企業(yè)治理與內(nèi)部控制關(guān)系初探

●張堅(jiān)鋒

企業(yè)治理與內(nèi)部控制關(guān)系初探

●張堅(jiān)鋒

文章闡述了公司治理和內(nèi)部控制的發(fā)展歷程，分析了公司治理與內(nèi)部控制的關(guān)系，剖析內(nèi)部控制對(duì)公司治理的重要作用，提出了完善公司治理，健全內(nèi)部控制的相關(guān)建議。

公司治理 內(nèi)部控制 重要性 建議

一、內(nèi)部控制與公司治理的發(fā)展歷程

內(nèi)部控制可以追溯到美索不達(dá)米亞文化以及古埃及時(shí)期,在中國(guó)周朝的《周禮》中也有記述，尤以20世紀(jì)初R.H.蒙哥馬利提出的內(nèi)部牽制為歷史淵源。其概念演進(jìn)先后經(jīng)歷了內(nèi)部控制牽制制度、內(nèi)部控制制度(制度二分法)、內(nèi)部控制結(jié)構(gòu)(結(jié)構(gòu)三分法)、內(nèi)部控制框架(要素五分法)、風(fēng)險(xiǎn)組織觀等階段。一般認(rèn)為，近代內(nèi)部控制產(chǎn)生于18世紀(jì)產(chǎn)業(yè)革命以后的西方發(fā)達(dá)國(guó)家，原因是科學(xué)技術(shù)的發(fā)展促進(jìn)生產(chǎn)力和管理方式的變革；政府關(guān)于宏觀控制理論與實(shí)踐的運(yùn)用和推動(dòng)；企業(yè)規(guī)模迅速擴(kuò)大、業(yè)務(wù)日益繁雜后提高經(jīng)營(yíng)效率的需要；外部審計(jì)的發(fā)展。可見，內(nèi)部控制的產(chǎn)生與發(fā)展，始終是與社會(huì)生產(chǎn)力水平、企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理方式與水平相關(guān)。雖然內(nèi)部控制最先針對(duì)常規(guī)業(yè)務(wù)活動(dòng)而設(shè)計(jì)，在控制系統(tǒng)的設(shè)計(jì)上相對(duì)穩(wěn)定，但這些可能不適用于非常規(guī)業(yè)務(wù)活動(dòng)以及經(jīng)營(yíng)環(huán)境的改變。若要保持內(nèi)部控制的穩(wěn)定有效，就應(yīng)保持其對(duì)不同環(huán)境變化的適用性。由于內(nèi)部控制在實(shí)施過程中是連續(xù)不斷地進(jìn)行而不是間斷的，因此它的存在是一個(gè)連貫的動(dòng)態(tài)過程。

公司治理是現(xiàn)代公司制的基本產(chǎn)權(quán)結(jié)構(gòu)下對(duì)公司進(jìn)行控制和管理的體系。20世紀(jì)80年代以來，各國(guó)公司治理的問題層出不窮并日益受到重視。英國(guó)的Cadbury報(bào)告、Greenbury報(bào)告，Harmbury報(bào)告等為建立現(xiàn)代公司治理機(jī)制奠定了初步基礎(chǔ)。經(jīng)濟(jì)合作與發(fā)展組織(OECD)發(fā)布的《公司治理原則》成為全球有關(guān)公司治理最重要的文件之一。如同組織生態(tài)理論認(rèn)為是環(huán)境選擇了不同的組織形式，組織變遷增強(qiáng)了企業(yè)生存能力和適應(yīng)性，現(xiàn)代公司治理自產(chǎn)生之日起，就是企業(yè)大規(guī)模化和資本大眾化的結(jié)果。其設(shè)立與發(fā)展遵循公司的特征和需要，服從企業(yè)經(jīng)營(yíng)狀況和經(jīng)濟(jì)發(fā)展水平，并隨著企業(yè)自身的成長(zhǎng)與外部環(huán)境的變化而不斷改進(jìn)。青木昌彥認(rèn)為，“任一CG方案都不能超越時(shí)間和空間而絕對(duì)優(yōu)于其他方案”，“假如改變環(huán)境，將永遠(yuǎn)都不會(huì)是一種可行的通用的解決方案。”由上述可知，內(nèi)部控制和公司治理都處于一個(gè)“動(dòng)態(tài)的”發(fā)展過程，在其中不斷發(fā)現(xiàn)和解決問題，即當(dāng)環(huán)境和業(yè)務(wù)發(fā)生變化時(shí)，就會(huì)做出相應(yīng)調(diào)整以適應(yīng)新的變化。而在調(diào)整過程中，兩者勢(shì)必相互產(chǎn)生影響，最終的理想狀態(tài)應(yīng)該是以服務(wù)企業(yè)為目的而走向統(tǒng)一。

