分稅制改革：反思及抉擇

姚軒鴿

從分稅制設計之日起，關于其優劣利弊的爭論就從來沒有停止過。1994年正式實施以來，更是少有消停。而且，每逢大的周年紀念，爭論之聲自會周期性地高調一段時間。今年是分稅制實施20周年，爭論的分貝已經日漸上揚，然而，細究這些持續性的爭論與爭議，除了因為分稅制關涉央地和官民雙方基于利益立場的分歧外，認識上至今尚未達成共識則是主要原因。比如，分稅制的終極目的到底是什么，不是被忽視或無視，就是根本不承認。自然，關于分稅制優劣、利弊、得失的評價標準也就形形色色，評價結論也就眾說紛紜，莫衷一是。

標準不一，“公”“婆”似乎都有理

分稅制改革啟動于1994年1月1日，至此，中國財稅治理體系開始了一個新格局。經過20年的不斷完善與改進，聚財績效與新問題開始相伴而出。深究其因，原來是因為雙方所依據的評價標準各異。

毋庸諱言，分稅制改革的原初動力，就是因為“兩個比重”偏低。一個是中央財政總支出占GDP的比例偏低，分稅制前的這一比重僅有20%多一點，而且還呈繼續下降的趨勢。而發達國家的這一比重通常達到了40%左右。另一個是中央財政支出占總支出的比重偏低，只有31.6%，而且這一比重也在逐年下降。而發達國家的這一比重，平均都達到了60%以上。就是一些轉軌國家的這一比重，平均也達到了60%。因此，分稅制的設計與改革，直接的，也最為緊迫的目的與動力，就是如何提高“兩個比重”。因此，能否提高這“兩個比重”，也就成為衡量分稅制方案優劣以及改革成敗與利弊得失的直接標準。實踐證明，提高“兩個比重”的改革目標很快就實現了，而且，“兩個比重”明顯上升。

另外，分稅制改革的原初動力還有一個，就是擔心持續性的“兩個比重”偏低，會使中央喪失對宏觀經濟的調控能力，形成“諸侯經濟”格局，從而失去對整個社會、政治以及文化生活的權威調控。

直言之，若以此兩個標準評估分稅制的優劣以及利弊得失的話，肯定會得出“好得很”的結論。因為正是分稅制，似乎拯救了“崖邊上的中國財政”，而且，“20年來一直影響甚至決定著整個中國的財政格局”。而其批評者，若是也認同這兩個標準的話，也只會在總體肯定的前提下，指出一些新的問題與弊端。

問題在于，國家和政府創建稅制，實施分稅制的終極目的，就是為了不斷提高“兩個比重”，強化中央的宏觀經濟調控能力，或者無限度地提升中央在政治、經濟、文化活動中的影響力嗎？如果是，此標準無疑應成為評價稅制及分稅制優劣以及利弊得失的終極標準。如果不是，那人們創建稅制，包括分稅制，實施稅制改革的終極目的，或者說評價稅制及其分稅制優劣以及利弊得失的終極目的或標準又是什么？

終極標準：稅制改革的方向

稅制或分稅制的終極目的究竟是什么？有人認為是為了國家聚財，有人認為是為了調節經濟，有人認為是為了調節社會財富分配的不公，也有人認為是為了老百姓的福利等等。問題是，這些都是人類社會創建稅制、進行稅制改革的共同的、普遍的、客觀的、絕對的目的，這是稅制或分稅制改革的終極目的嗎？

回答顯然是否定的。判定一個稅制或分稅制之優劣，只能看它對一個社會中每個國民生存與發展的基本需求滿足和實現之程度如何。無疑，能夠滿足一個社會所有人基本需求的稅制或分稅制，就是優良的文明的稅制；反之，較少滿足一個社會所有人基本需求的稅制或分稅制，則是惡劣的落后的稅制。而這一終極目的或標準，就是“帕累托最優狀態”。即不傷害一人地增進所有國民福祉總量，才是人類社會創建稅制及進行稅制改革的終極目的，也就是評價一個稅制或分稅制優劣的終極標準。當然，這一標準，僅僅適應于征納稅人根本利益不發生沖突、可以兩全的情境。一旦征納稅人之間的根本利益發生根本性沖突、不可兩全，則應奉行“最大凈余額”的功利主義標準，即“最大多數人的最大幸福”和“自我犧牲”的終極標準。

