強化內部控制監督在綜合財政監管中的作用

●財政部駐江蘇專員辦課題組

強化內部控制監督在綜合財政監管中的作用

●財政部駐江蘇專員辦課題組

財政管理的核心是預算管理。預算單位是部門預算的主體，因此也是財政監督管理的重點之一。對中央財政預算單位而言，由于其分布全國各地的二級及二級以下預算單位（以下統稱中央基層預算單位）占有和使用了90%以上的預算資金及形成的資產，更是監管的重中之重，這也是當前財政部全面實施綜合財政監管的由來。中央基層預算單位點多面廣，就江蘇來說，截止2012年底共有840家（其中行政單位200家、參公事業單位175家），在專員辦人少事多的情況下，如何提高監管成效是我們必須面對的問題。

內部控制制度是組織形式演化及治理結構發展的產物，是組織內部的一項特定制度安排，具有特定功能，發揮著特定的作用。當前國際上對內控制度在管理及監督中的應用已經有比較高的認同度，在監管中的基礎性作用和不可替代性也已顯現。本文認為，強化預算單位內控制度監管，督促預算單位建立健全并規范實施內控制度，不失為深化綜合財政監管的一個切實可行的途徑，能起到四兩撥千斤、事半功倍的效果。

一、強化內控制度監督的必要性和重要性

一個完善的監管制度安排應從內外兩個方面著手。具體來說，作為監管主體的政府以及職業團體應制定相關的法律、法規，完善作為會計規范的會計準則和作為審計規范的審計準則，然后更重要的是各類組織內部應該建立和完善一整套內部控制和風險管理的制度安排。

預算單位內部控制是內部控制要素與過程的統一。從靜態上說，內部控制是指預算單位為履行職能、實現總體目標而建立的保障系統，該系統由內部控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通和監督等要素組成，并體現為與行政、管理、財務和會計系統融為一體的組織管理結構、政策、程序和措施；從動態上說，內部控制是預算單位為履行職能、實現總體目標而應對風險的自我約束和規范的過程。內部控制不僅包括經濟活動，還包括對審批權、職權等事權的控制。

內部控制作為防范風險的主要手段，主要是保證預算單位達到以下五類目標：合理保證單位經濟活動合法合規、資產安全和使用有效、財務信息真實完整、有效防范舞弊和預防腐敗、提高公共服務的效率和效果。這五項目標也是財政部對中央基層預算單位實施綜合財政監管的目標。不同的是：內控制度的實施主體是預算單位，綜合財政監管的實施主體是財政專員辦。前者強調自律，后者突出他律，是一枚硬幣的兩面。因此，督促預算單位加強內控制度建設并規范實施內控是綜合財政監管的必然選擇和內在要求。

（一）信息不對稱降低了外部監管的有效性

財政監督相對于中央基層預算單位而言是外部監督，監督與被監督之間始終存在著信息不對稱的問題。雖然可以通過信息采集與分析、詢問等非現場監管方式達到綜合財政監管全覆蓋的目的，但其所采集的信息畢竟是有限的，相對于信息產生和形成的過程，外部監管獲取信息必然存在滯后現象，且甄別分析也是有難度的。因此，強調自律與他律的結合，督促自律的完善及實施，是綜合財政監管的一個思維性轉變。

（二）行政成本限制了財政監督的廣度和深度

財政監督中控制行政成本的考慮，必然導致其基本上做不到對所有中央基層預算單位每時每刻都監控到位；現場檢查由于受時間限制也不可能做到面面俱到，特別是對于從原始憑證就開始的故意和刻意舞弊行為，更是難以在短期內發現。因此，在突出監管的威懾力、強化懲處的震懾力、加大現場檢查和非現場監管力度的同時，還應要求相關單位將內控制度建設及實施情況向專員辦報備，納入綜合財政監管的軌道，以督促預算單位完善并認真實施內控制度。

