輔助生產費用分配方法之比較分析

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（新疆石河子職業技術學院 新疆石河子832000）

一、輔助生產費用分配的內涵

（一）輔助生產費用含義

企業的輔助生產，是指為基本生產車間、企業行政管理部門等單位服務而進行的產品生產和勞務供應。從事輔助生產活動的車間稱為輔助生產車間。輔助生產費用是輔助生產部門在進行產品生產和提供勞務時所發生的各種費用之和,是構成企業產品成本的重要組成部分，也是考核企業經營成果，評價企業經營管理水平的重要經濟指標之一,因此必須正確、及時地歸集和分配輔助生產費用。

（二）輔助生產費用的分配原則

輔助生產費用的分配是指將歸集在“輔助生產成本”賬戶及其明細賬借方的輔助生產費用，按照特定的計算方法計算出各種輔助生產產品或勞務的單位成本和總成本，在各受益對象之間進行分配的過程。由于輔助生產車間生產產品和提供的勞務種類不同，費用轉出、分配的程序也不相同。企業進行的輔助生產是為基本生產及其他使用部門服務的，根據受益原則，其發生的費用應由各受益部門負擔，按照“誰受益，誰負擔；多受益，多負擔；少受益，少負擔”的基本原則將發生的輔助生產費用向各個受益部門進行分配。

二、輔助生產費用分配方法的應用比較

輔助生產費用常用的分配方法主要有直接分配法、交互分配法、計劃成本分配法、代數分配法。本文運用一道例題從4種分配方法的適用范圍、分配程序、分配特點、分配方法的優缺點、分配結果的精確度等方面進行比較分析。

例：宏大公司有機修和供電兩個輔助生產車間，主要為本企業的基本生產車間和行政管理部門提供勞務，2013年6月歸集的輔助生產費用供電車間為27 000元，機修車間為50 000元。該企業本月輔助生產車間提供的產品和勞務量見表1所示。

表1 供電、機修車間本月提供勞務量匯總表 2013年6月

表2 輔助生產費用分配表(直接分配法) 金額單位:元

（一）直接分配法

直接分配法是將各種輔助生產費用直接分配到輔助生產車間以外的各受益單位，而不考慮各輔助生產車間之間相互提供產品或勞務情況的一種分配方法。其分配程序是：首先根據各輔助車間實際發生的費用和向輔助車間以外的各受益對象提供的產品或勞務總量，計算出各輔助生產車間的實際單位生產成本；然后再按實際單位生產成本和各受益對象的耗用量進行分配。分配特點為 “只對外，不對內”。其優點是簡便易行。缺點是由于此方法未在輔助生產車間之間進行費用分配，因而分配結果不夠準確。這種方法適宜在輔助生產內部相互提供產品或勞務較少，不進行交互分配，對輔助生產成本影響不大的情況下采用。根據表中資料計算如下：

實際工作中，輔助生產費用的分配是通過編制輔助生產費用分配表進行的，本例輔助生產費用分配表如上頁表2所示。

表3 輔助生產費用分配表(交互分配法) 金額單位:元

表4 輔助生產費用分配表(計劃成本分配法) 金額單位:元

（二）交互分配法

交互分配法是輔助生產車間先進行一次相互分配，然后再將輔助生產費用對輔助生產車間外部各受益對象進行分配的一種分配方法。交互分配法分配輔助生產費用程序分兩個步驟進行：首先對內進行交互分配，在各輔助生產車間、部門之間，按相互提供的勞務數量和交互分配的費用分配率，進行一次交互分配；然后對外進行分配，將各輔助生產車間交互分配后的實際費用（即交互分配前的待分配費用加上交互分配轉入的費用，減去交互分配轉出的費用）在輔助生產車間、部門以外的各受益單位之間，按其接受的勞務數量和對外分配率進行分配。交互分配法的特點是：要進行兩次分配，計算兩次費用分配率；首先對內進行交互分配，然后再對外進行分配，第二次分配率的計算分配費用時遵循“分進來的加上、分出去的減去”的原則進行計算。仍以上例為例，按交互分配法分配輔助生產費用，計算分配如下：

1.對內交互分配率的計算：

根據計算結果編制交互分配法的輔助生產費用分配表，見表3所示。

一次交互分配法克服了直接分配法的缺點，提高了分配結果的正確性，但由于進行兩次分配，因而計算工作量有所增加，又由于交互分配的費用分配率是根據交互分配以前的待分配費用計算的，不是各該輔助生產的實際單位成本，因而分配結果不十分準確，它適用于勞務種類較多和規模較大而又無現代化計算工具的企業。

