基于增值稅和所得稅差異分析企業(yè)納稅籌劃思路

王 芳，張?zhí)锾?/p>

（1.長春工業(yè)技術(shù)學(xué)校，吉林長春 130062；2.中國石油大學(xué)（華東），山東青島 257061）

基于增值稅和所得稅差異分析企業(yè)納稅籌劃思路

王 芳1，張?zhí)锾?

（1.長春工業(yè)技術(shù)學(xué)校，吉林長春 130062；2.中國石油大學(xué)（華東），山東青島 257061）

增值稅和所得稅是現(xiàn)行稅制中的主要稅種，合理有效的納稅籌劃可以幫助企業(yè)減輕稅負。本文從分析增值稅和所得稅的差異入手，從稅制要素角度出發(fā)，對增值稅和所得稅的籌劃進行具體分析，探尋適合兩稅種的綜合納稅籌劃的思路。

增值稅；所得稅；稅制要素；納稅籌劃；思路

納稅籌劃是指納稅人在稅收法規(guī)許可的范圍內(nèi)，利用合法的手段，通過經(jīng)營和財務(wù)活動的安排盡量減少納稅稅額，以獲得納稅人最大稅收利益的行為。納稅籌劃的最終目的是與財務(wù)管理的目標一致的，即實現(xiàn)企業(yè)價值的最大化[1]。

1 增值稅與所得稅的差異分析

從增值稅和所得稅的特點來看，兩大稅種分別作為間接稅和直接稅的典型代表有很大的差別，具體表現(xiàn)在納稅時是否考慮現(xiàn)金流量的問題、計算方法、應(yīng)用的原則等。

具體而言，增值稅作為一種間接稅，在籌劃時不僅要考慮稅負的降低，還要綜合考慮納稅對企業(yè)現(xiàn)金凈流量的影響。例如企業(yè)在選擇購貨對象時，從小規(guī)模納稅人處購買，在未取得稅務(wù)機關(guān)代開的增值稅專用發(fā)票時進項稅額不能抵扣；而從一般納稅人處購貨可以作為進項稅額抵扣。

假設(shè)某企業(yè)是一般納稅人，需要購進一批原材料，若從甲企業(yè)（一般納稅人） 購進需100萬元，若從乙企業(yè)（小規(guī)模納稅人） 購進需80萬元，只能開具普通發(fā)票。如從甲企業(yè)購進，進貨的成本為100×（1-17%）=83萬元。如從乙企業(yè)購進，進貨成本為80萬元。因此，該批原材料應(yīng)選擇從小規(guī)模納稅人處購進。從貨幣的時間價值考慮，增值稅計算基于收付實現(xiàn)制，即增值稅納稅義務(wù)的發(fā)生以開具增值稅專用發(fā)票為依據(jù)，因此企業(yè)從小規(guī)模納稅人處采購原材料實際上是延期納稅。

相對而言，所得稅作為直接稅，是企業(yè)的一項直接負擔(dān)，是對利潤的直接抵消。所得稅納稅義務(wù)發(fā)生的確認采用權(quán)責(zé)發(fā)生制，即不管收入是否實際流入企業(yè)，只要符合稅法上收入確認的條件就要對其納稅。

2 稅制要素

稅制要素包括納稅人、征稅對象、稅目、稅率、計稅依據(jù)、納稅環(huán)節(jié)、納稅期限、減免稅額等[2]。

納稅人是納稅義務(wù)人的簡稱，是稅法規(guī)定的直接負有納稅義務(wù)的法人和自然人，法律術(shù)語稱為課稅主體。納稅人是稅收制度構(gòu)成的最基本的要素之一。

課稅對象又稱征稅對象，是稅法規(guī)定的征稅的目的物，是一個稅種區(qū)別于其他種稅種的主要標志，是稅收制度的基本要素之一。正確選擇課稅對象，是實現(xiàn)稅制優(yōu)化的關(guān)鍵。

稅目是課稅對象的具體項目。

稅率是應(yīng)納稅額與課稅對象之間的比例，是計算應(yīng)納稅額的尺度，是稅收制度的中心環(huán)節(jié)。

納稅環(huán)節(jié)是征稅對象在運動過程中交納稅款的環(huán)節(jié)。

納稅期限是負有納稅義務(wù)的納稅人向國家繳納稅款的最后時間限制。它是稅收強制性、固定性在時間上的體現(xiàn)。

減免稅是將應(yīng)屬于國家的一部分財政收入以減免稅優(yōu)惠的形式讓渡給納稅人。

對每一個稅制要素進行具體分析都可以找到納稅籌劃的點，下面重點從納稅人、計稅依據(jù)、稅率、納稅期限角度分析具體的籌劃思路，找到適用于兩稅種各自的籌劃角度。

2 籌劃思路

2.1 利用納稅義務(wù)人選擇的籌劃

稅法中將增值稅納稅人分為小規(guī)模納稅人和一般納稅人；《新企業(yè)所得稅法》中規(guī)定企業(yè)和其他取得收入的組織為企業(yè)所得稅的納稅人。這為利用納稅人身份選擇進行納稅籌劃提供了可能性，不同納稅人身份將導(dǎo)致不同的稅率應(yīng)用和不同的計稅基礎(chǔ)，最終導(dǎo)致稅負的差異。舉例如下：