在實(shí)踐中，內(nèi)部控制的實(shí)際效果到底如何呢？筆者認(rèn)為很不樂觀。即使在現(xiàn)代內(nèi)部控制制度的發(fā)源地，也是內(nèi)部控制相對(duì)完善的美國(guó)，也頻頻發(fā)生財(cái)務(wù)丑聞事件。在我國(guó)，一些規(guī)模較大、內(nèi)部控制相對(duì)規(guī)范的上市公司同樣存在各種各樣的財(cái)務(wù)丑聞，如利用改制、重組、收購(gòu)等手段侵吞企業(yè)資產(chǎn)、制造虛假會(huì)計(jì)信息、隨意決策造成巨額虧損等。上述種種現(xiàn)象的存在和頻頻發(fā)生，與內(nèi)部控制的目標(biāo)和要求是背道而馳的。這不得不使人們對(duì)內(nèi)部控制的效果產(chǎn)生疑問和反思，并逐漸把矛頭對(duì)準(zhǔn)了公司治理，認(rèn)為正是公司治理的缺陷引起了內(nèi)部控制的薄弱，內(nèi)部控制的失敗只是公司治理失敗的表現(xiàn)形式。

二、內(nèi)部控制與公司治理的相互關(guān)系

作為現(xiàn)代企業(yè)制度的靈魂，公司治理結(jié)構(gòu)與內(nèi)部控制存在很強(qiáng)的相關(guān)性，具體表現(xiàn)在以下幾個(gè)方面。

1.兩者產(chǎn)生的基礎(chǔ)一致。兩者產(chǎn)生的基礎(chǔ)都是公司的所有權(quán)與經(jīng)營(yíng)權(quán)分離以及在兩權(quán)分離基礎(chǔ)上產(chǎn)生的委托代理關(guān)系。根據(jù)委托代理理論“代理關(guān)系存在于一切組織，存在于公司內(nèi)部的每一個(gè)管理層次上”，代理關(guān)系雖然可以降低公司的經(jīng)營(yíng)成本，但是又引發(fā)了代理成本的增長(zhǎng)。為了解決代理問題，就必須建立一個(gè)健全、完善的公司治理結(jié)構(gòu)，最大限度地實(shí)現(xiàn)公司的經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，保證股東及利益相關(guān)者的利益，降低代理成本。而內(nèi)部控制作為公司內(nèi)部的系統(tǒng)制約機(jī)制，包括所有者對(duì)決策經(jīng)營(yíng)者實(shí)施的監(jiān)控、決策經(jīng)營(yíng)者對(duì)決策執(zhí)行者實(shí)施的監(jiān)控、經(jīng)營(yíng)者對(duì)生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)過程的監(jiān)控，其產(chǎn)生的基礎(chǔ)也是上層與下層之間的代理關(guān)系，這種制約控制制度與程序的最終目的也是為了降低公司內(nèi)部的代理成本，提高公司生產(chǎn)經(jīng)營(yíng)的效率與效果。

2.兩者都重視權(quán)、責(zé)、利的分配和組織結(jié)構(gòu)建設(shè)。由公司治理結(jié)構(gòu)的內(nèi)涵可知，一個(gè)健全、完善的治理結(jié)構(gòu)關(guān)鍵在于股東大會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層和監(jiān)事會(huì)即法人治理結(jié)構(gòu)的健全，相互之間的權(quán)力、責(zé)任和利益明確，以形成各司其職、各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)作、有效制衡的機(jī)制。而組織結(jié)構(gòu)建設(shè)和權(quán)、責(zé)、利的分配是內(nèi)部控制中控制環(huán)境的一個(gè)重要內(nèi)容，它主要包括：確定單位的組織形式，不相容職務(wù)相分離，在科學(xué)合理的組織結(jié)構(gòu)基礎(chǔ)上，分別賦予每個(gè)崗位以相應(yīng)的責(zé)任和權(quán)限，而這正與公司治理結(jié)構(gòu)的要求相一致。

