稅制改革如何助力公平正義

●馬海濤

稅制改革如何助力公平正義

●馬海濤

編者按：自古以來，人們對公平正義的爭論和追求從未止步。公平正義是個體依存于社會的基礎，關乎社會穩定和諧，更是一個國家社會文明發展的標志。黨的十八屆三中全會明確提出，全面深化改革要以促進社會公平正義、增進人民福祉為出發點和落腳點。在全面深化財稅體制改革背景之下，財稅改革助力公平正義的目標是使改革發展的成果更多更公平惠及全體人民。財稅改革如何助力公平正義？我國古代有哪些財稅思想，對當前財稅改革助力公平正義有何啟示意義？圍繞這些問題，本刊特邀財稅領域專家學者進行深入解讀，為全面深化財稅體制改革、助推社會公平正義提供建設性意見。

對于公平正義問題， 不同人有不同見解。大體上可以有以下兩種，第一種理解：“公平正義”可以理解為“經濟公平正義”?！敖洕秸x”意味著投入和產出相配比，即多勞動多獲得，少勞動少獲得。制度和程序設計的“經濟公平正義”可以促使經濟效率的提高。從這個意義上理解，“經濟公平正義”與“效率”相統一。第二種理解：“公平正義”可以理解為“社會公平正義”，意味著必須使得社會財富或公共服務在不同群體或不同地區之間有個“保底”的水平。這個“保底”的標準，隨著經濟社會的發展而變化。再或者，“社會公平正義”意味著收入和財富分配的差距維持在一定水平之內。總之，必須使得“保底”和“差距”的標準在普適的價值觀體系中被基本認可。通常，我們用“基尼系數”來衡量“社會公平正義”程度上的大小。

我國目前的經濟是政府主導型的。這意味著政府在很大程度上參與并影響著經濟的運行。從存量上看，我國的國民經濟命脈被龐大的國有經濟所支配；我國還有龐大的行政事業性資產；我國城市土地的產權屬性為國有；由于農村集體對土地不完全的所有權，農村土地在很大程度上講也是國有屬性。從流量上看，衍生在原有資產上的增加值（即GDP）在很大程度上產生在國有經濟組織的生產環節之中；新增社會財富中有近40%的比例以財政收入的形式納入政府體系中來。政府與經濟相作用的橋梁即財稅。因而，財稅應該而且必須助力公平正義。更細化來說，財稅助力公平正義必須從稅收、支出和國有資產管理等幾個角度出發來具體實施。限于筆墨，本文主要從稅收角度來談稅收與“經濟公平正義”和“社會公平正義”的關系。

從宏觀上看，稅制改革涉及總體稅負問題；從中觀上看，稅制改革涉及直接稅和間接稅搭配的問題；從微觀上看，稅制改革必須細化到具體稅種。關于目前我國總體稅負的“輕重”問題有甚多爭論。有學者言“重”，有學者言“不重”。不論如何，如果納稅人上繳的稅款全部用到納稅人需要的地方去，稅就可能是不重的，征稅就是公平正義的。如果稅款使用過程中出現大量的“漏損”和低效率，那么，即便是多征“一分”，稅也是重的，征稅就是不公平正義的。因而，實現總體稅負的公平正義，還需在提高財政支出效率上下工夫。關于我國直接稅和間接稅的搭配問題。如果考慮到其他國家以稅收形式征收而在我國以費的形式征收的各項社會保險費，我國直接稅占稅收收入的比重已經接近50%。按照主流觀點，直接稅比重的提高，有利于實現“社會公平正義”。當然，我國直接稅比重還有提高潛力。筆者從微觀稅種上結合我國目前經濟形勢與公平正義的關系，這里僅談個人所得稅改革、房產稅改革和消費稅改革的問題。

一、個人所得稅改革與“公平正義”

實際上，我國的整個稅制改革都是在研究如何使稅制更好地實現“經濟公平”和“社會公平”問題。稅收與公平正義的關系可以從多個稅種談起。要談稅收與公平正義的關系，首先需要提到的是個人所得稅改革問題。累進的個人所得稅制度是縮小收入差距的“利器”。個人所得稅的征收有綜合計征、分類計征和綜合計征與分類計征相結合三種模式。在綜合計征模式下，首先要匯總納稅人在一定納稅期間內的所有收入。這些收入包含來自于工資、薪金，勞務報酬，稿酬，財產轉讓，財產租賃，利息、股息、紅利和偶然等項目的所得。其次，還要計算納稅人為獲取收入發生的支出。這些支出有的可以按照實際發生額來進行核算，如住房貸款利息支出；有的可以在估算的基礎上設定出一個標準額，如養育子女和贍養老人的支出。然后，用這一期間匯總的收入減去允許扣除的總的支出，進而得到該期間的“應納稅所得額”。最后，用得到的“應納稅所得額”與累進稅率計算得到實際繳納的個人所得稅。

