試論新舊制度下職工薪酬核算之比較

【摘要】 職工薪酬包括工資獎金津貼、職工福利費、各類社會保險費用、住房公積金、工會經費、職工教育經費、未參加社會統籌的退休人員退休金和醫療費用以及辭退福利、帶薪休假等其他與薪酬相關的支出。文章分析職工薪酬核算范圍與構成，分析了新舊制度下職工薪酬核算的主要差異。

【關鍵詞】 職工薪酬 核算 企業會計準則 企業會計制度

2006年2月15日，財政部發布了包括1項基本準則和38項具體準則在內的新的一整套企業會計準則體系。新準則的頒布標志著我國與國際財務報告準則趨同的企業會計準則體系正式建立，這對于提高會計信息質量和經濟運行質量，規范資本市場發展和市場經濟秩序，推動對外經濟交流都具有重大意義。其中《企業會計準則第9號《職工薪酬》（簡稱《職工薪酬準則》）及其應用指南從廣義的角度規范了職工薪酬核算的范圍，規定了職工薪酬的確認、計量和披露。在新準則發布前，有關職工薪酬的會計處理，主要通過《企業會計制度》及有關規定進行規范。本文將具體探討新準則與原會計制度的一些核算差異。

1. 職工薪酬核算的范圍及構成

1.1 納入職工薪酬核算的職工范圍

《職工薪酬準則》所指的職工范圍比較寬泛，主要包括三類人員：一是與企業訂立勞動合同的所有人員，含全職人員、兼職人員和臨時工。二是雖未與企業訂立勞動合同但由企業正式任命的人員，如董事會成員、監事會成員等。三是在企業的計劃和控制下，雖未與企業訂立勞動合同或未由其正式任命，但為其提供與職工類似服務的人員。

1.2 職工薪酬涵蓋的內容

1.2.1職工工資、獎金、津貼和補貼，是指按照國家統計局的規定構成工資總額的計時工資、計件工資、支付給職工的超額勞動報酬和增收節支勞動報酬。

1.2.2職工福利費。主要是尚未實行分離辦社會職工或主輔分離、輔業改制的企業，內設醫務室、職工浴室、理發室、托兒所等集體福利機構人員的工資、醫務經費，職工因公負傷赴外地就醫路費、職工生活困難補助、以及按照國家規定開支的其他職工福利支出。

1.2.3社會保險費。是指企業按照國務院、各地方政府或企業年金計劃規定的基準和比例計算，向社會保險經辦機構繳納的醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費。企業以購買商業保險的形式提供給職工的各種保險待遇屬于企業提供的職工薪酬，應當按職工薪酬的原則進行確認、計量和披露。

1.2.4住房公轉金。是企業按照國務院《住房公積金管理條例》規定的基準和比例計算，向住房公積金管理機構交存的住房公積金。

1.2.5工會經費和職工教育經費。是指企業為了改善職工文化生活、為職工學習先進技術、和提高文化水平和業務素質，用于開展工會活動及職業技能培訓等相關支出。

1.2.6非貨幣性福利。是指企業以自己的產品或外購商品發放給職工作為福利，企業提供給職工無償使用自己擁有的資產或租賃資產供職工無償使用。

1.2.7因解除與職工的勞動關系給予的補償，是指由于分離辦社會職能、實施主輔分離輔業改制分流安置富余人員、實施重組、改組計劃、職工不能勝任等原因，企業在職工勞動合同尚未到期之前解除與職工的勞動關系，或者為鼓勵職工自愿接受裁減而提出的補償建議計劃中給予職工的經濟補償，即國際財務報告準則中所指的辭退福利。

1.2.8其他。是指除上述薪酬以外的其他為獲得職工提供的服務而給予的薪酬，如企業提供給職工以權益形式結算的認股權、以現金形式結算但以權益工具公允價值為基礎確定的現金股票增值權。