3.兩者的內(nèi)容存在交叉。在市場(chǎng)經(jīng)濟(jì)環(huán)境下，公司的治理結(jié)構(gòu)是由兩部分組成的，分為外部治理結(jié)構(gòu)和內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)。內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)由股東大會(huì)、董事會(huì)、經(jīng)理層和監(jiān)事會(huì)組成。股東大會(huì)是公司的最終控制主體，董事會(huì)接受股東大會(huì)的委托，決定公司的大致方針，并對(duì)經(jīng)理層進(jìn)行監(jiān)督，以保障股東的利益；監(jiān)事會(huì)則對(duì)董事、經(jīng)理的行為進(jìn)行監(jiān)督，構(gòu)筑起保衛(wèi)股東利益的第一道防線。各負(fù)其責(zé)、協(xié)調(diào)運(yùn)轉(zhuǎn)、相互制衡，從而形成對(duì)企業(yè)進(jìn)行內(nèi)部控制的機(jī)制。從其實(shí)質(zhì)看，內(nèi)部治理結(jié)構(gòu)是所有者對(duì)管理者實(shí)施監(jiān)督的控制機(jī)制。

三、內(nèi)部控制對(duì)于公司治理的重要作用

1.內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)公司治理的保證。企業(yè)所有者以及董事會(huì)通過建立內(nèi)部控制制度，來規(guī)范企業(yè)的所有員工的行為，讓所有員工為企業(yè)負(fù)責(zé)。通過內(nèi)部控制制度為各個(gè)單位部門的自我調(diào)整、約束、規(guī)劃、評(píng)價(jià)和控制的提供一系列方法、手續(xù)與措施，這些措施對(duì)提高單位的工作效率具有重要作用。內(nèi)部控制能夠確保公司治理的方針政策的順利執(zhí)行，企業(yè)決策層不但要制定管理經(jīng)營(yíng)方針、政策、制度，而且要切實(shí)貫徹執(zhí)行。內(nèi)部控制則可以通過制定辦法、審核批準(zhǔn)、監(jiān)督檢查等手段促使全體職工貫徹和執(zhí)行既定的方針、政策和制度，同時(shí)，可以促使企業(yè)領(lǐng)導(dǎo)和有關(guān)人員依法經(jīng)營(yíng)。在遵守國(guó)家法規(guī)紀(jì)律的前提下認(rèn)真貫徹企業(yè)的既定方針。內(nèi)部控制可以通過適當(dāng)?shù)姆椒▽?duì)貨幣資金的收入、支出、結(jié)余以及各項(xiàng)財(cái)產(chǎn)物資的采購(gòu)、驗(yàn)收、保管、領(lǐng)用、銷售等活動(dòng)進(jìn)行控制、防止貪污、盜竊、濫用、毀壞等不法行為，保證財(cái)產(chǎn)物資的安全完整。通過完善的會(huì)計(jì)制度，以及及時(shí)的會(huì)計(jì)信息反饋來保證公司經(jīng)營(yíng)目標(biāo)的實(shí)現(xiàn)，保證經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的經(jīng)濟(jì)性、效率性和效果性。

2.內(nèi)部控制有利于保障各方的利益。內(nèi)部控制制度對(duì)公司的所有者和經(jīng)營(yíng)者都是制約的，同時(shí)又是保障的，內(nèi)部控制系統(tǒng)的會(huì)計(jì)信息會(huì)非常明確地體現(xiàn)公司的每一筆資金的流向和歸屬，這些數(shù)據(jù)是真實(shí)有效的，一旦公司資金方面出現(xiàn)問題，董事會(huì)會(huì)按照既定的規(guī)章制度對(duì)責(zé)任人進(jìn)行處罰。對(duì)于股份制企業(yè)而言，內(nèi)部控制能夠保證少數(shù)股東的利益。內(nèi)部控制通過設(shè)定條例規(guī)定，對(duì)于公司的經(jīng)營(yíng)發(fā)展的重大決策、重大投資、大額資金使用都必須按照相關(guān)程序進(jìn)行集體決策，而不能任由大股東擅用自己的權(quán)力，任憑個(gè)人的想法來參與自己感興趣或可能存在舞弊利益的相關(guān)項(xiàng)目。因此利用內(nèi)部控制機(jī)制來限定股東的資金控制權(quán)力，對(duì)中小投資者利益是個(gè)很好的保障。可見，利益相關(guān)方在公司治理中的作用必須依靠健全的內(nèi)部控制來實(shí)現(xiàn)。