（三）內部控制“外部化”是加強財政監管的法理依據

2012年12月10日，財政部印發了《行政事業單位內部控制規范（試行）》，明確自2014年1月1日起施行。標志著預算單位內部控制規范體系基本建成。

內部控制雖然冠以 “內部”兩字，但實際上并不是預算單位內部的事情：一是預算單位為履行職能、實現總體目標，其活動必然會超出自身的范疇而向外部“溢出”，“溢出”部分就必須要由政府加以規范；二是預算單位使用的是財政性資金，公共性、公益性決定了預算單位加強內控制度建設并接受財政監管是其應盡的責任和義務。內部控制作為“內置于”預算單位活動中的一項“基礎設施”，其“外部化”是明顯的：一方面，內部控制規范性文件是由政府會計管理部門發布并強制預算單位執行的；另一方面，預算單位內部控制的有效性應由其管理層提供保證責任，并必須接受中介機構對自我評估報告的審計鑒證。《行政事業單位內部控制規范 （試行）》第六十條規定：單位應當建立健全內部監督制度，明確各相關部門或崗位在內部監督中的職責權限，規定內部監督的程序和要求，對內部控制建立與實施情況進行內部監督檢查和自我評價。第六十四條規定：國務院財政部門及其派出機構和縣級以上地方各級人民政府財政部門應當對單位內部控制的建立和實施情況進行監督檢查，有針對性地提出檢查意見和建議，并督促單位進行整改。因此，要求預算單位向財政管理部門報送內部控制執行情況在法理上是行得通的。

（四）內控制度不健全、執行不到位是預算單位存在問題的一個重要原因

從江蘇專員辦近年來對基層單位調研、檢查的情況看，預算單位負責人主觀上故意違法亂紀的問題較為少見。查出的問題中，絕大多數是由于內控制度不健全、實施不到位而產生的，或者說凡是內控程序執行有漏洞的地方就有可能存在問題。例如，某大學全額投資的建筑設計研究院2010年底未經董事會批準（也未報分管校領導批準），在沒有預算的情況下發放年終獎金168萬元，內控制度執行不到位，并且還存在通過編造虛假人員名單和簽名套取現金私設“小金庫”行為。又如，某公司2011年有數筆支出沒有按照公司財務制度規定履行經辦人、處室負責人、財務負責人、分管公司領導層層簽字確認的內控制度，經查實為購買購物卡并用內容虛假的食品、書籍等發票入賬，發放職工福利的問題。再如，某銀行2010年報銷的會議費中有101萬元未按規定附會議簽到單、會議費用支出流水單等材料，經查實為旅游、招待等支出。

二、預算單位內控制度建設和執行存在的主要問題

內控制度主要有兩部分組成，一是根據國家法律法規和預算管理的要求制定適合自身需求和特點的單位內部制度規定，二是根據單位內部制度規定制定崗位責任制及業務流程，構建實施機制。從近期江蘇專員辦對5家中央基層預算單位內控制度走訪調研的專題情況看，目前中央基層預算單位在內控制度建設方面主要存在四類問題：

（一）部分事項既缺乏必要的內控制度，也未采取相應的控制措施

一是內部控制不健全，重要的經濟業務事項既沒有建立相應的制度規范，實務操作中也沒有相應的控制程序。如未建立內部信息公開制度，預算、財務收支等情況未做到內部公開。二是受編制所限，部分關鍵崗位未建立執行與監督不相容職務分離制度。如，辦公室主任既是財務管理、會計核算、資產采購、基建項目負責人，又是紀檢監察室主任，負責行政審批、集中采購、計劃建設等行政效能監督工作。三是存在下屬事業單位，但未建立相應的內控制度。如，某單位對2012年新成立的13家下屬單位未及時制定管理制度，也未督促其建立內控制度。四是沒有建立完善的內部審計和內部監督制度，在實際執行過程中也缺少審計部門對整個業務流程的監督。

