低碳經濟背景下我國實施環境會計的探討

（四川樂山師范學院 四川樂山 614000）

環境會計又名綠色會計，它是以貨幣為主要計量單位，以有關環境法律、法規為依據，研究經濟發展與環境資源之間的關系；計量、記錄環境污染及環境防治、開發、利用的成本費用，并對企業經營過程中對社會環境的維護和開發形成的效益，進行合理計量與報告，綜合評估環境績效及環境活動對企業財務成果影響的一門新興學科。它是以自然資源消耗應如何補償為中心而展開的一門會計，它試圖將會計學與環境經濟學相結合，通過有效的價值管理，達到協調經濟發展和保護環境的目的。

一、我國環境會計發展的現狀

總體而言，目前我國會計界對環境會計的研究是以規范性研究為主，如環境會計的必要性、會計目標、會計假設、會計要素確認等內容，且研究方法較為單一，缺乏具有我國特色的環境會計理論與實踐體系作為環境會計實踐的支撐，此其一。其二，由于環境會計目標定位過高，過于追求理想化的環境會計模式，以至于環境會計的核算如會計科目、記賬方法、會計報告的設計和使用方法都沒有走出套用傳統會計的模式，核算方法缺乏可操作性和科學性。其三，由于環境會計的基本前提和核算原則尚未形成，加之環境會計計量方法尚不完善，導致環境會計報告難以形成統一的標準，同時，由于缺少編制環境會計報告的統一要求，環境信息披露基本上是企業的個體行為，具有很大的隨意性。其四，環境信息披露制度不健全。我國目前尚未普遍推行綠色生產和ISO 14001環境管理體系。許多企業的環境保護意識還不夠強，甚至有些企業在利益的驅使下，恣意地損耗資源，破壞生態環境，加之我國企業財務會計還沒有強制性的信息披露規定，致使大部分企業沒有主動地披露環境會計信息，更不愿主動地披露對自己不利的環境信息。其五，專業人才儲備缺乏。發展環境會計需要跨學科領域的復合型人才，既要深諳會計理論，又要掌握一定的資源、環保知識，我國目前相當缺乏這樣的人才，高校相關學科建設與教學研究也相對滯后。

二、環境會計的核算對象

環境會計核算的對象——自然環境是一種有價值的資源，它能夠為整個人類社會的現在和未來提供多種多樣的服務，是具有直接、間接價值的，如水資源、土地等。將自然資源和環境資源視為一種資產，就有必要將環境質量納入會計核算的資產方。這要求企業站在社會的角度考慮企業的生產成本。首先，對自然資源成本（如水、森林、原煤、原油等）進行合理的核算；其次，國家應當對自然資源和自然資本的價格進行合理確定。對環境保護支出進行合理的核算，包括“三廢”的處理、分析、控制、補救和再循環，以及減少自然資源損失、美化社會環境的各項支出，如污水處理、垃圾處理廠、空氣凈化等的支出。

環境會計核算對象區別于傳統會計的顯著特點是增加了自然環境內容，特別重視環境科學與會計實務的結合。由于與自然環境關系復雜，考慮到目前的環境會計核算技術方法的可操作性，其核算對象的主要內容是：環境成本包括自然資源成本、自然資源損耗和環境保護支出。環境收入包括自然資源收入、環境污染收入和環境保護收入。環境會計收益包括資源環境收益和環境會計利潤等。

三、環境會計的確認、計量與披露

（一）環境會計要素的確認

1.環境資產的確認。環境資產是指特定的個體從已經發生的事項中取得或加以控制，能以貨幣計量，可能帶來未來效用的環境資源。環境資源作為環境資產加以確定的標準為：一是環境資源計量的可靠性；二是環境資源的地域性。環境會計只對會計主體內的環境資源形成的環境資產進行確認。

2.環境費用的確認。它是指某一主體在其持續發展過程中，因進行經濟活動或其他活動，而付出或耗用環境資產的轉化形式。環境費用的確認標準為：一是未來效用的不可能性。如果一項支出不產生未來效用，或者未來效用不符合確認環境資產的標準，那么，該項支出應確認為環境費用；二是計量的可靠性。環境費用計價是以貨幣衡量各項費用的發生額。

3.環境效益的確認。環境效益是指在一定的時期內，環境資產給人帶來的已經實現或即將實現的，能夠用貨幣計量的效用。環境效益可劃分為直接環境效益和間接環境效益。直接環境效益是指對環境開發費用取得有形資源產品時獲得的環境效益，如合理采伐森林獲得的木材產品。間接環境效益是指對環境開發利用，取得無形環境效用時而獲得的環境效益，如保護野生動物群帶來的效益。環境效益的確認標準為：一是環境效益的現實性。人類無意識地向自然界索取或環境自發地提供給人類一定的環境效用。二是環境效益的成本計量性。

（二）環境會計的計量

環境會計的確認和計量是將涉及自然環境的經濟業務作為會計要素，經過辨認確定其數量價格，加以正式記錄并編入會計報表的過程。在計量中，最困難的是自然資源的價值計量。主要的計量方法有：

1.機會成本法。環境資源的開發利用相當于對多種互斥方案的選擇，資源有限性決定了選擇一種形式就要放棄其他形式，放棄方案中的最大經濟效益為所選方案的機會成本。適用于因水資源短缺、廢棄物占地等原因造成的經濟損失計量。

