合并財務報表在信息披露方面的局限性及改進意見

【摘要】財務報表能夠反映企業的經營狀況、財務狀況和資金流向及流量等信息，而合并財務報表能夠清晰地反映企業在一定時期內的財務及資金信息，對于信息使用者的科學決策和長遠發展起到了重要的作用，是當前集團企業的財務工作的重要內容。但是，合并財務報表具有一些具體特征，在信息披露方面具有一定的局限性。本文試圖從合并財務報表的特征，分析了合并財務報表在信息披露方面的局限性，并提出了幾點建議。

【關鍵詞】合并財務報表 信息披露 局限性

隨著社會主義市場經濟的不斷發展，企業集團化已經成為了當期企業發展的大趨勢，這給企業的財務管理工作帶來了一定的困難，合并財務報表應運而生。合并財務報表能夠反映整個企業在一定時期內的生產經營狀況和財務資金狀況，為企業的正確決策提供了依據，有利于企業的長遠發展。但不可否認的是，合并財務報表在信息披露上有著一定的局限性，筆者對此作了簡要分析。

一、合并財務報表的特征

合并財務報表是指企業集團的母公司編制的綜合反映企業集團財務狀況、經營狀況及資金流向流量的報表，它主要建立在母公司和各個子公司單獨編制的財務報表的基礎上。一般來說，合并財務報表主要包括合并資產負債表、合并損益表、合并利潤分配表、合并資金流量表以及相應的附表附注等組成，這些表綜合反映了企業集團的總體財務情況，構成了一個財務報表體系。與某一個企業獨立編制的財務報表相比，合并財務報表具有以下幾個特征：第一，合并財務報表的反映主體是企業集團，而不是某一個企業，而這時企業集團的特點是會計主體，非法律主體。第二，合并財務報表的編制主體是企業集團內部的控股公司或者母公司，而不是某一個企業單獨編制的。第三，合并財務報表的編制基礎是各個子公司的個別會計報表，而不是某一個企業內部的會計賬簿記錄。第四，合并財務報表的編制方法是采用工作底稿編制抵消和調整分錄，而不是通過系統的賬簿記錄進行填列。

二、分析合并財務報表在信息披露方面的局限性

在經濟全球化、企業集團化的今天，合并財務報表發揮著綜合反映企業整體財務情況的作用，但也因為一些原因在信息披露方面具有著一定的局限性。跨行業跨地區合并現象的產生，導致了會計信息使用者的多元化，再加上會計信息質量的要求不斷提高和會計技術的不斷發展，用綜合性的報表合并導致了一些實用的信息被埋沒，體現了報表合并在信息披露方面的局限性越來越明顯。

（一）合并財務報表的通用性較差

合并財務報表能夠在一定程度上反映了集團整體的財務狀況，但是通用性卻很差。我們可以拿企業的債務情況來說，因為償債或者清償仍然是獨立的法律主體的權利和義務，因此合并資產報表中的資產債務或者債權主體不能從合并中劃等號。例如，母公司的債權人只能向母公司的資產中去實現，而不能向子公司索取，而子公司的債權人也只限于子公司資產，不能向資產合并的財務報表中去索取。總之，合并之后的集團公司的財務信息，例如償債能力、資產、權益等信息，對于母公司或者子公司來說沒有較強的通用性，也就顯得沒有意義了。

（二）容易受到個別會計報表質量的影響

從社會主義市場經濟的環境來說，因為我國的經濟體制轉換還不太成熟，宏觀監督機制還不是很完善，再加上一些企業經營者的法律意識較差，自我約束能力不強，很容易在個別會計報表上出現信息失真失實的情況，再加上會計核算方法不統一的問題，合并財務會計報表信息的質量很容易受到影響。首先，企業集團的合并財務報表是建立在各個企業單獨編制的財務報表上，如果個別企業的會計報表真實性差，也就嚴重影響了合并財務報表的信息真實性。經濟利益、商業利益的驅使，或者采用的會計核算方法本身的缺陷等原因，個別財務報表信息失真現象在所難免這就給合并財務報表的信息質量帶來了威脅。其次，納入企業集團的合并財務報表的每一個子公司都是一個獨立的會計主體，他們擁有著自己的一套會計核算方法，而母公司很難對他們的會計政策和會計核算方法進行統一干預。因此，受到不同的會計核算方法的影響，企業集團的合并財務報表在同一會計項目上，存在著計量和處理方法上的不統一，也就影響了會計信息揭示的企業信息真實性。

