個稅九種情形允許遞延納稅

樊其國

個人所得稅遞延納稅，是指納稅人根據稅法的規定可將應納稅款推遲一定期限繳納。遞延納稅雖不能減少應納稅額，但納稅期的推遲可以使納稅人無償使用這筆款項而不需支付利息，對納稅人來說等于是降低了稅收負擔。納稅期的遞延有利于資金的周轉，節省了利息的支出，還可使納稅人享受通貨膨脹帶來的好處，因為延期后繳納的稅款由于通貨膨脹幣值下降，更加降低了實際的稅額。納稅人在某一年內收到特別高的所得，有可能被允許將這些所得平均分散到數年之后去計稅和納稅，或是對取得高所得年度應納稅款采用分期繳納的方式，以避免納稅人的稅負過重。

一、年金參保者可享受遞延納稅

年金參保者在年金繳費環節和年金基金投資收益環節暫不征收個人所得稅，將納稅義務遞延到個人實際領取年金的環節，也稱EET模式。財政部國家稅務總局人力資源和社會保障部下發的《關于企業年金職業年金個人所得稅有關問題的通知》財稅［2013］103號的文件，明確了企業年金和職業年金繳費的個人所得稅處理問題：

1.企業和事業單位根據國家有關政策規定的辦法和標準，為在本單位任職或者受雇的全體職工繳付的企業年金或職業年金(以下統稱年金)單位繳費部分，在計入個人賬戶時，個人暫不繳納個人所得稅。

2.個人根據國家有關政策規定繳付的年金個人繳費部分，在不超過本人繳費工資計稅基數的4%標準內的部分，暫從個人當期的應納稅所得額中扣除。

3.超過第1項和第2項規定的標準繳付的年金單位繳費和個人繳費部分，應并入個人當期的工資、薪金所得，依法計征個人所得稅。稅款由建立年金的單位代扣代繳，并向主管稅務機關申報解繳。

4.企業年金個人繳費工資計稅基數為本人上一年度月平均工資。月平均工資按國家統計局規定列入工資總額統計的項目計算。月平均工資超過職工工作地所在設區城市上一年度職工月平均工資300%以上的部分，不計入個人繳費工資計稅基數。

職業年金個人繳費工資計稅基數為職工崗位工資和薪級工資之和。職工崗位工資和薪級工資之和超過職工工作地所在設區城市上一年度職工月平均工資300%以上的部分，不計入個人繳費工資計稅基數。

二、上海自貿區個人非貨幣性資產評估增值可遞延納稅

《國務院關于印發中國（上海）自由貿易試驗區總體方案的通知》（國發［2013］38號）中規定，注冊在試驗區內的個人，因非貨幣性資產對外投資等資產重組行為而產生的資產評估增值部分，可在不超過5年期限內，分期繳納所得稅。該特殊政策可以說是解決了很多企業在投資重組中遇到的稅收難題，尤其是解決了投資重組中的企業沒有現金流收入卻要按照稅法的規定繳納大額所得稅的問題。自由貿易區中關于非貨幣性資產出資的特殊稅收政策可以有效促進企業（個人）的投資行為，減少稅收對于投資行為的干預，也為企業的設立和重組行為提供了更多的稅收上的便利條件。促進投資領域的稅收政策，針對試驗區內的個人股東，因非貨幣性資產對外投資等資產重組行為而產生的資產評估增值部分，可在不超過5年期限內，分期繳納個人所得稅。個人股東在交易中由于沒有現金流產生，需要額外籌措資金來繳納稅款。按照總方案的政策，個人股東以非貨幣性資產出資可以分五年來繳納，以緩解交稅的現金流壓力。需要指出的是，以上政策僅是國務院文件中的規定，還需要財政部、國家稅務總局和上海稅務局等機構進一步的下發規范性文件來指導基本稅務機關和企業的具體操作，同時也需要明確一些稅收管理和備案程序上的要件和要求。