2.資產價值法。環境條件的差別可以通過地價或宅價反映，據此推算環境資源的價值。常用回歸分析法計算、測定環境條件對地價的貢獻度，該貢獻度可視為環境資源價值。該法適用于宅地周邊的森林、草坪等綠色效益的計量。

3.人力資本法。專門用于評估計量環境污染影響人體健康的經濟損失，該方法將環境污染引起的人體健康損失分為醫療費、喪葬費等直接經濟損失和護理費等間接經濟損失。適用于對人身危害重大的重污染企業環境污染的計量。

4.恢復費用法。環境資源被破壞，改善的效益較難評價，可以估計恢復或防護一種資源不受污染所需的最低費用，就是恢復費用法。適用于消煙除塵、污水處理等治理費用的計量。

5.防護費用法。用消除和減少環境污染的有害影響所愿意承擔的費用來衡量環境污染的損失。適用于出現了噪音污染，需要安裝消音或隔音裝置。

6.調查評價法。咨詢專家或環境利用者，當環境物品的供給數量或質量發生變化時，人們愿意支付或接受補償的金額，按調查結果，評價環境資源損失價值或保護措施效益。可運用于評價如洪水對農田、水利設施等造成的經濟損失。

（三）環境會計的信息披露

環境會計通過提供有效的環境信息，來滿足可持續發展的分析、決策需要。其重點在于環境在資產負債表和損益表中的披露，另外在會計報表附注中還可揭示環保措施對目前企業的資本支出和損益的影響以及對未來的影響，同時反映環境經常性支出的數字等內容。企業的環境信息大致可以分為兩類：一是環境問題的財務影響信息，即企業經濟活動和事項中產生影響的環境信息或可能影響企業的財務狀況、經營成果和現金流量的環境信息。這部分環境信息都能以貨幣量化，大部分可以在現有的財務會計假設、原則下進行確認、計量，完全可以包括在現行的年度會計報告中。二是關于環境績效信息的環境會計報告，主要是一些不能用貨幣量化的、關于企業環境責任履行情況的信息，如企業執行國家環境法規的情況，企業的經濟活動對環境造成污染的程度，采取的措施，對環境保護做出的貢獻等。

四、我國實施環境會計的幾點建議

（一）加強環境會計理論專題研究，突破實務操作的主要障礙

目前我國環境會計所依據的理論、方法體系在計量環節上沒能突破多元化的特點，而且核算對象尤其復雜，這樣使得當前環境會計失去了與會計實務相結合的理論支點，結果導致環境會計沒有相應的理論指導作為實施的依據，從而演化為環境會計實施的盲點。如果政府和相關部門在環境會計這方面能恰當地引導并進行相關的理論研究并形成成果，將對提高我國環境會計的理論水平、消除實務操作上的盲點具有積極的推動作用。

（二）建立完善的環境會計規范標準

西方國家在環境問題上經歷了“先污染，后治理”的曲折發展道路，我國應加緊推行環境會計的實施，建立健全環境法律法規體系。首先，在《會計法》中增加環境會計的內容，以法律的形式確定環境會計的地位和作用。其次，完善會計準則，將涉及環境的內容列入會計要素，成為披露內容。對重污染行業的環境信息披露提出重點要求。建立全國性的上市公司環境報告數據庫，通過互聯網公布企業的環境信息，杜絕有關單位盲目追求利潤的短期行為。最后，會計制度的設計要以會計準則所規定的有關環境原則為依據，使環境會計具有較強的操作性，便于會計人員的理解和掌握。通過這些相關的法律、法規、準則與制度的強制性要求，促使企業將開展環境保護工作轉化為自覺行動。

（三）利用價格進行宏觀調控

首先，給出明確的價格信號。對于資源，國家應堅持有償使用原則，盡量減少免費（稅）政策，這將有利于可持續發展的推行和環境會計的計量及完善。其次，要形成合理的價格體系，將商品的成本中加入資源成本，使商品價值得到客觀反映，使各種商品之間的比價能夠反映資源成本，充分發揮價格的宏觀調控作用。這是市場經濟發育的必備條件，有利于充分發揮價格應有的資源配置和宏觀調控作用，使環境會計得以順利實施。

（四）構建環境會計體系

從構建我國的環境會計理論角度看，在不打亂傳統的會計核算的基礎上，通過在有關一級科目下設置與環境會計要素核算相關的二級科目來組織環境會計的核算，構筑有關的環境會計賬戶體系，以便形成較為科學的環境會計信息記錄系統，如：資產類科目核算內容要包括企業擁有和控制的專門用于環境保護的物質、設備、技術、債權等人工環境資產，以及能夠帶來未來經濟利益，并能可靠計量的自然環境資產。同時將環境會計資料列入傳統會計報表中，也可以增設輔助報表。

總之，環境會計內容復雜、涉及面廣，因此制定環境會計的規范標準時必須緊密結合我國的實際情況，逐步完善環境會計的外部環境，加強社會環境的保護意識，建立一套可行的監督機制。環境會計是一個系統工程，它的建立和實施不僅是一個會計問題，更是一個復雜的環境問題和社會問題，我國環境會計的實施對落實科學發展觀、實現社會資源的可持續發展具有重大意義。