3.內(nèi)部控制有利于公司治理文化的發(fā)展。優(yōu)秀的公司治理文化，不僅僅能激勵(lì)員工的發(fā)展，同樣能激勵(lì)企業(yè)經(jīng)營(yíng)管理者和所有者的管理創(chuàng)新思維，對(duì)企業(yè)內(nèi)部控制也產(chǎn)生了影響。內(nèi)部控制通過具體的方法與措施，引導(dǎo)企業(yè)的所有者、管理者和員工融入到公司治理文化中去，自覺遵守制度規(guī)范，正確履行自己的職責(zé)，使各方的行為目標(biāo)與企業(yè)戰(zhàn)略趨同一致。內(nèi)部控制對(duì)公司治理文化的影響以及規(guī)章制度進(jìn)行監(jiān)督，對(duì)于不合理情況做到及時(shí)的反饋，并加以改正，穩(wěn)定公司治理文化的氛圍，避免企業(yè)文化趨向于大股東文化，使企業(yè)的日常治理工作能夠正常有效地進(jìn)行，始終保持企業(yè)健康發(fā)展的狀態(tài)，最終實(shí)現(xiàn)內(nèi)部控制和公司治理的目標(biāo)。

4.內(nèi)部控制是實(shí)現(xiàn)公司治理目標(biāo)的途徑。內(nèi)部控制能夠確保財(cái)務(wù)報(bào)告的真實(shí)可靠和完整性，同時(shí)對(duì)各個(gè)崗位起到了監(jiān)督控制的作用。在財(cái)務(wù)控制的基礎(chǔ)上，內(nèi)部控制能夠協(xié)調(diào)企業(yè)內(nèi)部的資源流動(dòng)，合理約束和激勵(lì)員工，保證企業(yè)能夠有效地開展業(yè)務(wù)活動(dòng)。內(nèi)部控制不僅僅為公司的各個(gè)部門提供管理控制方法，同時(shí)能保障企業(yè)日常經(jīng)營(yíng)活動(dòng)的治理工作，對(duì)企業(yè)的經(jīng)營(yíng)活動(dòng)進(jìn)行監(jiān)督和控制。內(nèi)部會(huì)計(jì)控制其范圍直接涉及會(huì)計(jì)事項(xiàng)各方面的業(yè)務(wù)，主要是指財(cái)會(huì)部門為了防止侵吞財(cái)物和其他違法行為的發(fā)生，以及保護(hù)企業(yè)財(cái)產(chǎn)的安全所制定的各種會(huì)計(jì)處理程序和控制措施。例如，由無(wú)權(quán)經(jīng)管現(xiàn)金和簽發(fā)支票的第三者每月編制銀行存款調(diào)節(jié)表，就是一種內(nèi)部會(huì)計(jì)控制，通過這種控制，可提高現(xiàn)金交易的會(huì)計(jì)業(yè)務(wù)、會(huì)計(jì)記錄和會(huì)計(jì)報(bào)表的可靠性。內(nèi)部管理控制范圍涉及企業(yè)生產(chǎn)、技術(shù)、經(jīng)營(yíng)、管理的各部門、各層次、各環(huán)節(jié)。其目的是為了提高企業(yè)管理水平，確保企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)和有關(guān)方針、政策的貫徹執(zhí)行。例如，企業(yè)單位的內(nèi)部人事管理、技術(shù)管理等，就屬于內(nèi)部管理控制。健全的內(nèi)部控制制度，能夠保證公司治理的有序進(jìn)行。

四、完善公司治理，夯實(shí)內(nèi)部控制的基礎(chǔ)

1.完善內(nèi)部控制環(huán)境，加強(qiáng)董事會(huì)建設(shè)。企業(yè)應(yīng)綜合分析環(huán)境因素、管理理念和經(jīng)營(yíng)戰(zhàn)略等，完善組織機(jī)構(gòu)，使相互制衡的企業(yè)組織機(jī)構(gòu)能協(xié)調(diào)高效運(yùn)行。加強(qiáng)董事會(huì)建設(shè)，強(qiáng)化董事會(huì)獨(dú)立性，在企業(yè)控股股東及內(nèi)部經(jīng)營(yíng)者之外，獨(dú)立董事會(huì)能降低大股東及內(nèi)部人控制，應(yīng)增加董事會(huì)中外部董事的比重，分設(shè)董事會(huì)和總經(jīng)理。建立專門委員會(huì)，加強(qiáng)監(jiān)事會(huì)的獨(dú)立性。立足于監(jiān)事會(huì)的人力及財(cái)政，降低董事會(huì)對(duì)其影響，更好地發(fā)揮內(nèi)部控制中監(jiān)事會(huì)的監(jiān)督作用。與此同時(shí)，加強(qiáng)企業(yè)文化建設(shè)，重視提升員工素質(zhì)，使其相容與內(nèi)部控制環(huán)境，積極地影響著企業(yè)內(nèi)部控制。