（三）合并財務報表的信息相關度不高

企業集團的合并財務報表的信息相關度不高，影響了使用者的科學決策。目前看來，企業的合并方式有橫向合并、縱向合并和混合合并三種，而其中的混合合并使得企業形成了跨行業的企業集團。隨著社會主義市場經濟的不斷發展，越來越多的企業走向了混合合并道路，創造了一條多元化的經營發展路線。但是，在企業混合合并大浪潮的今天，不同業務性質的公司越來越頻繁地出現，給集團企業的會計核算帶來了困難。因為業務的多元化甚至不同化，母公司和子公司的會計核算內容不同，而建立在各個公司會計報表基礎上的合并財務報表也就很難揭示不同地域、行業和業務之間的盈利狀況和風險狀況。也就是說，合并財務報表的信息相關度不高。這樣一來，信息使用者要想做出科學的決策，就是難如登天的事情了。

三、如何提高合并財務報表在信息披露中的有效性

（一）增強報表披露的充分度

為了解決合并財產報表的通用性不強的問題，應該加大企業的報表披露充分度，促進會計合并報表能夠具體反映企業的實際狀況。增強報表披露的充分度可以采取以下方法：在合并財務報表中增設明細欄進行補充說明，改進合并財產報表格式和項目等。例如，在合并財務報表中增設“母公司”、“子公司”、“內部相關度”等明細欄，可以讓使用者更明確地看到母公司與子公司的采取狀況與經營成果，進而對企業的以前經營狀況和未來發展狀況做好分析和預測。此外，公司在公布企業集團的合并財務報表的同時，也應該公布各個企業的會計報表，并加上附注和說明，方便信息使用者自行核對和分析。但是，我們還是不可否認，任何合并財務報表提供的信息都有一定的局限性，使用者在閱讀合并財務報表的時候，應該關注其中的附注與說明，并結合個別會計報表進行分析，以提高信息披露的充分度。

（二）提高子公司的個別財務報表質量

由于合并財務報表是以子公司的個別財務報表為基礎的，要想提高合并財務報表的信息披露力度，就要提高子公司的個別會計報表的質量。在現代社會主義市場經濟條件下，企業的財務報表信息失真已經成為了影響我國的企業健康長遠發展的嚴重問題。但是，提高子公司的個別財務報表質量，可以從以下幾個方面出發：第一，國家要加大對于《會計法》及相關法律法規制度的宣傳教育活動，并逐漸建立健全約束機制，督促企業生產者和經營者的法律意識得以樹立，加大對企業違法行為的處罰力度，促進企業經濟實體提供真實、客觀、完整的會計環境，構建一個良好的宏觀環境。第二，企業集團和子企業要加大對企業會計人員職業道德建設和業務水平建設，定期組織會計人員進行業務培訓，提高他們的業務水平和職業道德水平，以提高他們的會計信息質量意識。第三，企業集團和子企業應該加大企業財務管理制度建設，確保會計核算程序得以落實，完善各個程序的簽字蓋章制度，保證會計報表的公允性，以提高獨立會計報表的信息質量。

（三）編制分部財務報告

針對混合合并的企業，集體企業應該對其編制分部的采取報告，確保合并財務報表的信息相關度得以提高，適用性增強。因為環境、地區不同的原因，各個企業在財務指標上有著巨大的不同，再加上不同行業的合并，行業之間的差距導致了合并財務報表信息相關度極差。為了解決這個問題，企業可以編制分部采取報告，滿足不同的信息使用者的信息需要。編制分部的財務報告，將在不同行業、地區和環境的企業進行區別和歸納，可以有效彌補合并報表的信息綜合性較強的問題，還可以增強信息使用者對于具體行業和地區的經營狀況的了解，為其進行科學分析做出了積極的貢獻。那么，如何編制分部財務報告呢？第一，對于企業集團內部的所有子公司進行分部，以行業分部為一級基礎，地區分部為二級基礎，確定好每一個子公司的具體分部。第二，對于具體分部的公司進行財務報表核算方法、核算內容進行規定，分部披露企業的靜夜收入、營業成本、投入費用、營業利潤、資產負債以及現金流量等指標。第三，企業在公布合并財務報表的同時，應該讓年度的“分部營業利潤資產表”作為其附注的形式進行披露。總之，通過分部財務報告的披露，可以讓多元化的企業集團的風險得以控制，為其制定科學決策提供依據，因而具有重大的存在意義。

參考文獻

[1]胡應蘭，吳旭芳.淺談合并財務報表局限性[J].咸寧學院學報，2008（12）：136- 137.

[2]艾玉芬.合并會計報表的局限性及其改進意見[J].黑龍江對外經貿，2010（08）：146- 147.

[3]陶青，孔純.合并會計報表的局限性及改進[J]..財會月刊（綜合版），2005（08）：：44- 45..

[4]左樹忠，劉杰..試論合并報表的局限性[J].財務管理，2007（05）：107.

[5]張雪蓮.合并會計報表反映局限性的兩個方面[J].商界，2006（12）：81.

作者簡介：王亞男（1975-），女，河南駐馬店人，河南城建學院，會計師，研究方向：財務會計。

（編輯：劉影）