連鎖經(jīng)營企業(yè)會計核算問題研究

陳仙秀

（廣州市番禺區(qū)沙灣鎮(zhèn)成人文化技術(shù)學(xué)校 廣東 廣州 511483）

連鎖經(jīng)營企業(yè)是一種新型的企業(yè)組織形式。這種企業(yè)組織形式將眾多分散的、經(jīng)營同類商品或者提供同類服務(wù)的零售企業(yè)進(jìn)行集中，由總部進(jìn)行統(tǒng)一的領(lǐng)導(dǎo)和管理，采取統(tǒng)一采購、統(tǒng)一配送的等方式從事經(jīng)營活動，各個零售企業(yè)進(jìn)行相對獨(dú)立的銷售，提高整體的品牌效應(yīng)和規(guī)模經(jīng)濟(jì)，進(jìn)而達(dá)到收益共享的目的。

根據(jù)總部對各零售企業(yè)的控制程度不同，連鎖經(jīng)營企業(yè)分為不同的組織形式。目前我國連鎖經(jīng)營企業(yè)也有多種組織形式，本文將根據(jù)連鎖企業(yè)的組織形式不同，探討他們各自適應(yīng)的會計核算方式，并分析在進(jìn)行具體的工作中應(yīng)如何進(jìn)行會計核算。

一、連鎖經(jīng)營企業(yè)的組織形式

根據(jù)總部與各零售企業(yè)的控制關(guān)系，可以將連鎖經(jīng)營企業(yè)分為直營連鎖、特許連鎖、自愿連鎖等形式。

1、直營連鎖

這種連鎖方式又稱為正規(guī)連鎖，是連鎖經(jīng)營企業(yè)最為基本的組織形式，其他的組織大多是從這種方式演化而來的。直營連鎖的總部對零售企業(yè)的控制力度較高，各門店的人力、物力和財力都是在總部的控制下進(jìn)行運(yùn)營、流通的。

2、特許連鎖

這種連鎖方式又稱為加盟連鎖，即各零售企業(yè)是以加盟店的方式與總部達(dá)成契約進(jìn)行連鎖經(jīng)營的組織形式。這種組織形式比較具有代表性的案例就是肯德基、麥當(dāng)勞。在這種連鎖方式下，總部擁有先進(jìn)的技術(shù)和管理經(jīng)驗，通過特許經(jīng)營方式建立連鎖經(jīng)營體系，并將其豐富的技術(shù)經(jīng)驗傳授給各加盟店，相應(yīng)的收取一定比例的費(fèi)用，這種契約關(guān)系的組織形式就是特許經(jīng)營。

3、自愿連鎖

自愿連鎖又稱為自由連鎖，是指在龍頭企業(yè)的統(tǒng)領(lǐng)下，各零售企業(yè)通過資源加盟的方式組成經(jīng)營聯(lián)合體。顧名思義，在這種連鎖形式下，各加盟店的經(jīng)營自主權(quán)較大，經(jīng)營的收益和成本屬于自愿連鎖企業(yè)的所有者，僅僅使用的系統(tǒng)運(yùn)作技術(shù)和龍頭企業(yè)的品牌等專有信息。

二、不同連鎖經(jīng)營形式的會計核算方式的選取

根據(jù)企業(yè)的規(guī)模、經(jīng)營范圍以及總部對各零售企業(yè)的控制程度的不同，連鎖經(jīng)營企業(yè)在進(jìn)行會計核算時可以采用兩種方式：獨(dú)立核算方式和統(tǒng)一核算方式。