1.在企業(yè)設(shè)立時，考慮增值稅方面的納稅籌劃，若未來的公司屬于薄利多銷的行業(yè)類型（如食品行業(yè)等），則作為一般納稅人更為有利；若屬于利潤率較高的行業(yè)（如化妝品、藥品銷售等），則選擇作為小規(guī)模納稅人上交的增值稅少。

具體計算依據(jù)為：增值率是增值額占不含稅銷售額的比例。假設(shè)某商業(yè)企業(yè)2010年的不含稅銷售額為M，不含稅購進額為N，增值率為A。如果該企業(yè)為一般納稅人，其應(yīng)納增值稅為M×17%－N×17%，引入增值率計算，則為M×A×17%；如果是小規(guī)模納稅人，應(yīng)納增值稅為M×3%。令兩種身份的稅負相等，則有：M×A×17%＝M×3%,則A＝17.65%[3]。

得出結(jié)論：（1）當(dāng)增值率為17.65%時，該企業(yè)無論是選擇一般納稅人還是小規(guī)模納稅人，稅負是相等的。（2）當(dāng)增值率小于17.65%時，企業(yè)作為一般納稅人的稅負小于作為小規(guī)模納稅人的稅負，應(yīng)選擇做一般納稅人。（3）當(dāng)增值率大于17.65%時，企業(yè)作為一般納稅人的稅負大于作為小規(guī)模納稅人的稅負，應(yīng)選擇做小規(guī)模納稅人。

當(dāng)然這種納稅思路的應(yīng)用受到企業(yè)規(guī)模的限制，因為企業(yè)達到一定規(guī)模則只能依法設(shè)立一般納稅人企業(yè)。

2.在所得稅方面，對于個人設(shè)立公司時可以考慮設(shè)立個人獨資企業(yè)或是一人公司，具體選擇時要根據(jù)企業(yè)的盈利狀況，依據(jù)稅級的變化逐級分析，選擇稅負最低的形式。

2.2 利用計稅依據(jù)的籌劃

1.增值稅=銷項稅額-進項稅額。因此在銷項稅方面，要盡量使計稅的銷售額較小；在進項稅方面，要使能抵扣的進項稅額盡量多。

銷項稅額方面可通過選擇不同的代銷方式、促銷手段等來實現(xiàn)納稅籌劃的目的。

（1）選擇代銷方式時，分收取手續(xù)費和買斷兩種，單純從銷項稅額角度，買斷方式對委托代銷方更有利，此時委托方實現(xiàn)的收入是以與買斷方之間的價格計量的。

（2）選擇促銷手段時，最好將實物折扣轉(zhuǎn)換為商業(yè)折扣。

（3）若銷售時涉及收取包裝物押金業(yè)務(wù)的，可以起到延期納稅的效果。

2.所得稅=（應(yīng)稅收入-可扣除項目）×適用稅率。因此所得稅可以分解為以下兩方面來籌劃。

（1）在收入方面要充分利用稅收優(yōu)惠政策，比如投資于企業(yè)以《資源綜合利用企業(yè)所得稅優(yōu)惠目錄》規(guī)定的資源作為主要原材料，生產(chǎn)非國家限制和禁止并符合國家和行業(yè)相關(guān)標準的產(chǎn)品取得的收入，減按90%計入收入總額。

（2）對扣除費用項目進行籌劃，主要是利用會計處理方法的選擇(加速折舊，存貨計價方法)；增加稅前費用（研發(fā)費用的加計扣除、安置殘疾人員和國家鼓勵安置人員的工薪加計扣除）等來達到扣除費用增大的目的。對于提供扣除限額的費用如業(yè)務(wù)招待費、廣告費、業(yè)務(wù)宣傳費等，要盡量用足扣除限額而又不超過其標準。

2.3 利用稅率的籌劃

稅率是影響應(yīng)納稅額的關(guān)鍵因素，不過其選擇的彈性并不大。

1.對于增值稅而言，稅率有17%、3%兩種，稅率主要取決于納稅人的身份，還有一點是針對購進農(nóng)產(chǎn)品的。增值稅一般納稅人向農(nóng)產(chǎn)品生產(chǎn)者購買在免稅農(nóng)產(chǎn)品，準予按收購憑證上注明收購價13%的扣除率計算進項稅額，從當(dāng)期銷項稅額中扣除。