（二）部分事項雖采取了相應的內部控制措施，但缺乏正式的內部控制制度

一是部分事項參照上級單位的管理辦法執行，沒有結合自身情況制定實施細則。如在使用中央單位行政事業性收費票據過程中，對于財政票據的申領、啟用、核銷、銷毀和使用等均參照財政部《財政票據管理辦法》執行，未制定相應的領控銷等具體操作管理辦法。又如，在工程勘察、設計、施工、監理等環節和階段均按照國家的有關規定進行，但未建立自身的招投標實施細則。再如，工會由單位財務代賬，審批流程比照單位財務運行，經費收支每年在工會工作會議上予以公布，但未形成相關的記錄和內部公開制度。二是有流程控制但沒有形成正式制度。如，有較為完善的辦公用品管理工作流程，但未建立正式的辦公用品管理辦法；有較為完善的車輛用油采購、分配和使用、路橋費用管理、車輛保險以及相應的監督考核等工作機制，但未形成正式的管理辦法。又如，在工程費用支付和工程其他費用支付的過程中實施了較為詳實的審批程序，建立了“費用支出審批單”制度，但未建立正式的基本建設工程支付內控制度。再如，對貨幣資金業務中不相容崗位分離，收付款業務印章、財務專用章保管等缺少相應的內部控制管理辦法。

（三）部分事項雖建立了相應的內控制度，但不全面、不完善

主要表現為對內控制度五要素（控制環境、風險評估、控制活動、信息與溝通、內部監督）覆蓋不全面。如，沒有建立立足于預算、財務、資產的信息公開機制和內部審計監督機制。又如，在合同管理方面制定了經濟合同管理辦法，對合同管理的若干問題進行了規定（界定），但沒有設立專門的合同專用章，并且對公章使用沒有制定具體的操作規程。同時，雖然明確了合同訂立的相關程序和各部門職責等，但側重于法務方面的要求，缺少財務管理等方面的規定，特別是缺少財會部門按合同條款履行付款的有關規定。再如，制定的經營資金管理辦法，對工程資金收入管理做了相關規定，但缺少對其他類別收入的管理規定。

（四）部分事項雖建立了完善的內控制度，但執行不到位

通過穿行測試發現，部分事項內控制度執行不到位。例如，在經費報銷方面，部分單位財務開支管理辦法規定：會計人員對批準后的報銷單據進行復核，經稽核人員審核后，交出納人員辦理支付手續。經抽查記賬憑證發現，記賬憑證和費用報銷單上均沒有會計人員、稽核人員和出納人員的簽字。部分單位差旅費管理辦法對乘坐高鐵一等座和飛機的職級做出了具體規定，但經抽查記賬憑證發現，存在未達級別人員乘坐高鐵一等座和飛機且未做任何說明的現象。部分單位會議費管理辦法規定，報銷應提供參會人員簽到表、加蓋酒店公章的會議費消費明細清單等。經抽查記賬憑證發現，部分主辦會議的支出中存在經辦人、會計主管均未簽字、未附參會人員簽到表、未附會議消費明細清單等情況。又如，在資產管理方面，部分單位給職工配備不必要的高級設備物品，并且未按照共享原則進行使用。單位固定資產管理辦法規定：固定資產報銷需提供資產購置申請單、購置合同、票據、固定資產卡片等，經抽查發現部分固定資產報銷未附資產購置申請單，未建立固定資產卡片臺賬等情況。某單位船舶管理制度規定，船舶修理必須編制 《修理單》，并交船長、輪機長審核并簽字，報機務設備處審核。經對《竣工資料報告單》穿行測試發現，《修理單》上既無船長、輪機長簽字，《設備儀器修理進廠審批表》上也沒有責任處審批意見和相關人員簽字。再如在基建管理方面，某單位財務開支管理辦法規定：工程預付款、工程進度款、工程竣工價款的結算必須由該工程項目負責人確認工程形象進度，經審計機構核實并報主管局長審批后方可支付。經抽查記賬憑證，發現有部分尾款未經履行相關審批手續就予以支付的情況。

