行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊的探索

隨著經(jīng)濟(jì)的發(fā)展，行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)投資規(guī)模逐年增加，但是行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)的核算管理仍有一些不足之處，造成國(guó)有資產(chǎn)的流失。本文針對(duì)行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊計(jì)提進(jìn)行分析，探討加強(qiáng)資產(chǎn)核算管理。

2006年頒布的《企業(yè)會(huì)計(jì)準(zhǔn)則》中規(guī)定，除已提足折舊仍繼續(xù)使用的固定資產(chǎn)和單獨(dú)計(jì)價(jià)入賬的土地以外，企業(yè)應(yīng)對(duì)所擁有的固定資產(chǎn)計(jì)提折舊。與之相比，1997年《行政單位會(huì)計(jì)制度》和《事業(yè)單位會(huì)計(jì)制度》規(guī)定行政事業(yè)單位只核算驗(yàn)收交付使用的固定資產(chǎn)，不計(jì)提折舊。筆者認(rèn)為行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊的有一定的弊端，現(xiàn)分析如下：

一、固定資產(chǎn)不管以何種方式取得必然包含價(jià)值和使用價(jià)值

根據(jù)2008年財(cái)政部公布的全國(guó)行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查結(jié)果顯示，截至2006年12月31日，全國(guó)行政事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)總額達(dá)到8.01萬(wàn)億元，計(jì)67.2萬(wàn)戶， 固定資產(chǎn)約占52.19%，達(dá)4.18萬(wàn)億元。

固定資產(chǎn)不管以何種方式取得，都具有商品的一般屬性，必然包含價(jià)值和使用價(jià)值。行政事業(yè)單位與各類企業(yè)雖有不同的屬性，只能說(shuō)明他們的社會(huì)分工不同，經(jīng)費(fèi)來(lái)源不同，所以同樣的一種固定資產(chǎn)，無(wú)論企業(yè)還是行政事業(yè)單位，取得并持有固定資產(chǎn)的目的是相同的，都是為了獲取該商品的使用價(jià)值，固定資產(chǎn)的物質(zhì)要素因正常使用及自然力的作用而造成的損耗，即使用過(guò)程中發(fā)生的有形損耗與無(wú)形損耗在不同所有制單位應(yīng)該是相同的。

二、行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)不提折舊違背了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一般要求

行政事業(yè)單位的會(huì)計(jì)核算一般采用收付實(shí)現(xiàn)制，所以本期發(fā)生的費(fèi)用如果未支付就不能確認(rèn)為支出，行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理檢查中發(fā)現(xiàn)，由于行政事業(yè)單位購(gòu)置固定資產(chǎn)的資金大多是由財(cái)政撥款，在經(jīng)費(fèi)支出或事業(yè)支出中列支，固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊，因此，一些部門單位在固定資產(chǎn)購(gòu)買、管理、核算中不按制度規(guī)范要求處理。財(cái)政部2008年公布的全國(guó)行政事業(yè)單位資產(chǎn)清查發(fā)現(xiàn)，行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)管理存在如下突出問(wèn)題：一是賬實(shí)不符，固定資產(chǎn)管理工作較薄弱，會(huì)計(jì)核算部門與資產(chǎn)管理部門長(zhǎng)期不對(duì)資產(chǎn)進(jìn)行核查，造成家底不清、賬實(shí)不符，違背了會(huì)計(jì)信息的可靠性原則；二是有些地方、部門和單位沒(méi)有設(shè)立或明確專職人員、專門機(jī)構(gòu)負(fù)責(zé)固定資產(chǎn)日常管理，職責(zé)分工不明；三是有的單位處置固定資產(chǎn)時(shí)不按規(guī)定程序報(bào)批，存在資產(chǎn)流失風(fēng)險(xiǎn)，處置后會(huì)計(jì)核算部門與資產(chǎn)管理部門未同時(shí)將處置的固定資產(chǎn)核銷；四是不少單位存在重購(gòu)置輕管理現(xiàn)象。