2.2008 年《企業(yè)所得稅法》實施后，擴大了對創(chuàng)業(yè)投資企業(yè)的稅收優(yōu)惠，以及企業(yè)投資于環(huán)境保護、節(jié)能節(jié)水、安全生產(chǎn)等方面的稅收優(yōu)惠，企業(yè)可以利用這些產(chǎn)業(yè)優(yōu)惠政策進行納稅籌劃。

新企業(yè)所得稅法規(guī)定法定稅率為25%，國家需要重點扶持的高新技術(shù)企業(yè)為15%，小型微利企業(yè)為20%，非居民企業(yè)(未在中國境內(nèi)設(shè)立機構(gòu)場所)為20%。應(yīng)對稅率的變化，具備條件的企業(yè)應(yīng)努力向高新技術(shù)企業(yè)發(fā)展，用好用足新稅法的優(yōu)惠政策。另外，小型微利企業(yè)應(yīng)注意把握新所得稅實施細則對小型微利企業(yè)的認定條件，把握企業(yè)所得稅率臨界點的應(yīng)用[4]。

2.4 利用納稅期限籌劃

利用納稅期限進行稅務(wù)籌劃可以做到適度延緩納稅時間，獲得稅款的時間價值，從而為企業(yè)創(chuàng)造價值。

1.增值稅方面主要考慮充分利用好納稅期限，正如在分期收款發(fā)出商品方式下，增值稅專用發(fā)票的開出時間應(yīng)該盡量選在合同約定的收款日期，而不是在發(fā)出商品時一次性全額開具。

2.稅法及新會計準則對固定資產(chǎn)的預(yù)計使用壽命和預(yù)計凈殘值沒有做出具體的規(guī)定，只要求企業(yè)根據(jù)固定資產(chǎn)的性質(zhì)和消耗方式，合理確定固定資產(chǎn)的預(yù)計使用年限和預(yù)計凈殘值。企業(yè)可根據(jù)自己的具體情況選擇對企業(yè)有利的固定資產(chǎn)折舊年限計提折舊，以達到節(jié)稅及其他理財目的。通常，在企業(yè)創(chuàng)辦初期且享有稅收減免優(yōu)惠政策的時候，企業(yè)可以通過延長固定資產(chǎn)折舊年限，將計提的折舊遞延到減免期滿以后計入成本，從而獲得節(jié)稅的好處；而對于一般企業(yè)，即處于正常生產(chǎn)經(jīng)營期且無稅收優(yōu)惠待遇的企業(yè)來說，縮短固定資產(chǎn)折舊年限，使企業(yè)后期成本費用前移，前期利潤后移，從而獲得延期納稅的好處。

4 結(jié)語

通過以上分析，企業(yè)必須把稅收看做生產(chǎn)經(jīng)營活動的成本，通過合理、合法的財務(wù)安排或者經(jīng)營安排來達到降低成本的目的。正確運用稅收法律制度來維護自身權(quán)益，降低稅務(wù)風(fēng)險，避免稅收滯納金和罰款。

[1]蘇萬貴.關(guān)于納稅籌劃的八大問題[J].會計之友,2009(4):62-62.

[2]蔡昌，李玉萍，楊華.稅務(wù)會計-理論、方法與案例[M].北京:清華大學(xué)出版社,北京交通大學(xué)出版社，2010.

[3]鄭婷婷.企業(yè)增值稅納稅籌劃方法與案例探討[J].財稅金融，2009（22）:6.

[4]朱紅.淺議新企業(yè)所得稅法下的納稅與財務(wù)籌劃[J].當(dāng)代經(jīng)濟研究,2010（6）：22.

An Analysis on the Tax Planning Idea of Enterprises Based on the Differences between Value-added Tax and Income Tax

WANGFang1,ZHANGTian-tian2
(1.Changchun IndustryTechnologySchool,Changchun 130062,China; 2.China UniversityofPetroleum(Ease China),Qingdao257061,China)

Value-added tax and income tax are the main tax categories in the current tax system,and reasonable effective tax planning can help enterprises reduce tax burdens.Through discussing the differences between value-added tax and income tax,this article analyzes concretely the planning of value-added tax and income tax from the perspective of taxation element,in order to explore the ideas of comprehensive?tax planning suitable for the two tax categories.

value-added tax;income tax;taxsystem;taxplanning;ideas

F275

A

1008-178X（2012）09-0182-03

2012-05-12

王 芳（1971-），女，吉林長春人，長春工業(yè)技術(shù)學(xué)校講師，從事稅法、稅制研究。