營業稅改征增值稅的政策效應分析及對策

劉景溪（山東省國家稅務局 山東 濟南 250002）

一、“營改增”試點政策簡析

根據《財政部國家稅務總局關于印發<營業稅改征增值稅試點方案>的通知》（財稅[2011]110號）、《財政部國家稅務總局關于在上海市開展交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點的通知》（財稅[2011]111號）等文件,“營改增”主要政策包括以下幾點:

（一）試點行業

經國務院批準，目前試點行業主要是交通運輸業和部分現代服務業，也就是所謂的“1+6”模式。“l”是指交通運輸業，“6”是指現代服務業中的研發和技術、信息技術、文化創意、物流輔助、有形動產租賃和鑒證咨詢六個領域。

1.交通運輸業。交通運輸業，是指使用運輸工具將貨物或者旅客送達目的地，使其空間位置得到轉移的業務活動,包括陸路運輸服務、水路運輸服務、航空運輸服務和管道運輸服務。選擇交通運輸業作為試點主要考慮以下幾個因素：一是交通運輸業與生產流通聯系緊密，在生產性服務業中占有重要地位；二是運輸費用屬于現行增值稅進項稅額抵扣范圍，運費發票已納入增值稅管理體系，改革的基礎較好。

2.部分現代服務業。部分現代服務業，是指圍繞制造業、文化產業、現代物流產業等提供技術性、知識性服務的業務活動，包括研發和技術服務、信息技術服務、文化創意服務、物流輔助服務、有形動產租賃服務、鑒證咨詢服務。選擇部分現代服務業作為試點主要考慮以下幾個因素：一是現代服務業是衡量一個國家經濟社會發達程度的重要標志，通過改革支持其發展有利于提升國家綜合實力；二是選擇與制造業關系密切的部分現代服務業進行試點，可以減少產業分工細化存在的重復征稅因素，既有利于現代服務業的發展，也有利于制造業產業升級和技術進步。

（二）稅率

按照試點行業營業稅實際稅負測算，交通運輸業轉換的增值稅稅率水平基本在11%～15%之間，現代服務業基本在6%～10%之間。為使試點行業總體稅負不增加，改革試點選擇了11%和6%兩檔稅率，分別適用于交通運輸業和部分現代服務業。具體來說，租賃有形動產等適用17%稅率，交通運輸業適用11%稅率，其他部分現代服務業適用6%稅率。

（三）稅收歸屬

試點期間保持現行財政體制基本穩定，原歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區，稅款分別入庫。因試點產生的財政減收，按現行財政體制由中央和地方分別負擔。

（四）稅收優惠

為確保“營改增”平穩過渡，財政部、國家稅務總局已明確，對現行部分營業稅免稅優惠政策，在“營改增”后繼續予以免征。即：試點納稅人提供的符合條件的國際運輸服務、向境外提供的研發和設計服務，適用增值稅零稅率；試點納稅人在境外或向境外提供的符合條件的工程勘察勘探等服務，免征增值稅；試點納稅人原適用的營業稅差額征稅政策，試點期間予以延續。

二、“營改增”政策效應實證分析

（一）上海市“營改增”試點概況

營業稅和增值稅同屬于流轉稅類，都具有稅源充足、取得財政收入穩定等特點，不同之處在于營業稅以營業收入全額作為計稅依據，而增值稅以增值額作為計稅依據。我國1994年稅制改革后，形成了增值稅與營業稅并征的格局（見表1）。

上海市“營改增”試點，執行的是《營業稅改征增值稅試點方案》中的《交通運輸業和部分現代服務業營業稅改征增值稅試點實施辦法》。涉及的行業范圍僅限于交通運輸業（包括陸路運輸、水路運輸、航空運輸、管道運輸）和部分現代服務業（包括研發和技術、信息技術、文化創意、物流輔助、有形動產租賃、鑒證咨詢），沒有涉及《營業稅改征增值稅試點方案》列舉的建筑業、郵電通信業、銷售不動產等領域以及將來要覆蓋的全部服務業，體現了國家規定的“統籌設計，分步實施”的原則。新納入試點的省市總體上復制了上海試點方案。

上海試點方案的主要特點是在現行增值稅17%標準稅率和13%低稅率基礎上，新增了11%和6%兩檔低稅率，以保持試點行業“營改增”后稅負不增或略有下降。其中，租賃有形動產等適用17%稅率，交通運輸業適用11%稅率，其他部分現代服務業適用6%稅率。同時，按照應稅服務年銷售額標準將試點納稅人分為兩類：年銷售額超過500萬元的納稅人為一般納稅人，按照一般計稅方法計稅，用銷項稅額減去進項稅額確定應納稅額，納入整個增值稅抵扣鏈條；年銷售額未超過500萬元的納稅人為小規模納稅人，按照簡易計稅方法計稅，用不含稅銷售額乘以3%的征收率計算繳納增值稅。國家還出臺了不同地區、不同納稅人以及不同業務之間的稅制銜接規定，明確了現行部分營業稅免稅政策在改征增值稅后繼續予以免征，并對稅負增加較多的部分行業給予適當的稅收優惠，以保障稅制改革平穩過渡。