2. 新舊制度下職工薪酬核算的主要差異

新會計準則關于職工薪酬核算的主要變化有：一是完善了企業人工成本的范圍；二是明確了職工薪酬的會計處理原則；二是福利費按實際情況計提；四是辭退福利按權責發生制處理；五是完善應付職工薪酬的信息披露。

2.1 完善了企業人工成本的范圍

《企業會計制度》缺少完整統一的職工薪酬概念，對企業人工成本的核算不完整、不準確，較分散。新準則從薪酬本質出發，規定凡是企業為獲得職工提供的服務所給予或付出的所有代價，均構成職工薪酬，從多方位、多角度規范了職工薪酬的內容。如將貨幣性福利列入職工薪酬。原制度對企業向職工提供的許多非貨幣性福利沒有納入職工薪酬核算，新準則將這些非貨幣性福利都納入職工薪酬，并規定了相應的會計處理方法。

2.2 明確了職工薪酬的會計處理原則

新準則規定，在職工為企業提供服務的會計期間，除因解除與職工的勞動關系給予的補償外，企業應根據職工提供服務的受益對象，將應確認的職工薪酬計入相關資產成本或當期損益，同時確認為負債。企業為職工繳納的醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金，應當在職工為其提供服務的會計期間，根據工資總額的一定比例計算，并按照以上規定處理。

2.3 福利費按實際情況計提

新準則規定：“企業為職工繳納的醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費、生育保險費等社會保險費和住房公積金，應當在職工為其提供服務的會計期間，根據工資總額的一定比例計算。”從中可以看出，這里沒有包括應付福利費的計提所以企業應當在職工為其提供服務的會計期間，將應付福利費確認為負債，根據職工提供服務的受益對象計入成本費用。應付福利費屬于沒有明確計提標準的貨幣性薪酬。我們認為，對于國家及各級政府相關法律法規沒有明確規定計提基礎和計提比例的，企業應當根據歷史經驗數據和自身實際情況，合理預計應付職工薪酬，計算確定應付福利費金額和應計入成本費用的薪酬金額。當期實際發生金額大于預計金額的，應當補提應付職工薪酬；當期實際發生金額小于預計金額的，應當沖回多提的應付職工薪酬。

2.4 辭退福利按權責發生制處理

新準則規定，為保障職工權益，企業與其職工提前解除勞動關系時應當給予的經濟補償屬于企業法定義務。這使我國會計準則與國際慣例趨于一致。辭退福利和職工退休時給予的養老金都是對職工的補償，但二者補償的緣由、確認的對象和時點都不同。辭退福利是在職工與企業簽訂的勞動合同到期前，企業根據法律與職工簽訂協議，或者基于商業慣例，承諾當其提前終止對職工的雇傭關系時支付的補償，引發補償的事項是辭退，因此，企業應當在辭退時進行確認和計量。由于被辭退的職工不再為企業帶來未來經濟利益。因此，對于所有辭退福利，均應當于辭退計劃滿足職工薪酬準則預計負債確認條件的當期計入費用。

2.5 完善了職工薪酬的信息披露

新準則統一了關于職工薪酬的披露原則，首次明確規范了披露的范圍和內容。新準則統一了關于職工薪酬的披露原則，首次明確規范了披露的范圍和內容。新準則規定企業應在報表附注中披露與職工薪酬有關的信息，主要包括：（1）應當支付給職工的工資、獎金、津貼和補貼，及其期末應付未付金額；（2）應當為職工繳納的醫療保險費、養老保險費、失業保險費、工傷保險費和生育保險費等社會保險費，及其期末應付未付金額；（3）應當為職工繳存的住房公積金，及其期末應付未付金額等。

參考文獻：

[1] 財政部會計司編寫組.企業會計準則講解[M].北京：人民出版社，2007：11．

[2] 戴德明，毛新述.新企業會計準則闡釋、應用與難點透析[M].北京：中國人民大學出版社，2007：213．

（作者單位：黑龍江省中再生資源開發有限公司齊齊哈爾分公司）