論作業成本法在物流企業中的應用

【摘 要】近年來中國現代物流業得到了較快發展但相較于國外現代物流企業，我國物流企業成本管理觀念還比較淡薄，不能準確計算出不同物流服務產品的成本，對如何降低物流運作成本也缺乏研究，還是使用傳統的成本計算方法，而傳統成本計算方法不適合現代物流企業成本管理需要。因此研究出適合物流企業自身特點的成本管理方法已是必需。本文在研究作業成本法應用特性，分析物流企業成本構成特點及成本管理存在不足的基礎上，對作業成本法在物流企業成本管理中應用的必要性與可行性進行了分析，并就作業成本法在物流企業中的具體應用思路進行了探討。

【關鍵詞】作業成本法；物流企業

隨著國民經濟的持續穩定增長，中國現代物流業得到了較快的發展。但是真正能按照現代物流的運作要求，提供物流一體化服務的很少，具有國際競爭能力的現代物流企業更少。它們在提供物流服務方面比較落后，在企業內部經營管理方面也比較落后。我國物流企業成本管理觀念還比較淡薄，不能準確計算出不同物流服務產品的成本，對如何降低物流運作成本也缺乏研究，還是使用傳統的成本計算方法，而傳統的成本計算方法是基于傳統制造業發展起來的，已經不適合現代物流企業的成本管理，其計算出來的成本信息失真，會誤導物流企業的決策。因此研究出適合物流企業自身特點的成本管理方法已成為必需。

作業成本法在1930年末期已經提出，直到80年代中期美國哈佛大學卡普蘭和庫珀（KaplanCooper）兩位教授撰寫了一系列案例、論文和著作，才得到了會計界和企業界的普遍重視。其基本原理是：作業消耗資源，產品消耗作業，作業是溝通企業資源與最終產品之間的橋梁。作業取代產品成為企業成本核算的著眼點。作業成本法最初是用來解決因自動化生產和產品多樣化等制造環境變化帶來的成本信息扭曲問題的，它提供了更準確地計算產品成本的新思路，為企業決策提供了有價值的信息。隨著作業成本法在制造業中成功應用，服務業采用作業成本法的呼聲也越來越高。物流業是由傳統服務業經整合與改造而來的，在產品服務特征、行業特性等方面有很大的相似性，隨著近幾年物流的升溫，應用作業成本法進行物流成本管理的研究成為國內外學者研究的課題。

一、作業成本法在物流企業中應用的適用性

分析作業成本法在物流企業中的適用性，首先從分析物流企業的成本構成入手，然后根據成本構成的特點從必要性及可行性兩個角度進行進一步分析。

1．物流企業成本構成。“第三方物流企業”是為客戶提供部分或全部物流功能服務的外部提供者，具有本身不擁有貨物，整合一個以上的物流功能，控制倉庫、運輸設備等物流設施，按需提供全部或部分勞動力和管理服務的特征。物流企業生產的產品──物流服務鏈，決定了物流企業成本構成特性：（1）直接材料是可以歸結到某種物流服務產品成本之中的材

料。如用于包裝的紙箱、包扎帶等。（2）直接人工是指可追溯到所提供的服務產品的人工費用。如專門為某產品錄入、查核、跟蹤各種單證的跟單員等發生的人工費用等。（3）營運間接費用是物流企業成本中除直接人工和直接材料以外成本的統稱。如設備的營運、折舊、維修等均不能歸入產品的直接成本而作為間接費處理。它在整個營運成本中占有相當大的比重。（4）銷售費用和管理費用。通常是自定單的取得和訂單的處理成本。物流企業的管理費用，主要是與研究、開發和總體管理有關的成本。

2．物流企業應用作業成本法的必要性。基于目前物流企業成本構成的特點及成本管理不足，對引入作業成本法所能帶來的改善進行分析：（1）提高成本數據計算準確程度。通過在企業內確立總目標成本，劃分成本責任中心，建立成本模型，進行成本核算，使原來物流企業內模糊的、被扭曲的成本數據得以真實的體現。（2）優化資源配置。作業成本法最大的特點就是可以通過成本動因分解生產過程，對作業的細化讓我們能夠從全局角度去控制成本，同時優化了資源的配置。（3）優化企業價值鏈。作業成本法以作業為中心，利用作業成本計算提供的成本數據對物流的各個環節進行追蹤分析，為盡可能消除不增值作業、改進增值作業、優化價值鏈和作業鏈、實施業務流程再造提供有用信息，促進了最大限度的節約。（4）改進物流流程。科學的作業流程有利于減少資源消耗，降低成本，增加轉移給顧客的價值，并將這些流程改善形成文檔化的經驗教訓，進而使企業在行業內獲得持久競爭優勢。（5）提高管理水平。通過建立目標成本，并分解到各成本責任中心，在成本控制中對各責任中心進行考核，加強了企業各部門的成本意識，明確責任，改善了企業的管理水平。（6）實現客戶贏利性分析。目前物流企業無法針對客戶進行成本分析，尤其是一些綜合性的物流中心，可能會造成為某些客戶提供服務時并沒有盈利甚至是在虧損。通過作業成本法對客戶進行盈利性分析，可根據盈利能力對客戶進行選擇。

