全面預算管理與內部控制的關系探討

李建發

（惠州商貿旅游高級職業技術學校，廣東 惠州 516003）

全面預算是企業對一定期間的經營活動、投資活動、財務活動等做出的計劃安排。全面預算作為一種全方位、全過程、全員參與的管理模式，憑借其計劃、協調、控制、激勵、評價等綜合管理功能，成為促進實現企業發展戰略的重要抓手。正如美國著名管理學家戴維·奧利所指出的：全面預算管理是為數不多的幾個能把組織的所有關鍵問題融合于一個體系之中的管理控制方法之一。因此，探討全面預算與內部控制的關系，把全面預算管理納入內部控制體系建設之中，對于推動內部控制建設，并提高全面預算執行力具有重要意義。

一、全面預算與內部控制的關系

（一）全面預算是提高內部控制執行力的手段

由我國財政部、證監會、審計署、銀監會、保監會聯合制定，并于2008年6月28日聯合發布的《企業內部控制基本規范》將內部控制方法概括為不相容職務分離控制、授權審批控制、會計系統控制、財產保護控制、預算控制、運營分析控制和績效考評控制等。全面預算是內部控制的手段之一。從全面預算與控制的關系來看，全面預算制度本來就包含有控制原理，如全面預算從編制、審批、下達、執行過程中的審批制度和職責分工制度，以及對預算執行結果的績效考評等，均貫徹了內部控制的基本原理。由此可見，全面預算本身就屬于內部控制范疇。全面預算的制定和執行過程，是企業不斷用量化的工具，使自身所處的經營環境與擁有的資源和企業目標保持動態平衡的過程，也是企業在此過程中所面臨的各種風險的識別、預測、評估與控制過程。

與具體的管理制度不同，內部控制主要表現為一種機制，其目標是保證企業的規則和制度得以執行和遵守，從而保證企業戰略目標的實現，以及保證企業財務報告的真實性、資產的安全性，并提高企業管理效率和效果。也就是說，內部控制作用的發揮，需要以具體的管理制度平臺，并將自己融于管理制度之中，從而發揮其在企業管理中的控制作用。

預算屬于管理職能之一，具有事前控制的特征。全面預算是企業實現發展戰略和年度經營目標的有效方法和工具。企業戰略制定得再好，如果得不到有效實施，終不能將美好的“愿景”轉變為現實。通過實施全面預算，將根據發展戰略制定的年度經營目標進行分解、落實，可以使企業的長期戰略規劃和年度具體行動方案緊密結合，從而“化戰略為行動”，確保企業發展目標的實現。全面預算通過戰略與內部控制結合。

（二）內部控制是約束預算風險的重要保證

全面預算是企業加強內部控制、實現發展戰略的重要工具和手段。與此同時，全面預算也是企業一項具體的管理活動，基本流程包括預算編制、預算執行和預算考核三個主要環節，各環節均存在風險，因而全面預算也是內部控制的對象。例如，在預算編制環節，可能存在由于業務部門參與度較低，導致預算編制不合理，預算數據不準確的風險：在預算執行環節，可能存在預算執行中的越權審批、缺乏有效監控，預算執行不力的風險；在預算考核環節，可能存在預算考核不嚴格、不合理、不到位，預算管理流于形式的風險等。

在內部控制建設中之所以強調全面預算制度，目的是通過內部控制機制，提高全面預算的執行力，內部控制必然要求健全預算管理制度。反過來講，預算管理制度也需要借助于內部控制中的職責分工、授權批準等控制程序，以提高全面預算的執行力，遏制全面預算編制、執行和考核過程中面臨的各種風險。

二、按照內部控制的要求構建全面預算體系

（一）全面預算的執行力依賴于內部控制環境

企業內部環境是內部控制運行的制度基礎和組織保證，它一般包括治理結構、機構設置及權責分配、內部審計、人力資源政策、企業文化等。例如，通過機構設置，形成科學有效的職責分工和制衡機制；通過授權批準控制，用預算約束企業的各項經營管理活動等。全面預算的有效性受內部控制環境的制約，需要預算組織架構和業績考核制度等給以支持。

全面預算組織架構包括預算管理決策機構、工作機構和執行單位三個層次的基本架構。預算管理決策機構指預算管理委員會，為了增強預算管理委員會的權威性，保證其在預算編制和執行中的協調能力.預算管理委員會應當直接向董事會報告工作，其成員應當由企業負責人及內部各業務部門負責人組成。為了加強對預算的日常監管，企業還應當在預算管理委員會下設工作機構，由其履行預算管理委員會的日常管理職責，包括預算的考核和分析等。由于預算指標主要由財務指標組成，預算工作機構可以設在財會部門，其主任一般由總會計師（或財務總監、分管財會工作的副總經理）兼任，工作人員除了財務部門人員外，還應有計劃、人力資源、生產、銷售、研發等業務部門人員參加。為了落實預算責任，企業內部預算責任單位可以分為投資中心、利潤中心、成本中心、費用中心等，借助于利潤指標、或本和費用指標，分別對企業所屬子公司、分公司以及內部生產單位和管理職能部門預算的執行情況進行監督，對其預算管理績效進行考核。