三、試點地區企業技術人員一次繳納稅款有困難的，經審核可分期納稅

為支持中關村、東湖、張江三個國家自主創新試點地區和合蕪蚌自主創新綜合試驗區建設，經國務院批準，發布試點地區股權獎勵個人所得稅試點政策。《財政部、國家稅務總局關于中關村、東湖、張江國家自主創新示范區和合蕪蚌自主創新綜合試驗區有關股權獎勵個人所得稅試點政策的通知》財稅［2013］15號第一條規定，對試點地區內的高新技術企業轉化科技成果，以股份或出資比例等股權形式給予本企業相關技術人員的獎勵，技術人員一次繳納稅款有困難的，經主管稅務機關審核可分期繳納個人所得稅，但最長不得超過5年。

（一）企業相關技術人員，是指企業重要的技術人員和企業經營管理人員，包括以下兩類人員：

1.為企業科技成果研發和產業化作出突出貢獻的技術人員，包括企業內關鍵職務科技成果的主要完成人、重大開發項目的負責人、對主導產品或者核心技術、工藝流程作出重大創新或者改進的主要技術人員，高等院校和科研院所研究開發和向企業轉移轉化科技成果的主要技術人員。

2.對企業發展作出突出貢獻的經營管理人員，包括主持企業全面生產經營工作的高級管理人員，負責企業主要產品（服務）生產經營合計占主營業務收入（或者主營業務利潤）50%以上的中、高級經營管理人員。

（二）對技術人員的股權獎勵，應按照現行有關政策規定計算征收個人所得稅。股權獎勵的計稅價格參照獲得股權時的公平市場價格確定。

（三）技術人員獲得股權后再轉讓時，對轉讓的差價收入，即轉讓收入高于獲得時的公平市場價格的部分，應按照“財產轉讓所得”適用的征免規定計算繳納個人所得稅。

（四）對于2012年1月1日至2014年12月31日期間，經有關部門批準獲得股權獎勵的技術人員，可享受分期納稅的優惠。

四、中關村轉增股本5年內分期繳納個人所得稅

《財政部、國家稅務總局關于中關村國家自主創新示范區企業轉增股本個人所得稅試點政策的通知》（財稅［2013］73號）規定，對中關村中小高新技術企業以未分配利潤、盈余公積、資本公積向個人股東轉增股本有關個人所得稅，可最長不超過5年分期繳納。

五、無法按時申報時可以延期申報

根據《稅收征管法實施細則》的規定：納稅人、扣繳義務人按照規定的期限辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表確有困難，需要延期的，應當在規定的期限里向稅務機關提出書面延期申請，經稅務機關核準，在核準的期限里辦理。

六、無法按時納稅時可以延期納稅

根據《稅收征管法》規定：納稅人、扣繳義務人按照法律、行政法規規定或者稅務機關依照法律、行政法規的規定期限，繳納或解繳稅款。納稅人因有特殊困難，不能按期繳納稅款的，經縣以上稅務局（分局）批準，可以延期繳納稅款，但最長不得超過三個月。

七、上市公司高管納稅有困難的經審核分期繳納

針對上市公司董事、監事、高級管理人員等轉讓本公司股票在期限和數量比例上存在一定限制，《關于上市公司高管人員股票期權所得繳納個人所得稅有關問題的通知》（財稅［2009］40號）規定：對上市公司高管人員取得股票期權在行權時，納稅確有困難的，經主管稅務機關審核，可自其股票期權行權之日起，在不超過6個月的期限內分期繳納個人所得稅，其他股權激勵方式參照本通知規定執行。即對于上市公司高管人員取得股票期權、股票增值權所得、限制性股票等所得可以按此規定延期、分期計算繳納個人所得稅。