綜合計征必須和累進稅一起配合才能發揮調節收入分配的作用。目前，世界上絕大多數國家的個人所得稅都采取的是累進稅。所得越多，繳納稅款越多。稅率表的設計將決定累進程度。美國1944年聯邦政府個人所得稅（IndividualIncomeTaxActof1944）的稅率表確定了24個級距，最高一級的稅率達到了94%。按照該規定，當年收入超過了20萬美元以上，每增加1美元，那么，有0.94美元將進入政府的口袋。1964年稅收減免法案（TaxReduction DuringVietnamWar）將最高一級的邊際稅率降低到了77%。但是，級距增加到了26個。顯然，在整個個人所得稅制度的設計中，累進稅率是非常重要的。沒有累計稅率，即便是綜合計征也起不到調節收入分配差距的作用。當然，只有累進稅，但采取分類計征，這會大大削弱其累進性，這種計征模式是一種被“打碎”了的累進制。從長遠來看，我國應實行綜合計征模式下的累計稅制。

如果沒有高效率的稅收征管措施貫徹設計良好的稅收制度，那么一切均停留在想象之中。就我國目前來看，一個高效率的稅收征管措施似乎更為重要。高效率的稅收征管措施不僅可以在稅收上“查缺補漏”，還可以抑制腐敗。根據王小魯（2013）的推算，2011年，我國居民收入中來源不明收入或稱灰色收入約為6.2萬億元，占GDP約為12%的比重。這些收入既不是勞動報酬，也不是按資本、人力資本和土地等生產要素獲取的收入。顯然，如果能將這一部分收入納入到稅收征收范圍之內，財政收入將會有不小幅度的提高?；诖耍幸韵聝蓷l可視為提高稅收征管水平的措施。第一，大力推行非貨幣支付。在現代網絡普及的情況下，推行非貨幣支付將使得收入由隱性變為顯性。第二，推行稅收征管系統和銀行系統的對接，利用現代化的手段自動識別非常規的收入，并敦促個人為沒有繳稅的收入補繳稅款。

二、房產稅改革與“公平正義”

目前，我國房產稅改革問題正處于“風口浪尖”上。早在2003年，《中共中央關于完善社會主義市場經濟體制若干問題的決定》(2003年10月14日)就提出，要“實施城鎮建設稅費改革，條件具備時對不動產開征統一規范的物業稅，相應取消有關收費。”在2005年，《中共中央關于制定國民經濟和社會發展第十一個五年規劃的建議》(2005年10月11日)提出，要“穩步推行物業稅”。后來，“物業稅”在官方文件中被表述為“房產稅”。伴隨著《上海市人民政府關于印發〈上海市開展對部分個人住房征收房產稅試點的暫行辦法〉的通知》（滬府發【2011】3號）和《重慶市人民政府令第247號》的頒布，對居民住房開征房產稅的試點終于于2011年1月28日同時在上海和重慶兩市落地。

房產稅在西方國家有很早的歷史。目前來看，該稅是主要發達國家基層政府的重要財政收入。現代社會的房產稅主要是按照房產價值普遍征收。在英美國家，房產稅的稅率是基層通過公共選擇的方法按照“以支定收”的辦法確定。這種按照房產價值為計稅依據的房產稅征收方式使得房產稅成為矯正納稅人獲取公共服務與付出扭曲現象的重要機制。顯然，該稅是實現“經濟公平正義”的重要手段。由于房產稅是英美國家基層政府稅收收入的重要手段，同時，作為“受益稅”或“使用費”的房產稅又是使得納稅人受益和付出相一致的機制?；鶎诱疄榱双@取充足的稅收收入，必須著力采取辦法提高房產的價值。而提高房產的價值又逼迫基層政府提供納稅人“性價比”最高的公共服務。否則，納稅人會通過“用腳投票”的方式轉移到其他轄區居住。因而，依照房產價值普遍征收的房產稅成為提供基層政府公共服務水平和改善基層公共治理的重要工具。

實際上，追溯一下財產稅（這里用更廣義上的財產稅，房產稅是財產稅在現代社會的主要表現形式）在我國的歷史。可以發現，財產稅并非是舶來品。早在奴隸社會的夏商周時期，我國就有按照土地產出一定比例征收的“貢”、“助”和“徹”。之后多數朝代都是按照土地產出的一定比例征收土地稅。這種土地產出實質上是勞動和土地結合在一起的產物。從某種意義上講，土地稅具有很強的財產稅屬性。專門對房產征收的“房產稅”在我國歷史上也曾存在過，如唐朝時出現的“間架稅”。只是由于我國上個世紀初處于特殊的經濟社會背景下，財產稅未順利地實現由之前的土地稅向現代財產稅的順利轉型。

