貨幣資金內部控制中存在問題的具體表現

【摘要】貨幣資金的審計是審計工作的重要內容，開展貨幣資金的審計必須結合貨幣資金的內控制度、錯弊類型、原因等因素進行分析。

【關鍵詞】貨幣資金 內部控制 問題

一、現金管理中常見的錯弊行為

（一）公款私用，挪用現金

挪用現金是有關當事人利用職務之便或未經單位領導批準在一定時間內將公款私用的一種舞弊行為。挪用現金比貪污現金在性質上輕微些，因為挪用現金后，當事人未涂改、偽造會計憑證，未進行虛假的賬務處理。挪用現金舞弊的形式有很多，其主要手法有：（1）用現金日記賬挪用現金，一般地講，當庫存現金與現金日記賬余額和現金總賬余額相符時，現金不會出現問題。但是，總賬登記往往是一個星期或一月登記一次，當登完總賬，并進行賬賬和賬實核對后就可利用尚未登記總賬之機，采用少加現金收入日記賬合計數或多加現金支出日記賬合計數的手段來達到挪用現金的目的。（2）利用借款挪用現金，企業(yè)在日常的生產經營過程中常常會發(fā)生一些零星的現金支付，比如職工預借差旅費、采購員預借采購款等。在這些業(yè)務中，如果企業(yè)確實發(fā)生了相關的業(yè)務，會計處理上并沒有什么相關的錯弊發(fā)生。但在有的情況下，企業(yè)的主管人員卻可以利用合理借款的借口，來達到挪用現金的目的。例如，某企業(yè)主管人員利用借款的形式為單位職工簽批借條一張，職工借款后并未利用借款實現借條上的業(yè)務而是將其挪作私人之用。（3）延遲入賬，挪用現金按照財務制度的規(guī)定，企業(yè)收入的現金應及時入賬，并及時送存銀行，如果收入的現金未制證或雖已制證但未及時登賬，就給出納員提供了挪用現金的機會。（4）循環(huán)入賬，挪用現金企業(yè)在營銷過程中，出于商業(yè)上的目的，往往利用商業(yè)信用進行銷售商品或提供勞務。廣泛利用商業(yè)信用的方法，為企業(yè)會計人員或出納人員挪用現金大開方便之門。采用循環(huán)入賬的手法挪用現金，企業(yè)會計人員或出納人員可在一筆應收賬款收到現金后暫不入賬，而將現金挪作他用；待下一筆應收賬款收現后，用下一筆應收賬款收取的現金抵補上一筆應收賬款，會計人員或出納人員繼續(xù)挪用第二筆應收賬款收取的現金；等第三筆應收賬款收現后，再用第三筆應收賬款收取的現金抵補第二筆應收賬款如此循環(huán)入賬，永無止境。（5）白條抵庫，挪用現金根據現金管理的有關規(guī)定，企業(yè)不允許用不符合財務制度的白條頂替庫存現金。但部分企業(yè)人員利用職務上的便利，開出白條抵充現金，利用白條借出的現金為自己或他人謀取私利。其主要原因是會計牽制不力，稽核人員未發(fā)揮作用。

（二）涂改憑證金額，錯記金額，貪污現金

會計人員利用原始憑證管理上存在的漏洞或業(yè)務上的便利條件，使用退字靈、修正液等化學藥劑，乘機更改發(fā)票或收據上的金額，把現金收入原始憑證上的金額改小或將現金支出原始憑證上的金額放大，從而達到貪污的目的。其主要的原因是會計主管人員或指定人員未認真審查原始憑證。出納人員在登記現金日記賬時故意記錯金額或將其合計數加錯，表現為少記收入、多記支出從而將多余的現金據為已有。其主要原因是會計分工、會計牽制出了問題，出納人員除登記日記賬外，還兼登記明細賬和總賬。

（三）票據頭尾不一

票據出票時往往是需要套寫。出納員或經辦人員在套寫時將復寫紙的下面放置廢紙，利用假復寫的方法，使票據憑證聯(lián)和存根聯(lián)金額不一致，造成收多報少或支少報多，貪污差額款。其主要原因是填制收付款原始憑證與收付款職責未分離，單位內部牽制制度失效。

（四）撕毀票據或盜用憑證

會計人員或出納人員對收入現金的票據，乘機撕毀，將現金據為已有，或用盜取的發(fā)票、收據等憑證向客戶開票，隱匿現金，達到貪污的目的。其主要原因是單位票據管理方面存在漏洞，未能有效地控制票據的數量和編號；對于收入款項的監(jiān)督不力。

（五）虛開發(fā)票，虛構內容

會計人員或有關人員與外部人員串通，在購物時虛開發(fā)票，或在做賬時虛列工資、獎金等，將多支出的現金據為已有。其主要原因是未能堅持經濟業(yè)務事項的辦理不得由一人負責全過程的原則；不能做到薪金支付單等由單位人事部門編制和審核；會計稽核人員未能真正發(fā)揮作用。

