借貸記賬法講法新探

借貸記賬法是會計最重要的核算方法，可以說沒有借貸記賬法就沒有會計核算。但是對借貸記賬法卻一直沒有一種好的講解方法，初學(xué)者被告知借貸只是一種符號，沒有實在意義，記賬規(guī)則需要死記硬背。為此，本文擬從現(xiàn)金流入流出角度來闡述借和貸的本意，使初學(xué)者較容易地理解和掌握借貸記賬法的精髓。

一、借貸記賬法講解面臨的難題

當(dāng)代美國著名的會計學(xué)家A.C.利特爾頓教授不無遺憾地感嘆：借貸記賬法給我們留下一個令人困惑的特征，某些賬戶的左方代表增方，而在其他賬戶，增加額卻記入右方。這種安排太復(fù)雜了，以至于試圖將它合理化成為徒勞無益的事。我們別無他法，只好接受它并記住它的增減法則。為此，很多老師在講解時告訴初學(xué)者，借貸只是一種記賬符號，沒有實在意義，資產(chǎn)的增加、負(fù)債和所有者權(quán)益的減少記借方；資產(chǎn)的減少、負(fù)債和所有者權(quán)益的增加記貸方，這是規(guī)定，沒有道理可講，一定要熟記。

二、借貸的本意

在12世紀(jì)末與13世紀(jì)初的歐洲，嚴(yán)格地講是歐洲的意大利，借貸記賬法則的設(shè)計初衷，是為了適應(yīng)借貸業(yè)主記錄款項的借出和貸入的需要。借貸業(yè)主的賬戶按人名設(shè)置，分上下兩個記賬地位：賬戶的上方登記客戶的借款，稱為借主方，賬戶的下方登記客戶的存款，稱為貸主方，從銀行角度講是借出貸入。

借——指借出款項，即債權(quán)增加（應(yīng)收款），表示現(xiàn)金流出。

貸——指收入款項，即債務(wù)增加（應(yīng)付款），表示現(xiàn)金流入。

凡是涉及現(xiàn)金流入的業(yè)務(wù)，如從貸主的貸出和借主的歸還，都記為貸；凡是涉及現(xiàn)金流出的業(yè)務(wù)，如借主的借入和向貸主的歸還，則都記為借。這樣，借貸記賬方向就與借貸業(yè)務(wù)的現(xiàn)金流量方向相一致，呈現(xiàn)為完全的對應(yīng)關(guān)系。因此，以現(xiàn)金流量方向作為認(rèn)識借貸記賬法的基點，并進行借貸記賬規(guī)則的講解，不僅能充分揭示借貸記賬方向與借貸業(yè)務(wù)的完全對應(yīng)關(guān)系，而且比死記硬背更容易理解和掌握。

三、用現(xiàn)金流量方向講解借貸記賬規(guī)則

（一）借、貸表示意義的說明

1.現(xiàn)金流出、流入和資產(chǎn)、費用的關(guān)系

在現(xiàn)金流量規(guī)則中，所有能增加現(xiàn)金支出的業(yè)務(wù)都表現(xiàn)為現(xiàn)金的流出，而增加現(xiàn)金支出的業(yè)務(wù)主要是資產(chǎn)（非現(xiàn)金）與費用的增加，當(dāng)企業(yè)購置非現(xiàn)金資產(chǎn)，發(fā)生作為費用的支出時，不論該現(xiàn)金流出是資本化形成資產(chǎn)，還是收益化形成費用。其主要表現(xiàn)是現(xiàn)金的流出。因此，當(dāng)資產(chǎn)（非現(xiàn)金）與費用增加時，因為導(dǎo)致現(xiàn)金流出，記入借方。反之，所有能增加現(xiàn)金收入的業(yè)務(wù)都表現(xiàn)為現(xiàn)金的流入，對資產(chǎn)和費用來說，增加現(xiàn)金流入的業(yè)務(wù)主要是非現(xiàn)金資產(chǎn)轉(zhuǎn)換為現(xiàn)金，因此當(dāng)非現(xiàn)金資產(chǎn)包括費用減少時，表現(xiàn)為現(xiàn)金的流入，記入貸方。

2.現(xiàn)金流入、流出與負(fù)債、所有者權(quán)益和收入的關(guān)系

增加現(xiàn)金收入的業(yè)務(wù)，主要包括負(fù)債的增加、資本的增加和收入的增加，對企業(yè)來說，債務(wù)、資本的增加，表現(xiàn)為債權(quán)人和所有者對企業(yè)的投入增加，因此產(chǎn)生的是現(xiàn)金的流入，記入貸方。而收入的增加，帶來的也是現(xiàn)金的流入，與費用的增加正好相反，因此記入貸方。

反之，向債權(quán)人歸還借款，投資人撤回投資，即負(fù)債減少、資本減少，表現(xiàn)為現(xiàn)金的流出，因此記借方。收入的減少，表現(xiàn)為現(xiàn)金流入的減少，也即現(xiàn)金流出，記為借方。

上述規(guī)則可總結(jié)為：資產(chǎn)、費用的增加，導(dǎo)致現(xiàn)金的流出，記入借方，反之記入貸方；負(fù)債、所有者權(quán)益和收入的增加，導(dǎo)致現(xiàn)金的流入，記入貸方，反之記入借方。

（二）由會計基本等式推導(dǎo)借貸記賬規(guī)則

動態(tài)的會計等式是資產(chǎn)=負(fù)債+所有者權(quán)益+（收入—費用），即資產(chǎn)+費用=負(fù)債+所有者權(quán)益+收入。對企業(yè)來說，任何業(yè)務(wù)的變化都只能是導(dǎo)致等式兩邊同增或同減，或是一方內(nèi)部的一增一減，增減的金額相等。對等式兩方同增同減的業(yè)務(wù)，由于左方增加記借，右方增加記貸，因此記賬時必然出現(xiàn)“有借必有貸、借貸必相等”的情況。同樣，一方內(nèi)部一增一減時，由于等式中的任意一方的增減記賬符號恰好相反，也會出現(xiàn)“有借必有貸、借貸必相等”的情況，使記賬工作變得非常科學(xué)、簡明、方便。

四、采用現(xiàn)金流量方向講解的優(yōu)勢

（一）真正理解借貸記賬法的借貸涵義，避免死記硬背帶來的弊端，而且將借貸的本意與其現(xiàn)實意義相聯(lián)系，避免了人為對借貸歷史淵源的割裂，有利于會計知識的融會貫通。

（二）更好地理解資產(chǎn)和費用的關(guān)系。不論資產(chǎn)還是費用，實質(zhì)都是支出，只是資產(chǎn)的支出帶給使用人的受益期較長，而費用的支出帶給使用人的受益期較短。因此可以說費用是瞬間的資產(chǎn)，或者說資產(chǎn)本身也要分期轉(zhuǎn)作費用，因此費用賬戶的性質(zhì)與資產(chǎn)是一致的，其賬戶的設(shè)置與資產(chǎn)相同。

（三）更好地理解收入與權(quán)益的關(guān)系。權(quán)益包括債權(quán)人權(quán)益和所有者權(quán)益，收入導(dǎo)致的現(xiàn)金流入、流出方向是與權(quán)益一致的，即權(quán)益增加，現(xiàn)金的流入增加，收入增加也表現(xiàn)為現(xiàn)金流入增加，反之都表現(xiàn)為減少。而且收入本身就歸屬于所有者，是所有者的權(quán)益，因此，其設(shè)置也同所有者權(quán)益一致。

（責(zé)任編輯 曾 卉）