目前，試點的上海和重慶的房產稅在不同學者眼中仍然存在一些問題。然而，可喜的事，對居民住房征收的房產稅已經落地。在這個過程中，納稅人和政府都會從房產稅的征收和使用中不斷地學習。希望通過不斷地改進，房產稅最終作為一種收入工具和基層治理工具在中國發芽成長。

三、消費稅改革與“公平正義”

消費稅改革也是我國目前經濟轉型期的重要話題。我國的《中華人民共和國消費稅暫行條例》（中華人民共和國國務院令第539號），將煙、酒及酒精、化妝品、貴重首飾及珠寶玉石、鞭炮、焰火、成品油、汽車輪胎、摩托車、小汽車、高爾夫球及球具、高檔手表、游艇、木制一次性筷子和實木地板列為消費稅的課稅對象。

消費稅有多個功能。第一，消費稅可以促進生態環境保護。通過征收消費稅并將消費稅收入用于生態保護，可以減少產生污染的生產和消費行為，并減輕污染對生態環境的破壞。另外，對不可再生資源和再生能力有限的資源的使用課征消費稅，可以延長總體資源的使用時限。第二，消費稅可以促進社會公平正義。有研究表明，對產品征收普遍稅率的流轉稅具有一定的累退性。為促使稅收公平，可以選擇部分產品和服務征收消費稅，進而使得課稅更加公平。除此之外，消費稅還具有籌集財政收入和減輕不良生產消費行為對居民身心健康影響的功能。盡管現代社會更加重視消費稅的調節作用，但是籌集財政收入的功能依然不可忽視。對煙和酒征稅可以減少該產品對身體健康的損害；對賭博課征消費稅可以促使居民從事更有利于身心健康的消費活動?；诖?，消費稅也被稱為奢侈稅（Sumptuary Tax）和對罪惡課稅（SinTax）。從消費稅促進生態環境保護來看，消費稅具有“經濟公平正義”原則。這符合“誰污染、誰付費”的原則。在對一般商品課征一般增值稅的前提下，對奢侈品加征一道消費稅，顯然又符合“社會公平正義”的原則。

用微觀經濟學的觀點來看，對產生污染的產品或資源性產品課征消費稅固然可以提高產品的私人邊際成本，進而，減少該種產品的均衡量。然而，如果僅僅將問題理解到這里顯然還是不夠的。政府必須將征得的稅款用于消除由于產品生產帶來的外部負效應上。否則，政府僅僅征稅，對產生的各種外部負效應聽之任之，那么，對消費稅的理解只停留在一半的程度上。政府可以將征收到的消費稅建立各種專項基金，同時，定期考核使用專項基金消除外部負效用的效果。從而，充分發揮消費稅對產生污染的產品或資源性產品課征的“經濟公平正義”的作用，使得資源配置達到最優。

就消費稅的“經濟公平正義”來看，筆者認為，還有幾個點可供參考：（1）將部分資源性和高排放產品納入消費稅課征范圍之內，并適當提高部分現有稅目的稅率。這些產品如羊絨和羊毛制品、實木家具和其他實木制品，一次性用品（如一次性餐盒、一次性垃圾袋、其他不可降解塑料制品）、含汞和氟的電池、洗滌用品、化學農藥、化學肥料、破壞臭氧層化學物質等。（2）拉開清潔能源、節能機動車與一般類型機動車的消費稅稅率差距，對節能和清潔替代能源機動車給予消費稅的減免稅優惠政策。

就消費稅促進“社會公平正義”來看，可以考慮：（1）在稅收征管技術提高和奢侈品合理界定的前提下，逐步將某些實物奢侈品和服務納入課征范圍之內。這些實物如私人飛機、名貴紅酒、名包、名貴眼鏡、名貴時裝、名貴皮鞋、高檔家電等。（2）將營業稅應稅項目中的某些奢侈性消費行為，納入消費稅的課征范圍之內，或者對其按照較高的營業稅稅率課稅。這些行為如桑拿、高檔洗浴、五星級酒店服務和美容服務等。

（本文是2011年國家哲學社會科學基金重點課題“中國特色公共支出理論與政策創新研究”〈編號：11AZD045〉和中財—鵬元地方財政投融資研究所“地方債務問題研究”的階段性成果）

中央財經大學財政學院）