（六）添枝加葉，加碼報銷

會計人員在原始憑證上添加經濟業(yè)務的內容和金額，達到貪污現金的目的。其主要原因是會計稽核人員未履行職責，未發(fā)揮作用。

（七）換用“現金”和“銀行存款”科目

根據規(guī)定，對于超過100元的收支業(yè)務，應通過銀行轉賬的方式進行結算。在實際工作中，存在著超出此限額幾倍、幾十倍的現金收支業(yè)務的作法，這為企業(yè)會計人員貪污現金創(chuàng)造了極好的條件。會計人員可以將收到的現金收入不入現金賬、而是虛列銀行存款賬，從而侵吞現金。也可將實際用現金支付的業(yè)務，記入銀行存款科目，從而將該部分現金占為已有。

二、銀行存款管理中常見的錯弊行為

管住銀行開戶點。對銀行賬戶的開立、管理等要有具體規(guī)定。這里需要特別提示的是，一些單位為了達到不可告人的目的，以各種理由在同一銀行的不同營業(yè)網點開立賬戶，或者同時跨行開戶、多頭開戶、隨意開戶。更有甚者，近年來，將單位公款以職工個人名義私存銀行現象也較普遍。因此，按照有關規(guī)定，應及時、定期對銀行開戶點進行認真清理和檢查。

（一）擅自提現或填票購物以及公款私存

會計人員或出納人員擅自簽發(fā)現金支票提取現金或擅自簽發(fā)轉賬支票套購物品，不留存根，不記賬，將現金、實物據為已有。其主要原因是未建立有效的票據使用制度，未定期核對銀行存款日記賬和銀行對賬單；會計人員利用經管貨幣資金收支業(yè)務的便利，把公款轉入自已私設的銀行戶頭上，從而達到侵吞公款或長期占有公款的目的。其主要原因是未建立有效的票據使用制度，未定期核對銀行存款日記賬和銀行對賬單；企業(yè)銀行存款賬務混亂，資金浪費及差錯現象時有發(fā)生，原因是企業(yè)在多頭開戶的情況下，不按自然戶設置，而是多戶同設一本日記賬。且大多數只記本單位的銀行存款日記賬，無專人收集整理和清查核對銀行對賬單，無法使本單位的銀行存款日記賬與銀行對賬單核對，致使企業(yè)銀行存款日記賬與銀行對賬單長期不符出現差額的現象。也有的企業(yè)自身財務管理手續(xù)不健全，缺少單據不從自身查找，而找銀行對賬單作為本企業(yè)記賬依據起不到兩賬相互勾稽、相互對證的作用。

（二）多頭開戶，截留公款

會計人員利用個別銀行間互相爭資金、拉客戶的機會，私自利用單位印鑒章在他行開設存款賬戶，以本單位更換開戶行為由，要求付款單位將欠款或銷貨收入轉至私設的戶頭上，從而達到截留公款的目的。其主要原因是印鑒的保管崗位和貨幣資金收款崗位未分開。據國家有關資料統(tǒng)計有41家國有企業(yè)與14家集體企業(yè)在銀行開立基本存款賬戶與一般存款賬戶多達669戶！平均每家企業(yè)在銀行開戶12戶，有9家開戶在20戶以上。其中，有一個工廠在銀行開戶48戶，一個公司在銀行開戶51戶數額之大讓人吃驚，這些企業(yè)多頭開戶給會計核算，資金管理等諸多方面帶來不利影響。企業(yè)多頭開戶影響了資金的有效使用。近年來，隨著我國從計劃經濟體制向市場經濟體制的轉變，企業(yè)實行“自主經營 ，自負盈虧”有些人不能正確理解自主經營的含義，認為企業(yè)從此便成為他的天下。明知國家禁止多頭開設賬戶但是，為了方便私用躲避還貸和各種檢查，仍在多個銀行甚至一個銀行多頭開戶。加之專業(yè)銀行向商業(yè)銀行過渡，銀行之間的競爭日趨激烈，金融部門受利益驅動，也放松了對企業(yè)貨幣資金的監(jiān)管。各專業(yè)銀行為了拉儲戶、搶存款、違反金融法規(guī)，盡量為客戶提供方便致使企業(yè)多頭開戶。

（三）轉賬套現，出借支票、賬戶

會計人員或有關人員配合外單位不法人員在收到外單位轉入的銀行存款后，開具現金支票，提取后交付外單位、達到套取現金的目的。其主要原因是負責債權債務的崗位和負責貨幣資金的崗位發(fā)生了混崗；會計人員非法將支票借給他人用于結算或被允許使用本單位開設的銀行賬戶辦理收付、轉賬業(yè)務，從中撈取私利。其主要原因是票據、銀行賬戶管理混亂，各種票據未連續(xù)編號，稽核崗位形同虛設。