上市公司董事、監事、高級管理人員等高管人員，受到《公司法》和《證券法》對轉讓本公司股票在期限和數量比例上的一定限制，導致其股票期權行權時無足額資金及時納稅問題，經主管稅務機關審核，可自其股票期權行權之日起，在不超過6個月的期限內分期繳納個人所得稅。財稅［2009］40號中6個月期限的分期繳納規定，不僅一定程度上緩和了存在納稅困難的高管的資金壓力，還拓展了納稅籌劃的渠道。上市公司高管人員可以使用6個月內的收入，或者在6個月跨年的基礎上，在《公司法》允許范圍內再轉讓部分股份，作為納稅資金來源；此外，由于增加了6個月的緩沖期，高管人員可綜合個人現金流情況、股價預期等因素，更為靈活的選擇行權時間。例如不同于一般激勵對象在股價高點行權后可立即拋售獲益，高管人員也可為降低行權收入的納稅基數而選擇在股價低點行權，再按股權強制鎖定要求，繼續持有一段時間后選擇適當的時點再行售出股權，減輕稅負。

八、因地震災害不能按期納稅可以申請延期繳納

為支持地震災區積極開展生產自救、盡快恢復正常的生產生活秩序，幫扶納稅人渡過暫時難關，日前，國家稅務總局專門就支持四川雅安地震災后恢復重建有關稅收征管問題發出緊急通知，就做好延期申報、延期繳納稅款、查補稅款滯納金的加收、欠稅核銷等工作提出明確要求。

《國家稅務總局就支持雅安地震災后恢復重建有關稅收征管問題下發緊急通知》要求，納稅人、扣繳義務人因地震災害不能按期辦理納稅申報或者報送代扣代繳、代收代繳稅款報告表的，可向稅務機關申請延期申報。納稅人、扣繳義務人因地震災害不能按期繳納應納稅款，申請延期繳納的，省稅務機關可以在一次最長不超過三個月的期限內予以核準。核準延期繳納稅款的期限屆滿，納稅人、扣繳義務人因災情仍需延期繳納該筆稅款的，省稅務機關可依法按次審批至2013年12月31日。延期期間，納稅人的應納稅款不加收滯納金。對因地震災害遭受損失的納稅人，在2013年4月20日以前被稅務機關查處需要補繳稅款的，其所涉及的滯納金從稅款滯納之日起起算，自2013年4月20日起中止計算。滯納金重新起算的時間，由原作出決定的稅務機關根據納稅人的受災情況和生產經營恢復情況確定。對于地震災害中納稅人實際已不存在的，由稅務機關根據縣以上人民政府出具的證明，一次性辦理核銷。

九、新股東取得盈余積累轉增股本、免稅的盈余積累其實質是遞延納稅

《國家稅務總局關于個人投資者收購企業股權后將原盈余積累轉增股本個人所得稅問題的公告》（國家稅務總局公告2013年第23號）明確：一名或多名個人投資者以股權收購方式取得被收購企業100%股權，股權收購前，被收購企業原賬面金額中的“資本公積、盈余公積、未分配利潤”等盈余積累未轉增股本，而在股權交易時將其一并計入股權轉讓價格并履行了所得稅納稅義務。股權收購后，企業將原賬面金額中的盈余積累向個人投資者轉增股本，有關個人所得稅問題區分以下情形處理：

（一）新股東以不低于凈資產價格收購股權的，企業原盈余積累已全部計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，不征收個人所得稅。

（二）新股東以低于凈資產價格收購股權的，企業原盈余積累中，對于股權收購價格減去原股本的差額部分已經計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，不征收個人所得稅;對于股權收購價格低于原所有者權益的差額部分未計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，應按照“利息、股息、紅利所得”項目征收個人所得稅。

新股東取得盈余積累轉增股本其實質是遞延納稅 新股東以不低于凈資產價格收購股權的，企業原盈余積累已全部計入股權交易價格，新股東取得盈余積累轉增股本的部分，不征收個人所得稅。其實是遞延納稅，而不會少繳個人所得稅。

新股東免稅的盈余積累其實也是遞延納稅 新股東以低于凈資產價格收購企業股權后轉增股本，應按照下列順序進行，即：先轉增應稅的盈余積累部分，然后再轉增免稅的盈余積累部分。免稅的盈余積累其實也是遞延納稅。