1、獨(dú)立核算和統(tǒng)一核算方式

（1）獨(dú)立核算方式。這種會計核算方式的核算主體分別是總部和各零售企業(yè)，前者進(jìn)行部分統(tǒng)一的會計核算，后者進(jìn)行相對獨(dú)立的會計核算。在這種會計核算方式下，總部和零售企業(yè)都要設(shè)置獨(dú)立的會計機(jī)構(gòu)。首先，總部對各零售店進(jìn)行投資而具有經(jīng)濟(jì)關(guān)系，總部將其作為“長期股權(quán)投資”進(jìn)行核算，各零售店在收到投資時將其作為“實收資本”進(jìn)行會計記錄。其次，在經(jīng)營過程中，總部負(fù)責(zé)所有商品的采購、配送工作，總部按內(nèi)部商品價格進(jìn)行結(jié)算，并根據(jù)配送數(shù)量和價格開具增值稅專用發(fā)票或者是普通發(fā)票；各零售店根據(jù)發(fā)票內(nèi)容相應(yīng)的增加存貨。最后，在月末時，各零售店要計算并結(jié)轉(zhuǎn)當(dāng)期經(jīng)營成果，編制財務(wù)會計報告，上繳利潤；總部根據(jù)各零售店的財務(wù)報告和上繳利潤編制合并會計報表。

（2）統(tǒng)一核算方式。在這種方式下，會計核算主體是總部。總部通過將零售企業(yè)的經(jīng)營活動進(jìn)行匯總，實行統(tǒng)一的會計核算。總部會計機(jī)構(gòu)在進(jìn)行會計核算時，會對基層的零售企業(yè)的經(jīng)營成果進(jìn)行考核，根據(jù)經(jīng)營業(yè)績相應(yīng)地確定他們的勞動報酬，并設(shè)立備用金制度，其額度根據(jù)各零售企業(yè)的需要而定。各零售企業(yè)實行報賬制，并沒有單獨(dú)設(shè)立會計機(jī)構(gòu)，只需要設(shè)立一名會計人員，負(fù)責(zé)對零售企業(yè)的業(yè)務(wù)活動設(shè)置部分會計賬簿，并核算本部門的營業(yè)收入和營業(yè)費(fèi)用，將收入上繳總部，發(fā)放員工工資，并負(fù)責(zé)本部門備用的使用、保管工作。總部對本企業(yè)的所有經(jīng)濟(jì)資源和經(jīng)營活動擁有控制權(quán)，對商品進(jìn)行統(tǒng)一的采購和配送，在商品配送時，總部和各零售企業(yè)不需要進(jìn)行增值稅的計算，只需對庫存商品的明細(xì)科目進(jìn)行調(diào)整。各零售企業(yè)將開展經(jīng)營活動的全部收入上繳總部，總部根據(jù)各零售企業(yè)的經(jīng)營情況編制個別會計報表。

2、連鎖經(jīng)營企業(yè)的會計核算方式選擇

（1）直營連鎖形式下的連鎖經(jīng)營企業(yè)適合采用統(tǒng)一核算方式。連鎖企業(yè)的總部對各零售企業(yè)的控制力度較大，負(fù)責(zé)分店所有的資產(chǎn)、負(fù)債和經(jīng)營損益。直營連鎖企業(yè)實行集中核算制，即采用統(tǒng)一的會計核算方式，有助于總部更好地對各零售企業(yè)進(jìn)行監(jiān)督、管理。在具體實踐中，直營連鎖企業(yè)的會計核算方式有兩種模式：一是“總部—門店”方式。這種方式是指所有零售門店的賬目全部并入總部賬目，零售門店只是設(shè)置相應(yīng)的輔助賬目，以便于定期與總部進(jìn)行賬目的核對。這種模式適應(yīng)于處于同一地區(qū)或者城市、企業(yè)結(jié)構(gòu)較為簡單的直營連鎖企業(yè)。二是“總部—地區(qū)總部—門店”方式。在這種方式下，地區(qū)總部將管轄內(nèi)的所有門店的賬目進(jìn)行匯總，編制該地區(qū)的賬目。各零售門店建立輔助賬目，方便定期與地區(qū)總部進(jìn)行賬目核對。只有在年度末，企業(yè)總部才會將所有的地區(qū)總部的會計報表進(jìn)行合并，編制合并報表。在整個經(jīng)營過程中，總部對各零售門店的資產(chǎn)、負(fù)債和損益實現(xiàn)電算化管理，商品在企業(yè)內(nèi)部的轉(zhuǎn)移按照進(jìn)貨價格進(jìn)行核算。