（四）私自背書轉讓，“初”取末“存”

會計人員將收到的轉賬支票、銀行匯票、商業(yè)匯票及銀行本票等票據私自背書轉讓給與個人利害相連的單位，以達到變相侵吞、占有公款的目的。其主要原因是會計人員保管了支付事項所需的全部印章。出納人員私蓋印章，于月初從銀行賬戶上提取大額現金，月末再把所欠窟窿補齊，如此可使銀行對賬單上的期末余額和銀行存款日記賬上的期末余額相符，以掩人耳目。其主要原因是出納人員保管了銀行印鑒章。

（五）涂改銀行對賬單

會計人員私自提現，然后通過涂改銀行對賬單上發(fā)生額或余額，使其與銀行存款日記賬上金額相等或平衡，以掩蓋銀行存款已少的事實。其主要原因是會計分工出了問題，負責銀行收付業(yè)務人員的職責和負責調節(jié)銀行對賬單人員的職責未分開。

（六）惡意串通，支付虛開票款

會計人員或其他有關人員串通商（廠）家，根據開具的不實發(fā)票及填制的虛假收料單（驗收單），將購物票款轉至商（廠）家，對方提款后私分。其主要原因是會計核算時未做到賬賬相符、賬實相符。

三、我國企業(yè)貨幣資金內部控制存在問題的原因分析

（一）沒有建立完善的貨幣資金內部控制體系

當前多數企業(yè)沒有一個健全有效的內控框架，控制環(huán)境薄弱，沒有建立符合現代企業(yè)制度的組織機構。目前，一些單位對建立內部控制制度不夠重視，內部控制制度殘缺不全或有關內容設計不夠合理。比如在不相容職務分離原則上，一些單位在編制人員較少的情況下，沒有增配人員，使得一名財務人員常常身兼數職，容易對貨幣資金業(yè)務的某個環(huán)節(jié)擁有絕對的處置權。類似行為得不到有效的監(jiān)督，就容易造成管理上的漏洞；單位領導或主管人員濫用職權，部分領導干部或主管人員置內部控制規(guī)章于不顧，將自己的行為凌駕于內部控制制度之上，必然會使業(yè)務經辦人員屈從于外部壓力，繞過必要的程序和環(huán)節(jié)，違規(guī)辦理業(yè)務。有的企業(yè)內部控制制度殘缺不齊，還有企業(yè)領導對“會計法”等法律法規(guī)，有法不依，執(zhí)法不嚴。對于會計數據必須真實準確的規(guī)定不以為然，以為單位里只要領導就可以說了算，這樣其實是處于弱勢地位，致使內控制度失效。

具體業(yè)務經辦人員素質不高如果人員安排不當，不具備相應的管理知識和能力以及較高的思想道德品質，也會影響內控制度效力的有效發(fā)揮，不能及時杜絕風險的發(fā)生。如某些會計人員明知有些做法是違反財經法規(guī)的，但為了個人利益，順從某些領導意圖辦事，甚至討好領導，人為調節(jié)利潤，造成盈虧不實。有的會計人員業(yè)務能力較差，技術水平跟不上會計發(fā)展的需要。

（二）忽視貨幣資金內部控制的關鍵點

貨幣資金的控制要點是現金收支業(yè)務和銀行存款收支業(yè)務的管理。從現金和銀行存款內部控制現狀來看，大多數單位沒有注重崗位分工、授權批準制度的建立，導致了現金、銀行存款漏洞的發(fā)生。有的企業(yè)會計秩序混亂，管理失控，缺乏嚴格的復核制度和內部牽制制度；有的賬物、賬證、賬賬、賬表不符；有的會計數據不正確、不真實、不完整；有的現金管理不符合規(guī)定，會計工作缺乏獨立性和權威性會計控制的作用未能很好發(fā)揮。

（三）內部審計控制薄弱

有部分企業(yè)未建立內部審計制度，也有企業(yè)對內審工作缺乏正確的認識，不認為內審工作是保障企業(yè)財產安全、保證會計資料正確性和提高經濟效率的內在需要。內部審計制度是內部控制制度的重要組成部分，也是企業(yè)建立自我約束機制的需要。因此，對設立內部審計機構缺乏緊迫感，已建立內審機構的企業(yè)也未能充分發(fā)揮應有的作用。

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作者簡介：趙澤華（1984-），女，漢族，吉林人，國家林業(yè)局林產工業(yè)，研究方向：財務會計。趙永剛（1984-），滿族，男，河北人，核工業(yè)計算機應用研究所，研究方向：財務會計。

（編輯：陳岑）