外貿企業暫估業務出口退稅核算方法

龍志偉

摘要：外貿企業在出口貨物以后根據采購取得的增值稅發票可以申請退還購進環節的進項稅。在實務中，外貿企業往往會在收匯核銷以后再取得增值稅發票，所以必須進行采購貨物的暫估處理。本文通過舉例來分析實務中外貿企業暫估采購成本及出口退稅核算的三種方法的利弊。

關鍵詞：外貿企業 出口退稅 增值稅 暫估成本

一、外貿企業出口退稅含義及計算方法

出口貨物退（免）稅，簡稱出口退稅，其基本含義是指對出口貨物退還其在國內生產和流通環節實際繳納的產品稅、增值稅、營業稅和特別消費稅。由于外貿企業自身并不從事貨物的生產，所以它的出口退稅主要是采取退免稅的方式，即免收貨物出口環節的增值稅，并退還采購環節支付的增值稅進項稅額。根據我國有關稅法的規定，外貿企業出口貨物應退增值稅稅額的依據及計算方法如下：

1.對出口貨物單獨設立庫存賬和銷售賬記載的，應依據購進出口貨物的增值稅專用發票所列明的進項金額；對庫存和銷售均采用加權平均價核算的，可按適用不同退稅率的貨物分別確定。

應退稅額=增值稅專用發票所列進項金額×退稅率或征收率（從一般納稅人購進出口貨物為退稅率，從小規模納稅人購進出口貨物為征收率）

2.對出口企業委托生產企業加工收回后報關出口的，退稅依據為購買加工貨物的原材料、支付加工貨物的工繳費等專用發票所列明的進項金額。

二、外貿企業暫估業務的會計核算

（一）當月取得采購貨物的增值稅發票，當月報關出口

例1：某外貿公司2013年5月從某玩具公司購進出口用玩具1 000箱，取得的增值稅專用發票注明的價款為100萬元，進項稅額為17萬元，貨款已用銀行存款支付。當月該批商品已全部出口，售價為每箱150美元（當日匯率為1美元=6.0元人民幣），申請退稅的單證齊全。該玩具的增值稅退稅率為13%。

應退增值稅稅額=1 000 000×13%=130 000（元）

轉出增值稅額=170 000-130 000=40 000（元）

購進貨物時：

借：在途物資 1 000 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 170 000

貸：銀行存款 1 170 000

貨物入庫時：

借：庫存商品——庫存出口商品 1 000 000

貸：在途物資 1 000 000

出口報關銷售時：

借：應收賬款 1 200 000

貸：主營業務收入——出口銷售收入 1 200 000

結轉商品銷售成本：

借：主營業務成本 1 000 000

貸：庫存商品 1 000 000

進項稅額轉出：

借：主營業務成本 40 000

貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 40 000

計算應收增值稅退稅款：

借：應收出口退稅 130 000

貸：應交稅費——應交增值稅（出口退稅） 130 000

收到增值稅退稅款時：

借：銀行存款 130 000

貸：應收出口退稅（增值稅） 130 000

（二）當月報關出口，下月及以后取得增值稅專用發票

在實踐中，外貿企業往往會出現這樣的情形：購進貨物后，在收匯核銷后才付貨款給供應商，同時取得增值稅進項稅票；但是按照稅務機關的規定，對于當月辦理了報關出口手續后，必須在當月確認收入，由于此時外貿企業還未取得采購貨物的增值稅發票，所以只能采取暫估成本的方式來核算購入貨物的成本。筆者通過舉例來說明外貿企業暫估核算的三種方法，并比較分析這三種方法的優缺點。

1.按照先購進，后銷售的方法來進行相應的賬務處理。

例2：某外貿公司2013年5月從某玩具公司購進出口用玩具1 000箱，取得的增值稅專用發票注明的價款為100萬元，進項稅額為17萬元，貨款已用銀行存款支付。5月30日該批商品已全部出口，售價為每箱150美元（當日匯率為1美元=6.0元人民幣），該玩具的增值稅退稅率為13%。收到增值稅進項稅票的時間為7月1日。