3．物流企業應用作業成本法的可行性。由于現行物流企業傳統成本計算系統存在的種種缺陷，以及物流企業的成本特征，使作業成本法在物流企業中的應用有其必要性。同時，我們還應分析作業成本法在物流企業中應用的可行性，主要有以下三點：（1）作業成本法理論體系的成熟。作業成本法從1930s末期概念的提出，八十年代作業成本系統理論體系的建立，到九十年代作業成本法的實際應用，作業成本法己經形成了一套完整的內容框架、概念體系、動因體系、作業成本財務會計體系以及開發步驟和程序，同時，其實踐可行性也已基本得到了證實。另外，作業成本法的產生必然引發作業成本管理的興起，而作業成本管理的產生又使得企業即使未實行作業成本法也能運用作業成本管理的思想降低成本、提高效益。這種相得益彰的關系，更增加了作業成本法在物流企業成本管理中應用的可行性。（2）物流企業實行了先進的計算機管理。由于物流企業的物流活動在每一環節上都會涉及若干不同的作業流程及大量的作業信息數據，且作業成本計算的實施成本很高。要對這些繁雜的信息數據進行加工處理和分析，必須借助于計算機軟件完成。因此，隨著計算機在物流企業中的不斷應用和逐漸普及，在物流企業中應用作業成本法必將越來越可行。（3）物流企業具有高素質的管理人才。要對物流企業的成本運用作業成本法進行控制，需有高素質人員進行配合。目前我國物流企業在招聘新員工時會通過高校引入物流專業畢業生來充實物流管理隊伍，并對于企業原有會計人員、倉儲管理人員和相關領導也進行物流成本管理知識的重點培訓。因此，隨著成本計算和控制人員素質提高和經驗的不斷積累，物流企業逐漸引用和普及作業成本法必將可行。

二、作業成本法在第三方物流企業中應用的具體思路

作業成本法核算基本步驟是：首先將企業提供的各種資源向各項作業進行分配，再將各項作業所耗用的資源向成本對象分配。物流企業是以物流服務合同作為成本對象，因此物流企業使用作業成本法的基本思路為：把物流企業所耗費的各種資源成本分配給各個作業，再將各作業成本庫的成本分配給最終服務產品（物流服務合同）。作業成本法在物流企業中應用一般可分為以下七個步驟：（1）確認主要作業，建立作業中心。企業可以通過作業流程圖分析物流鏈上各作業之間的相互聯系，以便在合理的范圍內整合同質作業、劃分作業中心。在確認主要作業時可參考主要的物流活動，然后根據物流企業具體情況確定其主要作業。確定作業之后，可選擇有代表性的主要作業，并將作業適當合并，建立作業中心。（2）確認各類資源耗費。資源成本信息主要來源是總分類賬，它提供了諸如企業今年支付了多少工資、多少折舊以及應支付多少稅金等信息。資源的確認是在作業的確認基礎上進行的，每項作業必涉及相關的資源，與作業無關的資源應從作業成本法核算中剔除。（3）確定資源動因。資源動因是資源被作業消耗的方式和原因，它表現了資源消耗量與作業之間的關系，是把資源成本分配到作業的基本依據。資源動因分析是通過對資源消耗情況、資源分配情況的分析，評價各項作業有效性的方法。（4）根據各項作業所耗費的資源動因數，將資源費用歸集到各個作業，計算作業中心成本。這些資源通常可從企業的總分類賬中得到，但總分類賬沒有執行各項作業所消耗資源的成本。故必須將獲得的資源成本分配到作業上去。資源費用依據資源動因系數分配到作業之上，形成作業中心成本。（5）確認成本動因。將作業成本分配到產品或服務中，計算出作業的單位成本。（6）分配各作業中心成本到成本對象。根據計算出的作業成本動因率和各物流服務合同所消耗的各項作業的作業動因數量，把各作業中心成本分配到各成本對象中。成本對象的間接費用=∑作業動因數量×作業成本動因率。（7）計算各成本對象的（物流服務合同）總成本。作業中心成本分配到成本對象的間接費用，加上直接追溯到成本對象的直接材料費用和直接人工費用就可得到成本對象總成本。成本對象總成本=直接費用+間接費用。通過以上七個步驟，物流企業把資源耗費通過作業計算出成本對象總成本。

三、結語

本文通過物流企業成本管理的特征，說明了作業成本法在物流企業應用的必要性和可行性，因此物流企業應用作業成本法已成為現實選擇。但物流企業在實施作業成本法的過程中應根據自身實際情況，制定適合本企業發展的作業成本法實施計劃。在實施作業成本法時，需注意以下幾點問題：（1）必須要有高層領導人的支持，全體員工的參與以及對管理人員的培訓。實施作業成本法是一項系統工程，需要提高人員素質，對管理人員，特別是會計人員和統計人員的培訓是非常重要的，他們必須理解作業成本法的要求、作業成本法的作用及其關鍵的概念，理解作業成本法所提供信息的重要性。（2）作業成本法應逐步開展，不要急于在企業全面展開。物流服務中每個物流環節本身是一個作業，在每一個作業中又包含了許多的低層作業。若考慮整個物流過程，將是一個極其復雜的作業鏈組合，在物流企業全面實施作業成本法會遇到很大的困難。但可以在某些物流環節上小規模的實施作業成本法。（3）作業的劃分不宜太粗也不宜太細。太粗則難以揭示管理改善的機會，太細則不僅不能得到更多的有用信息，反而有可能造成分析紊亂。（4）資源的歸集與物流企業的組織機構應盡量一致，以便減少在各成本組之間進行費用歸集的工作量。改善現有的組織機構，將組織結構的設計與企業費用的發生結合起來考慮，既便于成本核算又便于物流企業優化作業鏈。

物流企業應用作業成本管理已成為其現實選擇，在實施過程中如果注意以上幾點，將有利于其做出正確的成本分析，提高客戶盈利水平，增強企業的競爭實力。

參 考 文 獻

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