（2）特許連鎖方式下的連鎖經(jīng)營企業(yè)通常采用獨(dú)立核算方式。特許連鎖方式下，各加盟店具備法人資格，但需要向其特許者即總部支付與生產(chǎn)經(jīng)營相關(guān)的特許權(quán)使用費(fèi)，并計入管理費(fèi)用。特許者將收到的特許權(quán)使用費(fèi)計入其他業(yè)務(wù)收入。由于加盟店不需要總部進(jìn)行投資，所以其利潤也不需要向總部上繳。因此，在這種情況下，加盟店有能力、也有必要進(jìn)行獨(dú)立的會計核算。

（3）自愿連鎖方式下的連鎖經(jīng)營企業(yè)通常采用獨(dú)立核算方式。自愿連鎖的各個零售門店保留原有的資本所有權(quán)，具有很大的經(jīng)營自主權(quán)。按照協(xié)議支付給總部相應(yīng)的服務(wù)費(fèi)用，并計入管理費(fèi)用。總部收到該費(fèi)用后計入其他業(yè)務(wù)收入。總部與各零售門店的商品轉(zhuǎn)移按照獨(dú)立核算的企業(yè)進(jìn)行進(jìn)銷存的賬務(wù)處理。

三、連鎖經(jīng)營企業(yè)會計核算的內(nèi)容和方法

連鎖企業(yè)的會計核算時，根據(jù)總部與零售門店的關(guān)系不同，應(yīng)該從商品配送、費(fèi)用分?jǐn)偂⒎值觊g商品往來和利潤計算、上繳等方面的內(nèi)容進(jìn)行相應(yīng)的處理。

1、商品配送的核算

總部對直營店進(jìn)行商品配送，相當(dāng)于商品在同一企業(yè)內(nèi)部的轉(zhuǎn)移，并沒有實現(xiàn)商品的銷售，因此，這種情況下，總部不能確認(rèn)商品銷售收入，只能將商品的存貨明細(xì)進(jìn)行調(diào)整，會計核算仍按成本價格計算。總部對加盟店和自愿連鎖的零售企業(yè)進(jìn)行配送，屬于商品在不同產(chǎn)權(quán)主體之間的轉(zhuǎn)移，即總部實現(xiàn)了商品銷售，因此，總部應(yīng)該按照收入確認(rèn)進(jìn)行會計核算，計價模式應(yīng)該按照協(xié)議的規(guī)定進(jìn)行處理。

2、總部與分店的費(fèi)用分?jǐn)?/h3>

總部與分店的費(fèi)用的發(fā)生與會計處理可能不一致。有些分店經(jīng)營費(fèi)用，分店并不記錄，而是由總部記錄。比如，分店如果是總部的直營店，其固定資產(chǎn)記錄在總部的賬簿中，相應(yīng)的折舊也由總部進(jìn)行核算。總部收到分店的收入后，將凈收益用分店的折舊費(fèi)用進(jìn)行沖減并入賬，這導(dǎo)致了分店賬面凈收益由于缺少折舊費(fèi)用的沖減而偏高。與折舊性質(zhì)類似的壞賬費(fèi)用也有同樣的效果。以此類推，如果總店將某筆費(fèi)用分配給分店負(fù)擔(dān)，也做上述處理，即用分店上報的凈收益減去其應(yīng)負(fù)擔(dān)的總店記錄的費(fèi)用，作為分店的凈收益，總店將這些費(fèi)用分擔(dān)給分店一部分，能夠真實反映總部和分店的真實經(jīng)營業(yè)績。