5月30日，該企業的會計處理為：

出口報關銷售時：

借：應收賬款 1 200 000

貸：主營業務收入——出口銷售收入1 200 000

暫估購進：

借：庫存商品——庫存出口商品 1 000 000

應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 170 000

貸：應付賬款 1 170 000

結轉商品銷售成本：

借：主營業務成本 1 000 000

貸：庫存商品 1 000 000

進項稅額轉出：

借：主營業務成本 40 000

貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出）40 000

計算出應收增值稅退稅款：

借：應收出口退稅 130 000

貸：應交稅費——應交增值稅（出口退稅） 130 000

7月1日企業取得增值稅進項發票時，不再進行賬務處理，僅僅是進行進項發票的認證并填寫納稅申請表及出口退稅申請表。

該方法的優點是：以出口報關業務為主線，當月出口當月就結轉成本，同時對進項稅進行賬務處理，等以后期間取得增值稅進項發票并進行認證時，附在出口當月的購進商品后面，這樣操作每筆出口業務的收入及成本、進項轉出等不容易出錯。缺點是：由于進項稅票的取得比較滯后，賬簿記錄的進項稅及進項稅額轉出科目的發生額與增值稅納稅申報表、出口退稅申報表完全不一致，平時分別進行記錄，相互核對起來比較麻煩，賬簿記錄不能為本期申報表的填列提供數據；并且還提前確認了應收的出口退稅，高估企業的資產。

2.暫估成本但是不進行進項稅的處理。

同例2，5月份該企業的賬務處理為：

出口報關銷售時：

借：應收賬款 1 200 000

貸：主營業務收入——出口銷售收入 1 200 000

含稅全額暫估購進：

借：庫存商品——庫存出口商品 1 170 000

貸：應付賬款 1 170 000

結轉商品銷售成本（暫估）：

借：主營業務成本 1 040 000

貸：庫存商品 1 040 000

7月1日取得增值稅進項發票時：

調整庫存商品的成本：

借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 170 000

貸：應交稅費——應交增值稅（進項稅額轉出） 40 000

庫存商品 130 000

計算應收增值稅退稅款：

借：應收出口退稅 130 000

貸：應交稅費——應交增值稅（出口退稅） 130 000

該方法的優點是：企業只有在取得增值稅進項發票并認證時才進行應交增值稅的處理，這樣企業賬簿的數據與增值稅申報表及出口退稅申報表的數據一致，便于企業填報納稅申報表并核對相關的數據。缺點是：庫存商品賬戶登記的金額有時是含稅價，有時又是不含稅價，所以導致該賬戶核算的內容不明確，并且后期要反復地進行調整，增加了工作量，容易出錯。

3.暫估成本，通過待抵扣進項稅科目核算。在這種方法下，企業在應交稅費賬戶下面開設應交增值稅、未交增值稅以及待抵扣進項稅等二級賬戶。

5月份企業的賬務處理為：

出口報關銷售時：

借：應收賬款 1 200 000

貸：主營業務收入——出口銷售收入1 200 000

暫估購進：

借：庫存商品——庫存出口商品 1 000 000

應交稅費——待抵扣進項稅 170 000

貸：應付賬款 1 170 000

結轉商品銷售成本：

借：主營業務成本 1 000 000

貸：庫存商品 1 000 000

結轉不得退稅成本：

借：主營業務成本 40 000

貸：應交稅費——待抵扣進項稅額 40 000

12月份取得增值稅專用發票時：

取得進項稅發票認證：

借：應交稅費——應交增值稅（進項稅額） 170 000

貸：應交稅費——待抵扣進項稅額 130 000

——應交增值稅（進項稅額轉出） 40 000

確認應收出口退稅：

借：應收出口退稅 130 000

貸：應交稅費——應交增值稅（出口退稅） 130 000

待抵扣進項稅賬戶的借方登記購進商品未取得增值稅專用發票的暫估增值稅進項稅額，貸方登記為已經取得增值稅專用發票的進項稅額及不得退稅的進項稅額，借方余額表示應收的出口退稅額。

該方法的優點是：企業只有在取得增值稅進項發票并認證時才進行應交增值稅的處理，這樣企業賬簿的數據與增值稅申報表及出口退稅申報表的數據一致，便于企業填報納稅申報表并核對相關的數據；并且保持了庫存商品、應付賬款及應交增值稅賬戶核算內容的明確性與穩定性，不容易出錯。缺點是：在應交稅費下增設了一個“待抵扣進項稅”賬戶作為過渡性賬戶，在一定程度上增加了賬簿的登記工作。

在外貿企業的實踐中，不同的企業分別采用這三種核算方法來核算暫估業務，但是筆者認為第三種方法兼顧了會計核算和納稅申報表的要求，更加符合會計的謹慎性原則，不會導致企業的資產被高估。X