三、對策及建議

產生上述四類問題的原因歸納起來主要有四個方面：一是預算單位在認識上不重視。預算單位沒有充分認識到內控制度所具有的自我制約下的規范性，沒有把內控制度作為預算管理的一個基礎性環節來對待，沒有把建立健全內控制度作為提高自身管理水平的關鍵因素。二是內控制度的建立目前只有原則性的規范化程式，沒有對預算單位進行分類指引和規范。不同類型的預算單位應該根據自身特點和情況建立不同的內控制度。內控制度設置應根據不同行業、不同業務、不同活動事項而有所側重。目前內控制度沒有根據不同預算單位進行細化，同時預算單位在建立內控制度時也沒有根據自身業務和部門進行細化。三是部分預算單位制定的內控制度可操作性不強。有些內控制度只停留在紙面上，制度存在條文化、空洞化傾向，甚至形成了“墻上掛一套，路上走一套”的扭曲管理模式。四是缺少對內控制度的設置和執行的績效考核及評價機制。目前我國對預算單位不健全、執行不到位的內控制度缺乏必要的懲治措施，對建立健全完善內控制度的單位缺少必要的績效評價獎勵機制，造成預算單位對完善內控制度缺少必要的熱情和動力。

基于上述原因，筆者提出以下幾點對策建議：

（一）提高對加強預算單位內控監督的認識

一方面，財政部門要把內控制度作為實施財政管理和綜合財政監管的一項重要內容來抓，大力宣傳內控制度的重要性，督促預算單位加強內控制度建設。另一方面，預算單位要增強內控意識，著力建立健全內控制度并堅持執行到位，發揮應有效果。首先，建立預算單位負責人內控建設責任制，讓負責人認識到內控制度對預算單位持續穩定發展的重要意義，提高負責人的內控意識；其次，內控制度的執行不僅需要負責人的支持與重視，還要求全體職工的主動配合，在日常工作中，應加強宣傳教育，提高各崗位職工的內控意識，提高職工的積極性和主動性，保證內控制度執行到位。

（二）將預算單位內控監督納入綜合財政監管

通過非現場監管方式，關注預算單位內控制度建設和落實情況。建議推行內控制度建設及實施承諾制度，并納入非現場監管報備的內容。監管部門要對預算單位報備的內容進行分析和運用，發現問題要及時啟動監督檢查程序。同時，將內控制度建設及執行情況納入現場檢查的必查范圍。檢查的重點是內部控制建立和實施的有效性，揭示其中的缺陷，提出有針對性的處理意見和建議，并督促預算單位進行整改。

（三）加快內控制度行業分類進程

根據不同行業類型，不同業務類型，對內控制度的設置進行分類。預算單位應結合自身特點和實際情況制定適合自身的、有針對性的內控制度，加強內部控制制度可操作性建設。

（四）建立崗位責任制

預算單位內控制度的有效實施，首先取決于崗位權責設置。預算單位應根據業務流程和人員匹配情況，對業務管理進行分類，設置不相容職務分離控制制度，形成專人專崗、各負其責、相互制約的機制。明確各崗位辦理事項的權限范圍、審批程序以及應負責任。

（五）完善內部監督機制

內部監督是內部控制的重要保障，應當與內部控制的建立和實施保持相對獨立。通過對內控制度建設及執行的監督檢查，及時發現內部控制的缺陷和執行情況，以保障內控制度得到有效貫徹執行并取得良好效果。內部監督機制一要設置科學合理，程序規范；二要有明確、有效的激勵與懲罰制度；三要充分調動職工的主觀能動性，做到自我約束與監督。

（六）建立健全預算單位內控績效評價機制

要求預算單位采取全面評價或分類、分項評價的方式，對單位內控的有效性進行自我評價并向主管部門和監管部門報備。在自我評價的基礎上，由主管部門對預算單位內控制度實施績效考評，督促預算單位完善并落實好內控制度?！?/p>

課題主持人：劉 志

課題組成員：殷春華 李秀玲

任明旭