行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)若不計(jì)提折舊，則賬面上所反映的固定資產(chǎn)價(jià)值無(wú)法體現(xiàn)固定資產(chǎn)新舊程度，難以準(zhǔn)確的把握固定資產(chǎn)使用狀況，應(yīng)否更新缺乏可靠的依據(jù)，不利于管理者做出科學(xué)決策，有些行政事業(yè)單位購(gòu)置固定資產(chǎn)時(shí)不進(jìn)行可行性論證，致使固定資產(chǎn)配置、布局不合理、不科學(xué)。部分單位的固定資產(chǎn)，常年不進(jìn)行清產(chǎn)核資，該入賬而不入賬，有賬無(wú)物或有物無(wú)賬的現(xiàn)象屢見(jiàn)不鮮，有些行政事業(yè)單位出于不同的動(dòng)機(jī)，對(duì)長(zhǎng)期不用或已經(jīng)報(bào)廢的固定資產(chǎn)不予清理，如有些單位早期使用的386型號(hào)電腦，一臺(tái)價(jià)值20 000多元，早已淘汰不能使用，資產(chǎn)的實(shí)際價(jià)值與賬面價(jià)值已嚴(yán)重偏離，但現(xiàn)在各種檢查評(píng)估對(duì)單位固定資產(chǎn)有明確要求，促使行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)應(yīng)報(bào)廢而不報(bào)廢，應(yīng)銷賬而不銷賬，加之目前行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)報(bào)廢審批手續(xù)相當(dāng)繁瑣，造成了賬面固定資產(chǎn)總額虛高。目前不少事業(yè)單位都在借助商業(yè)銀行信貸資金來(lái)加速發(fā)展，商業(yè)銀行除根據(jù)事業(yè)單位申報(bào)的貸款項(xiàng)目進(jìn)行科學(xué)論證外，主要依靠提供的財(cái)務(wù)報(bào)表來(lái)評(píng)價(jià)該單位的資產(chǎn)質(zhì)量，事業(yè)單位資產(chǎn)負(fù)債表上的固定資產(chǎn)不能體現(xiàn)其凈值，虛增了固定資產(chǎn)的價(jià)值，違背了會(huì)計(jì)信息的可比性原則，容易誤導(dǎo)外部報(bào)表閱讀者，造成決策失誤。行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)不計(jì)提折舊的直接后果就是導(dǎo)致會(huì)計(jì)信息嚴(yán)重失真，違背了會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的一般要求。

三、行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊的重要性及理論依據(jù)

行政事業(yè)單位的主要經(jīng)費(fèi)來(lái)源是國(guó)家財(cái)政撥款，有非營(yíng)利性的特點(diǎn)，決定了其各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)不強(qiáng)調(diào)收益，也自然不需要成本核算，由此行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)是不需計(jì)提折舊的，其實(shí)國(guó)家財(cái)政資源具有稀缺性的特點(diǎn)，本應(yīng)更加注重經(jīng)濟(jì)效益，使財(cái)政資金經(jīng)濟(jì)效益最大化才是行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的最重要課題。

《事業(yè)單位會(huì)計(jì)準(zhǔn)則（試行）》第十一條規(guī)定：“會(huì)計(jì)信息應(yīng)當(dāng)符合國(guó)家宏觀經(jīng)濟(jì)管理的要求，適應(yīng)預(yù)算管理和有關(guān)方面了解事業(yè)單位財(cái)務(wù)狀況及收支情況的需要，并有利于加強(qiáng)內(nèi)部經(jīng)營(yíng)管理。《行政事業(yè)單位國(guó)有資產(chǎn)管理辦法》規(guī)定：“行政事業(yè)單位對(duì)所占有、使用的國(guó)有資產(chǎn)要定期清查，做到家底清楚，賬賬相符，賬卡相符、賬實(shí)相符，防止資產(chǎn)流失”。現(xiàn)行會(huì)計(jì)制度規(guī)定行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)不提折舊，只按事業(yè)收入和經(jīng)營(yíng)收入的一定比例提取修購(gòu)基金，行政事業(yè)單位為社會(huì)提供的服務(wù)，雖然不能通過(guò)會(huì)計(jì)核算的方式加以量化，但并不影響對(duì)其各項(xiàng)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)所發(fā)生的收支進(jìn)行可靠計(jì)量，工業(yè)企業(yè)對(duì)于固定資產(chǎn)折舊核算的一整套會(huì)計(jì)處理原則、方法和程序，已相當(dāng)成熟，行政事業(yè)單位應(yīng)可借鑒。對(duì)行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)提取折舊，可以全面、準(zhǔn)確、及時(shí)地反映出固定資產(chǎn)在各個(gè)時(shí)點(diǎn)的實(shí)際價(jià)值和期末凈值，既可以保證賬實(shí)相符，避免虛增資產(chǎn)，又便于適時(shí)掌握和了解固定資產(chǎn)的使用狀況，使財(cái)務(wù)會(huì)計(jì)資料能夠真實(shí)反映和有效控制固定資產(chǎn)的增減變化，是完善和加強(qiáng)固定資產(chǎn)管理的客觀需要，也是會(huì)計(jì)信息質(zhì)量的本質(zhì)要求，固定資產(chǎn)實(shí)行原始計(jì)價(jià)計(jì)量的方法，單位會(huì)計(jì)無(wú)法確認(rèn)其價(jià)值的增與減，賬面資產(chǎn)總值失去了對(duì)實(shí)物的有效控制。隨著行政事業(yè)單位改革的不斷深入，其業(yè)務(wù)活動(dòng)逐年增加，日益增多的業(yè)務(wù)收入，形成了一定的重置固定資產(chǎn)的能力，目前的會(huì)計(jì)核算不計(jì)提折舊，只核算原值，造成固定資產(chǎn)實(shí)際價(jià)值和賬面價(jià)值嚴(yán)重不符，形成資產(chǎn)虛增現(xiàn)象，又造成該報(bào)廢或更新的固定資產(chǎn)因消耗殆盡或不能使用而長(zhǎng)期掛賬，固定資產(chǎn)的價(jià)值得不到應(yīng)有的補(bǔ)償。