（三）計劃成本分配法

計劃成本分配法是指按輔助生產費用的計劃單位成本和各受益單位耗用的勞務數量，分配輔助生產費用的一種方法。輔助生產為各受益單位提供的產品或勞務，一律按產品或勞務的實際耗用量和計劃單位成本進行分配。輔助生產車間實際發生的費用（包括輔助生產交互分配轉入的費用在內）與按計劃單位成本分配轉出的費用之間的差額，也就是輔助生產產品或勞務的成本差異，可以追加分配給輔助生產以外的各受益單位，為了簡化計算工作，也可以全部記入“管理費用”賬戶。采用這種方法分配輔助生產費用時，可分為兩個步驟進行：

第一，按計劃成本分配費用。根據各產品、車間、部門實際耗用的勞務數量和預先確定的計劃單位成本計算分配輔助生產費用；

第二，結轉分配成本差異。計算輔助生產車間實際成本和按計劃單位成本分配出去的計劃成本的差異，進行調整分配。

仍以上例為例，該企業供電車間每度電的計劃成本為0.4元，機修每小時計劃成本為1.2元。按計劃成本分配法分配輔助生產費用，如表4所示。

采用計劃成本分配法，由于預先制定了產品和勞務量的計劃單位成本，各種輔助生產費用只需要分配一次，簡化和加速了分配的計算工作，同時還能反映和考核輔助生產成本計劃的執行情況以及各受益單位的成本，有利于分清企業內部各單位的經濟責任。但它適用于實行廠內經濟核算，計劃成本較為準確，管理水平較高的企業。

（四）代數分配法

代數分配法，是根據數學中多元一次聯立方程的原理，計算輔助生產單位產品和勞務的實際單位成本，然后根據各受益單位（包括輔助生產車間）耗用的數量和單位成本計算分配輔助生產費用的一種方法。采用這種分配法，其分配結果最精確，但計算較為復雜，要解多元一次方程組，該方法一般適用于在成本會計中已運用電子計算技術的企業。

代數分配法分配輔助生產費用時，可分為兩個步驟進行：先根據輔助生產部門交互提供勞務的關系列出二元一次方程組，求各輔助生產單位費用的單位成本（費用分配率）；再計算各收益對象應負擔的輔助生產費用。

仍以上例為例，按代數分配法分配輔助生產費用，如表5所示。

設宏達企業每一機修小時單位成本為 Y，每度電的成本為X，設立聯立方程式如下：解得 ：X=0.4744（元 ）,Y=1.2846（元）

根據以上計算結果，編制代數分配法的輔助生產費用分配表，如表5所示。

采用代數分配法分配輔助生產費用，分配的結果最準確，但當輔助生產車間較多時，計算工作比較復雜。這種方法只適宜在計算工作已經實現電算化的企業采用。

表5 輔助生產費用分配表(代數分配法) 金額單位:元

表6 輔助生產費用分配結轉結果比較表 金額單位:元

三、輔助生產費用分配結果的比較分析

輔助生產費用各種分配方法的結果比較如表6所示。

由此可見，各種分配方法不會改變輔助生產費用歸集和分配的特點，無論采用什么方法，分配后結轉輔助生產明細賬都應無余額；對外分配的金額的合計數是相同的，即等于分配前各輔助生產車間的待分配費用之和77 000元。

以上幾種方法對產品成本、企業當期利稅的影響各不相同。首先，從實質上說，直接分配法、交互分配法和代數分配法都是用實際成本在分配計算，而計劃成本法先按照預定的計劃成本計算各受益部門應承擔的費用，然后再用計劃成本和實際成本的差異額結轉分配，差額部分由“管理費用”承擔，缺乏會計理論支持，這顯然是不合理的。其次，從成本管理上來看，使用不同的費用分配方法，各受益部門承擔的輔助生產費用也各不相同，這將影響各產品成本的高低和期間費用的水平，如表6中所示，計劃成本法和代數分配法與其他兩種方法對丙產品的成本和期間費用影響較大，進而影響企業當期的利潤和所得稅。最后，從“交互”和“綜合”分配的角度來看，交互分配法和代數分配法、計劃成本法這三種方法都按照對輔助生產部門之間進行了交互分配，按照綜合分配率計算各受益部門應承擔的費用，然后對輔助部門之外的受益部門進行分配，只有直接分配法不考慮各輔助生產部門之間的交互分配，直接對外分配，從理論上來說也不盡合理。

因此，輔助生產費用的各種分配方法均有其自身的特點和適用范圍，企業應該結合自身的實際情況慎重選擇輔助費用的分配方法，使輔助生產成本獲得最充分、最合理的分配路徑。