買方已收或應收合同或協議價款的公允價值確定銷售商品收入的金額，而是要求按照從購買方已收或應收的合同或協議價款確定收入的金額，原因是獲取所銷售商品的公允價值需要具備相應的市場條件，而在我國目前公開的市場還不是很發達，另一方面，收入金額是否公允，同樣需要會計人員的職業判斷，小企業會計準則對銷售商品收入金額的計量標準的簡化，可在滿足會計信息使用者需求的基礎上，提高小企業會計核算的效率，符合成本效益原則。

三、《小企業會計準則》與企業所得稅法的協同

《企業會計準則—基本準則》規定財務會計報告的目標是向財務會計報告使用者提供與企業財務狀況、經營成果和現金流量等有關的會計信息，財務會計報告使用者包括投資者、債權人、政府及其有關部門和社會公眾等，而小企業的財務報告使用者較為單一，其中稅務部門是小企業最主要的外部信息使用者，為滿足稅收征管信息的需求，《小企業會計準則》在制定過程中，以稅法規定為基礎，最大限度地消除小企業會計與稅法的差異，簡化小企業的會計處理并且與企業所得稅法規定保持了協同，主要體現在以下幾個方面：

（一）固定資產折舊方法和折舊年限考慮稅法的規定

固定資產折舊方法和折舊年限是使會計賬面價值和計稅基礎之間產生差異的因素，《企業會計準則》規定，“企業應當根據與固定資產有關的經濟利益的預期實現方式，合理選擇固定資產折舊方法，可選用的折舊方法包括年限平均法、工作量法、雙倍余額遞減法和年數總和法等”，“企業應當根據固定資產的性質和使用情況合理確定固定資產的使用壽命和預計凈殘值”。而《企業所得稅法》規定，企業固定資產一般應當按照直線法計提折舊，并為各類固定資產規定了計提折舊的最低年限。當企業選則的折舊方法和折舊年限與稅法的規定不一致時，會導致會計的賬面價值和計稅基礎之間產生差異，對于這一差異在計算當期應交所得稅時需要按照稅法的規定進行納稅調整，增加了納稅人的稅法遵從成本。《小企業會計準則》規定：“小企業應當按照年限平均法計提折舊”，“小企業應當根據固定資產的性質和使用情況，并考慮稅法的規定，合理確定固定資產的使用壽命和殘值”與企業所得稅法的規定保持了一致。

（二）無形資產攤銷方法與攤銷期限考慮稅法的規定

無形資產攤銷方法與攤銷期限也是使會計賬面價值和計稅基礎之間產生差異的因素，《企業會計準則》規定，“使用壽命有限的無形資產，其應攤銷金額應當在使用壽命內系統合理攤銷”，“使用壽命不確定的無形資產不應攤銷”；《企業所得稅法》規定，無形資產按照直線法計算的攤銷費用，準予扣除，攤銷期限不得低于10年；《小企業會計準則》規定，“無形資產應當在其使用壽命內采用年限平均法進行攤銷，小企業不能可靠估計無形資產使用壽命的，攤銷期不得低于10年”，其攤銷期限和攤銷方法與《企業所得稅法》的規定保持了一致。

（三）長期待攤費用的處理與企業所得稅法保持一致

《小企業會計準則》在制定過程中，以滿足小企業會計信息使用者的需求為根本出發點，最大限度地消除小企業會計與稅法的差異，因此在實施《小企業會計準則》后，小企業除了會計與稅法之間不可能消除的永久性差異外，只有在少數情況下才可能產生暫時性差異，《小企業會計準則》與企業所得稅法的協同，一方面降低了小企業的會計核算成本，同時也減少了稅務部門對小企業的計征成本，有利于提高征管效率，促進小企業實行查賬征收，使小企業能夠享受更多的稅收優惠。

此外，《小企業會計準則》還對以下幾個方面的會計核算方法進行了簡化：債券的折溢價采用直線法進行攤銷；長期股權投資采用成本法進行核算；資本公積僅核算資本溢價；取消了外幣財務報表折算差額；統一采用未來適用法對會計政策變更和會計差錯更正進行會計處理；采用應付稅款法核算所得稅。在會計報表的編報和披露方面，考慮到小企業會計信息使用者的需求，減少了會計報表的種類，小企業不需要編制所有者權益變動表；對現金流量表進行了適當的簡化，無須披露將凈利潤調節為經營活動現金流量、當期取得或處置子公司及其他營業單位等信息，披露內容大為減少，披露要求也有所降低。

《小企業會計準則》的實施，將會改善我國目前小企業會計標準執行不一的現狀，規范其會計行為，提高會計信息質量，促進小企業健康平穩地發展。

參 考 文 獻

[1]企業會計準則編審委員會．企業會計準則案例講解[M]．上海：立信會計出版社，2012

[2]中華人民共和國財政部．小企業會計準則[M]．上海：立信會計出版社，2012（1）

[3]小企業會計準則研究組．小企業會計準則操作指南[M]．大連：東北財經大學出版社，2012

[4]江薇．新舊《企業會計準則——基本準則》的對比分析[J]．企業導報．2010（11）

[5]中華會計網校．小企業會計準則操作指南[M]．北京：人民出版社

[6]2012年度注冊會計師考試輔導教材．稅法[M]．北京：中國財經出版社