2.實(shí)施全面的風(fēng)險(xiǎn)管理。風(fēng)險(xiǎn)貫穿于企業(yè)的經(jīng)營(yíng)管理活動(dòng)全過程中，因此，應(yīng)企業(yè)完善內(nèi)部控制制度，加強(qiáng)防范風(fēng)險(xiǎn)，進(jìn)行全面風(fēng)險(xiǎn)管理。全面風(fēng)險(xiǎn)管理是風(fēng)險(xiǎn)確認(rèn)、風(fēng)險(xiǎn)分析、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估和風(fēng)險(xiǎn)應(yīng)對(duì)的全過程。企業(yè)應(yīng)以風(fēng)險(xiǎn)分析為前提進(jìn)行內(nèi)部控制，確保把風(fēng)險(xiǎn)控制在安全范圍內(nèi)；預(yù)防是企業(yè)風(fēng)險(xiǎn)管理的核心，降低風(fēng)險(xiǎn)必須由規(guī)范內(nèi)部控制環(huán)節(jié)來實(shí)現(xiàn)；設(shè)立內(nèi)部監(jiān)督機(jī)構(gòu)檢查企業(yè)高風(fēng)險(xiǎn)是否趨于經(jīng)常，適時(shí)掌控已有或?qū)l(fā)生的風(fēng)險(xiǎn)，并善于采取有效措施轉(zhuǎn)嫁風(fēng)險(xiǎn)。

3.完善激勵(lì)和約束機(jī)制，有效地激發(fā)和調(diào)動(dòng)員工的主觀能動(dòng)性，有效地監(jiān)督和控制員工的行為是現(xiàn)代企業(yè)管理的需要。企業(yè)要建立健全激勵(lì)和約束機(jī)制以完善公司治理效果，并提升內(nèi)部控制的效率。為調(diào)動(dòng)員工的主觀能動(dòng)性，實(shí)現(xiàn)企業(yè)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)，企業(yè)的激勵(lì)機(jī)制應(yīng)以科學(xué)的目標(biāo)管理為原則，盡可能使企業(yè)所有成員都參與制定目標(biāo)。積極推行經(jīng)營(yíng)者持股約束機(jī)制，經(jīng)營(yíng)者持股趨同企業(yè)和經(jīng)營(yíng)者利益，加強(qiáng)維護(hù)內(nèi)部控制制度的自覺性，使其行為更符合企業(yè)利益，降低經(jīng)營(yíng)者舞弊的發(fā)生。

4.有效的內(nèi)部控制評(píng)價(jià)機(jī)制，有利于企業(yè)加強(qiáng)內(nèi)部控制意識(shí)的提升。為健全內(nèi)部控制，企業(yè)應(yīng)完善內(nèi)部審計(jì)制度，綜合評(píng)價(jià)企業(yè)運(yùn)營(yíng)，發(fā)現(xiàn)薄弱點(diǎn)。自我評(píng)估后，企業(yè)應(yīng)公開向社會(huì)披露內(nèi)部控制信息，內(nèi)部控制報(bào)告應(yīng)包含較全面的內(nèi)容，如內(nèi)部控制的時(shí)間、內(nèi)容、方法及必要保證等。

總之，內(nèi)部控制是企業(yè)發(fā)展的重要保證，是企業(yè)實(shí)現(xiàn)戰(zhàn)略目標(biāo)的重要條件。企業(yè)發(fā)展離不開內(nèi)部控制、一切活動(dòng)圍繞內(nèi)部控制。公司治理規(guī)范、企業(yè)內(nèi)部控制制度完善，才能提升內(nèi)部控制效果，以促進(jìn)最終實(shí)現(xiàn)企業(yè)目標(biāo)。

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[2]徐速民.公司治理與內(nèi)部控制問題的探討[J].現(xiàn)代管理，2007（1）

[3]崔愛紅.淺議我國(guó)企業(yè)的內(nèi)部控制和公司治理[J].北京:中國(guó)外資，2009（1）

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（作者單位：春和集團(tuán)有限公司 浙江寧波 315000）

（責(zé)編：李雪）

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1004-4914（2014）08-261-02