為了提高預算的嚴肅性，企業還應當建立嚴格的預算考核制度，將預算目標執行情況納入考核和獎懲范圍，科學設計預算考核指標體系，實施預算獎懲，不能只獎不懲。

（二）梳理預算業務流程

即使不考慮內部控制，預算管理流程中本身也包含控制原理。但是，與內部控制標準相比，預算流程中可能存在風險，梳理預算業務流程的目的是查找預算管理的風險點，彌補預算控制中所存在的缺陷，為全面預算過程中不相容職務的識別和風險的識別提供依據。

（三）全面預算對控制方法的運用

1.貫徹不相容分工的原則。不相容職務分離控制要求企業全面系統地分析、梳理業務流程中所涉及的不相容職務，實施相應的分離措施，形成各司其職、各負其責、相互制約的工作機制。具體而言，應當將預算的編制、批準、執行和考核等不相容職務分配給不同的部門各崗位，以防止預算約束軟化。

2.授權審批程序。授權審批控制要求企業根據常規授權和特別授權的規定，明確各崗位辦理業務和事項的權限范圍、審批程序和相應責任。預算在執行過程中要利用授權審批程序，嚴格控制業務活動，保證各項業務活動符合預算的要求。為了提高預算執行的嚴肅性，企業應當就涉及資金支付的預算內事項、超預算事項、預算外事項建立規范的授權批準制度和程序。

（四）加強對預算風險的控制

1.對預算編制風險的控制。針對預算編制的不準確風險，應當由預算管理委員會負責編制預算，避免由財務部門負責編制預算的不正確做法，以保證企業內部各責任單位和員工均有機會參與全面預算的編制過程，并為采用科學的預算編制程序和方法創造條件；在全員參與預算編制的基礎上，采用上下結合、分級編制、逐級匯總的預算編制程序和方法，保證預算的科學性和準確性，以避免預算在執行過程中的頻繁調整。

2.對預算指標的分解和落實。預算指標下達到責任單位之后，相關責任單位還應當將預算指標逐級分解落實到每個崗位和個人，以便為預算的執行和考核提供依據。為了便于對各責任單位的預算執行情況進行考核，分解后的預算指標，還應當與業務評價指標保持一致。

3.對預算調整風險的控制。預算調整是全面預算不可分割的組成部分，因為隨著企業內外部環境的變化，有必要對原來的預算進行調整，以保持全面預算與企業內外部環境的協調性。例如，由于市場環境、國家政策變化或不可抗力等客觀因素影響，導致預算執行發生重大差異的，應當允許對原預算進行調整。所以，企業應當將預算調整作為預算管理制度的一部分，在有關預算管理制度中預先規定預算調整的條件和原則。預算調整重點放在預算執行中出現的、重要的、非正常的、不符合常規的關鍵性差異方面；調整預算一般由預算執行單位逐級向預算管理委員會提出書面申請，詳細說明預算調整理由，預算管理委員會應當對年度預算調整方案進行審議，根據預算調整事項性質或預算調整金額的不同，根據授權進行審批，或提交原預算審批機構審議批準，然后下達執行。為了維護預算的嚴肅性，甚至有必要犧牲一部分經濟利益為代價。

4.對預算考核風險的控制。考核是防范預算風險的最后一道關口，是提高預算執行力的保證。從本質上講，預算是一種約束機制，遵守預算是每個人的職責，因此要強化懲罰機制，對完不成預算指標的責任單位和個人，必須予以必要的處罰，不能只獎不罰，以維護全面預算的嚴肅性。

綜上所述，全面預算與內部控制具有密切的關系，仔細理清兩者的關系，才能更好地執行全面預算，控制預算業務流程，防范預算風險，提高全面預算的執行效果。

[1] 方紅星，池國華.《內部控制》，東北財經大學出版社，2011年5月.

[2] 劉永澤，池國華.《企業內部控制制度設計操作指南》，大連出版社，2011年1月.

[3] 財政部會計司.《企業內部控制規范講解2010》，經濟科學出版社，2010年7月.

[4] 吳昌秀.《企業全面預算管理》，機械工業出版社，2009年5月.

[5] 杰·K·希穆（美）等.《預算管理手冊》，經濟科學出版社，2006年1月.