四、行政事業(yè)單位固定資產(chǎn)折舊方法的探討

隨著社會(huì)主義市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)的發(fā)展和科技創(chuàng)新步伐的加快，對(duì)于固定資產(chǎn)更新改造的速度提出了更高的要求，會(huì)計(jì)核算應(yīng)用權(quán)責(zé)發(fā)生制代替收付實(shí)現(xiàn)制，企業(yè)會(huì)計(jì)核算中折舊的方法有很多，但我國(guó)允許企業(yè)選用的折舊方法只有年限平均法、年數(shù)總和法、工作量法和雙倍余額遞減法4種。筆者認(rèn)為借鑒企業(yè)會(huì)計(jì)制度關(guān)于固定資產(chǎn)折舊的有關(guān)規(guī)定，結(jié)合行政事業(yè)單位會(huì)計(jì)核算的特點(diǎn)，對(duì)不同類別的固定資產(chǎn)，比如房屋建筑物、交通工具、電腦電器、儀器設(shè)備等，可以結(jié)合該類固定資產(chǎn)使用年限和國(guó)家強(qiáng)制報(bào)廢的有關(guān)規(guī)定，合理選擇折舊方法，因?yàn)楣潭ㄙY產(chǎn)的折舊方法一旦確定，不得隨意變更。筆者認(rèn)為行政事業(yè)單位的固定資產(chǎn)折舊可選用既簡(jiǎn)單又易于掌握的方法，房屋建筑物占固定資產(chǎn)比重大的單位可選擇平均年限法；固定資產(chǎn)中交通工具比重大的單位可選擇工作量法；電腦電器多的單位由于技術(shù)進(jìn)步快，設(shè)備更新快可選擇雙倍余額遞減法。平均年限法（直線法），是最簡(jiǎn)單最常用的一種方法，它簡(jiǎn)化了會(huì)計(jì)核算，易于掌握，因此在實(shí)際工作中得到了廣泛的應(yīng)用。假定固定資產(chǎn)在各個(gè)會(huì)計(jì)期間使用成本是相同的，而不管其實(shí)際使用程度，此法是以固定資產(chǎn)的原價(jià)減去預(yù)計(jì)凈殘值除以預(yù)計(jì)可使用年限，得出每年的折舊費(fèi)用，在各使用年限中，提取的固定資產(chǎn)折舊是相等的。計(jì)算公式：

年折舊率 =（1 － 預(yù)計(jì)凈殘值率）÷ 預(yù)計(jì)使用壽命（年）× 100%

月折舊額 = 固定資產(chǎn)原價(jià)× 年折舊率 ÷ 12

行政事業(yè)單位在資產(chǎn)負(fù)債表中還應(yīng)作如下變動(dòng)：將資產(chǎn)類原來(lái)固定資產(chǎn)一欄不變，另下設(shè)三欄：（1）固定資產(chǎn)原價(jià)；（2）減：累計(jì)折舊；（3）固定資產(chǎn)凈值。三欄分別記錄單位固定資產(chǎn)的原始價(jià)值；已經(jīng)提取的折舊額；單位固定資產(chǎn)原價(jià)減去累計(jì)折舊后的固定資產(chǎn)凈值。將凈資產(chǎn)類專用基金下，增設(shè)固定資產(chǎn)更新基金一欄，期末固定資產(chǎn)凈值余額與固定基金余額是對(duì)應(yīng)關(guān)系。 固定資產(chǎn)計(jì)提折舊時(shí)的會(huì)計(jì)分錄（1）借：事業(yè)支出；貸：累計(jì)折舊（2）借：固定基金；貸：專用基金——固定資產(chǎn)更新基金。行政事業(yè)單位添置固定資產(chǎn)時(shí)專用基金——固定資產(chǎn)更新基金如有余額應(yīng)優(yōu)先使用，會(huì)計(jì)分錄（1）借：專用基金——固定資產(chǎn)更新基金；貸：財(cái)政直接支付（銀行存款）；（2）借：固定資產(chǎn)；貸：固定基金。

總之，行政事業(yè)單位通過(guò)固定資產(chǎn)折舊的核算，加強(qiáng)了會(huì)計(jì)核算的可比性與真實(shí)性，為會(huì)計(jì)報(bào)表使用者提供更真實(shí)的會(huì)計(jì)信息，能進(jìn)一步提高固定資產(chǎn)使用效益，從而使會(huì)計(jì)報(bào)表的閱讀使用者對(duì)固定資產(chǎn)情況一目了然，為行政事業(yè)單位日常管理固定資產(chǎn)提供了決策依據(jù)，也可為固定資產(chǎn)更新積累更多資金，促進(jìn)行政事業(yè)單位資產(chǎn)管理工作更加規(guī)范有序。［校級(jí)課題2012070631］

（作者單位：鎮(zhèn)江市高等專科學(xué)校財(cái)務(wù)處 ）