表1 增值稅與營業稅基本情況對比表

從調查了解的情況看，上海試點工作進展平穩有序，成效好于預期，各界反映良好：一是減稅效應明顯。試點行業小規模納稅人稅負明顯下降，降幅為40%；試點行業一般納稅人稅負有增有減，整體減負，有2/3的一般納稅人稅負略有下降；原有的增值稅一般納稅人稅負因取得試點單位進項稅抵扣而普遍降低。二是促進服務業加速發展。改革從制度上解決了貨物與勞務稅制不統一和重復征稅問題，為現代服務業創造了公平的稅制環境，各類投資和生產要素向現代服務業加速集聚，跨國公司投資上海現代服務業的意愿明顯增強。試點以來累計新增試點戶數3.1萬戶，其中一半為新設服務業企業，主要集中在文化創意、鑒證咨詢和研發技術等行業。三是促進企業創新轉型。現代服務業的加速發展，客觀上為先進制造業提供了更大的市場需求和更廣的發展空間，形成了服務業和制造業相互促進的良性循環發展機制。不少制造業企業利用因減稅而帶來的收入，加大了對現代服務業的投入力度。一些大型制造業企業主動實施主輔分離，母體企業主業得以做大做強，上海先進制造業的核心競爭力進一步提升。四是有力支持和促進了服務貿易出口。通過對國際運輸和研發設計服務實行出口退稅政策，對技術轉讓、技術咨詢、鑒證咨詢等實行免稅政策，增強了試點企業出口服務貿易的意愿，提升了上海服務貿易出口的競爭力。

“營改增”過程中，也有一些問題值得重視：一是“營改增”導致地方財政收入減少。營業稅是地方政府的第一大稅種，目前省級收入中營業稅占地稅收入平均為50%，當其征稅范圍縮減甚至被增值稅取代時，地方政府的財政收入必將減少。部分試點省市對本地區相關數據進行的測算表明，試點改革對地方財政均造成一定程度的減收影響（見表2）。二是“營改增”將帶來國稅和地稅機構、人員、職責的調整。目前，國稅和地稅兩套機構的人員與工作量相對匹配飽和，一旦營業稅業務劃歸國稅管理，國稅的工作量將隨之增加，人手不足的矛盾更加突出。三是試點企業對增值稅專用發票使用和管理缺乏經驗，每月需要辦理的發票認證比對等工作量增加，需要提前進行人員培訓。

（二）“營改增”對地方財政的影響（以山東為例）

“營改增”會從收入和支出兩方面對地方財政帶來影響，筆者以山東為例做具體分析。在收入方面，方案規定原來歸屬試點地區的營業稅收入，改征增值稅后收入仍歸屬試點地區，但改征后來自服務業的稅收會減少，同時工商業增值稅地方分享部分也會減少，減收幅度受多種因素影響。在支出方面，方案規定對部分稅負增加較大的企業，需要地方財政給予一定的財政資金扶持，會增加財政支出。按照上海試點方案，下面采用兩種方法測算“營改增”對山東地方財政的影響：

表2 試點省市“營改增”對地方財政收入影響測算表

1.以投入產出表為基礎進行測算。該方法用國民經濟行業門類中的交通運輸和倉儲業，租賃和商務服務業，信息傳輸、計算機服務和軟件業這3個行業來近似模擬上海“營改增”的試點范圍，以其投入產出表為基礎推算出“營改增”后的營業稅和增值稅，然后與實際收入相比對，測算出對地方財政的影響。其中，對交通運輸和倉儲業統一設定稅率11%，其他兩個行業統一設定稅率6%。

經測算，如果山東全省實施“營改增”，會造成整個年度財政收入減收43.09億元，其中，中央財政減收36.75億元，山東省財政減收6.34億元；同時，地方財政還需對交通運輸和倉儲業稅負增加部分進行返還，預計最少增加財政支出32.52億元，總計山東全省地方財政收入減少38.86億元。

“營改增”后，各行業的稅負重新分配。其中，交通運輸及倉儲業增加了64%，租賃和商務服務業下降幅度超過60%，信息傳輸、計算機服務和軟件業下降52%（見表3，由于沒有最新的數據，表3是以2010年的數據為基礎進行測算“營改增”后稅收變化情況的）。同時，工商業因進項抵扣增加，稅收負擔也下降。