3、分店間往來核算

如果總部下設(shè)多處分店，并且這些分店有直營店、加盟店、自愿連鎖店等不同的形式，那么在分店之間商品轉(zhuǎn)移就需要總部進(jìn)行統(tǒng)一的調(diào)度和控制，會計核算也通過總店進(jìn)行，而不是分店之間相互以對方的名義記賬。如果分店的資產(chǎn)調(diào)出，就借記“總店往來”科目，貸記有關(guān)資產(chǎn)類科目；如果分店調(diào)入資產(chǎn)，應(yīng)借記有關(guān)資產(chǎn)類科目，貸記“總店往來”科目。相應(yīng)的，為了與分店的賬目記錄保持一致，總部也應(yīng)該做相應(yīng)的調(diào)整。直營店之間的商品轉(zhuǎn)移處理比較簡單，而加盟店和自愿連鎖店由于性質(zhì)的特殊性，在進(jìn)行商品調(diào)撥時應(yīng)注意商品所有權(quán)的問題，其中自愿連鎖店的處理同加盟店。

（1）加盟店之間商品調(diào)撥的會計核算。由于加盟店是獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)實體，他們的產(chǎn)權(quán)不屬于總部，可以進(jìn)行獨(dú)立的經(jīng)濟(jì)活動，因此加盟店之間的商品調(diào)撥不需要總部進(jìn)行會計記錄。但是，加盟店之間的商品調(diào)撥應(yīng)該服從于總部的安排和監(jiān)控，防止沒有總部允許的私自調(diào)撥商品的情況。總部為這種商品的余缺進(jìn)行調(diào)劑、商品運(yùn)輸和貨款的結(jié)算提供了方便，雖然不需要進(jìn)行商品調(diào)撥的會計記錄，但是應(yīng)該在財務(wù)上反映商品調(diào)撥的方向和數(shù)量、額度等內(nèi)容。

（2）加盟店與直營店間商品調(diào)撥的會計核算。加盟店與直營店之間的商品調(diào)撥性質(zhì)相同，但商品轉(zhuǎn)移的方向相反。直營店向加盟店調(diào)撥商品時，相當(dāng)于連鎖企業(yè)的商品銷售，連鎖企業(yè)按照收入確認(rèn)進(jìn)行會計核算。反之，加盟店向連鎖店調(diào)撥商品，實質(zhì)上是加盟店的商品退回，連鎖企業(yè)應(yīng)該將原來已經(jīng)確認(rèn)的銷售收入進(jìn)行沖銷。

4、分店利潤計算及上繳

（1）在月末時，分店應(yīng)該計算并結(jié)算當(dāng)月已銷產(chǎn)品的進(jìn)銷差價，即借記“商品成本差異”科目，貸記“商品銷售成本”科目。而加盟店的利潤不上繳總部，故總部不作會計處理。對于直營店的利潤，總部收到后做會計處理，并生成合并報表，在結(jié)算時不做會計分錄。

（2）月末分店結(jié)轉(zhuǎn)利潤。分店與一般企業(yè)的結(jié)轉(zhuǎn)利潤處理方法類似，借記“商品銷售收入”科目，貸記“本年利潤”科目；借記“本年利潤”科目，貸記“商品銷售成本”、“經(jīng)營費(fèi)用”等科目。總店不做分錄。

（3）分店計算應(yīng)將利潤上繳總部。直營店應(yīng)計算利潤并將利潤上繳總店。分店上繳利潤時應(yīng)做會計分錄如下：借記“利潤分配—應(yīng)交分店利潤”科目，貸記“其他應(yīng)收款—應(yīng)交總店利潤”科目。總部收到分店上繳的利潤時，做會計分錄：借記“其他應(yīng)收款—應(yīng)收分店利潤”科目，貸記“本年利潤”科目，將整個企業(yè)的利潤進(jìn)行匯總核算。

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