2.以全國稅收調查數據為基礎進行測算。由于沒有最新的數據，該方法以2011年全國稅收調查數據中試點行業納稅人經濟稅收調查數據為基礎，測算出本部分納稅人“營改增”前后的稅負率，然后，將這種稅負率結構運用到全部試點行業納稅人，測算出如果2011年在某地區推行改革后試點行業稅收變化的情況，進而測算對地方財政的影響。筆者以青島測算結果推算“營改增”對山東財政的影響。

2011年，青島市試點行業全部納稅人近3萬戶，其中，交通運輸企業有2201戶，現代服務業有27115戶。從企業規模看，年營業收入500萬元以上的（一般納稅人）有1184戶，500萬元以下的（小規模納稅人）有28132余戶。經初步測算，青島實施“營改增”將減少稅收收入9.7億元，其中地方稅收收入減少4.825億元，同時地方財政支出增加1.7億元，即影響青島地方財政資金6.525億元（見表4）。以青島營業稅收入占全省營業稅收入的比重推算，預計“營改增”將影響全省地方財政收入減少34.34億元。①2011年度山東地方財政收入減少額=2011年度青島地方財政收入減少數額÷（2011年度青島營業稅收入÷2011年度全省營業稅收入）=6.525÷（120.02÷631.51）=34.34（億元）。

從兩種測算結果來看，“營改增”會對地方財政產生減收增支的影響，但由于測算方法和數據來源不同，測算結果存在一定差異。

表3 山東省“三行業”“營改增”后稅收變化情況測算表 單位：億元

表4 “營改增”影響青島市地方財政資金變化測算表 單位：億元

三、應對“營改增”的對策建議

“營改增”既是推動經濟結構調整、促進發展方式轉變的一項重大改革，也是實施結構性減稅、營造公平稅收環境的重要舉措，是我國稅制改革的大趨勢，最終將在全國范圍內實施。試點省市經驗表明：推進“營改增”宜早不宜遲，越早越主動。在這一過程中，要積極做好相關工作。

（一）加強政策研究，做好“營改增”應對預案

建議各地盡快成立由財政、國稅、地稅、發改委和有關產業主管部門組成的改革試點領導協調小組，深入學習研究改革試點方案、過渡性政策和試點地區經驗，并結合當地實際，研究制定一系列具體實施細則和工作規程，為改革順利推行、平穩過渡奠定基礎。一是結合稅源結構、產業發展等實際情況，摸清“營改增”對當地經濟結構調整、各行業發展、地方財政收入等方面的具體影響程度，評估其對全省經濟社會發展帶來的有利和不利影響，提早做到心中有數。二是深入研究試點納稅人和非試點納稅人、試點行業和非試點行業以及試點企業原有稅收優惠政策延續等方面問題，尤其是對個別行業企業稅負上升較大、原有差別性政策扶持等情況，提出有針對性的配套措施，制定科學合理的實施預案。三是及早做好財政減收數據統計預案，詳細統計因政策產生的財政減收，為中央地方分級負擔提供詳實數據。同時，做好財政收支預算，防止因財政減收影響經濟社會發展。

（二）廣開財源，加快完善地方財稅體系

營業稅作為地方政府第一大稅種，在地方財源建設中的地位舉足輕重。“營改增”之后會引起地方財源減少，各級政府應該未雨綢繆，探索開征遺產稅、物業稅等稅種，完善資源稅、城鎮土地使用稅、車船稅等稅種的征收管理辦法，進一步健全地方稅收體系，促進地方稅收的健康穩定增長。

（三）優化服務，為“營改增”試點企業搭建良好的服務平臺

“營改增”后，納稅人既要如實核算收入和進項扣除額，還要規范使用增值稅專用發票，增加了工作量。為此，稅務部門要提前做好稅收政策宣傳工作，加強業務輔導，優化納稅服務，積極引導該類納稅人熟悉“營改增”政策規定、業務辦理與稅款核算等，為順利實施“營改增”做好準備。

（四）加強配合，為“營改增”順利實施建立良好的協作機制

“營改增”將對國民經濟發展乃至國計民生產生較大影響，各級政府應從本級財源建設、區域經濟發展的大局出發，統籌謀劃，加強配合，形成合力。要加強財政、稅務、發改委、交通、統計等部門和相關行業協會的溝通與聯系，特別是搞好國稅、地稅部門之間的工作銜接，理順收入分配關系，合理配置雙方的人力、財力、物力，為“營改增”順利實施提供基礎保障。