這就是說，稅制及其分稅制的優劣以及利弊得失，只能看其增進全社會和每個國民福祉總量的大小與多少。增進全社會和每個國民福祉總量越大越多的分稅制就越優良，利就越大于弊，就應該繼續堅持；否則，增進全社會和每個國民福祉總量越小越少，就越落后，弊就越大于利，就應該盡快放棄。

但常識告訴我們，一個稅制或分稅制的優劣，就其操作性而言，不可能只有一個終極標準。評價一個稅制，包括分稅制優劣，還有一個最高標準，即人道自由的標準。分稅制的優劣，還要看它是否把每一個納稅人當人看，能夠體現它對殘疾人和社會弱勢群體的稅收關懷與優惠，看它是否能夠關注每一個征納稅人基本權利的實現程度。同時，更要看它是否能夠“使納稅人成為人”，有助于促進每一個納稅人的“自我實現”、“自我選擇”、“自我完善”，即自我潛能的實現。或者說，要看其能否給予納稅人更多更大的自由。特別需要強調的是，評價一個稅制，包括分稅制的優劣，還有一個根本標準，即公正平等的標準。這是因為，正如亞當·斯密說：“與其說仁慈是社會存在的基礎，還不如說正義是這種基礎。”簡而言之，只有全部符合上述標準的稅制或分稅制才是真正優良的、善的、有價值、值得追求的。否則，則是不值得繼續追求的，需要進行改革的。

分稅制重估

毋庸置疑，若以上述標準對分稅制進行反省與評估的話，分稅制的歷史功德雖然不應否認，但其發展到今天所顯露的問題也不少，主要存在三個方面：

第一，分稅制改革顯然混淆了社會創建稅制或分稅制的終極標準與最高、根本、具體標準的本質區別，特別是具體標準與終極標準的本質區別。這一方面意味著，分稅制改革是以解決“兩個比重偏低”與“維護中央權威”的具體目的為主要目標的。因此，衡量分稅制及其改革的成敗得失，很容易以這兩個目標作為終極或最高或根本標準，進而得出相應的成與敗、得與失、利與弊的結論。

最明顯的結果是，貧富懸殊問題越來越大，區域分配問題、城鄉收入差距等問題越來越嚴重。事實上，龐大的財政收入，不是被用于插手和干擾正常的市場經濟生活，就是被官員們大肆揮霍和浪費。而一直被社會各界長期詬病的“三公消費”問題，就是其中之一。深究其因，無不與現行分稅制單一的“聚財式”核心價值有關，與各級權力，特別是財稅權力缺乏有效否決類監督制衡機制有關。

第二，分稅制改革有意無意地忽視了它真正的主體——全體國民或納稅人。直言之，1994年的分稅制是官員主導完成的，是中央政府的官員與省一級政府官員之間，經過艱苦的博弈和談判制定并啟動的。因此，其民意基礎的廣泛性、堅實性與合意性，難免存在程序性的缺陷，難以真正反映和體現大多數納稅者的稅收意志與財政意愿。

當然，分稅制存在的這些缺陷，與中國現實的政體背景有關。而且，缺乏基本的納稅人利益表達協商機制，無法大規模地集聚大多數國民的稅收意志與對公共產品的需求意愿。或者說，在稅制的合意性或合法性方面，至今還有許多缺的課要補。問題更在于，如果這些缺陷不及時矯正的話，未來可能面臨的稅收風險將是致命的。

第三，分稅制改革無疑僅僅注意到了中央地方之間，以及納稅人之間權利與義務的公正分配問題，但卻嚴重忽視了省級政府與市、縣、鄉地方政府之間，以及征納稅人之間權利與義務的公正分配問題。坦率地說，發軔于“兩個比重偏低”以及“維護中央權威”的分稅制，就是認為原來中央、地方之間的權利與義務分配不公，地方政府拿的太多，中央政府拿的太少，因此要通過分稅制改革，改變這種“不公正”的局面。與此同時，為了保證能源源不斷地能從納稅人那里收到更多的稅款，自然也關注稅負的“誰負”等公正問題，不至于因為納稅人之間的稅負不公問題，增加稅收執法的成本與效率，帶來無法把握和預知的風險。

省級政府與市、縣、鄉地方政府之間權利與義務的分配不公問題表現在：財政收入總是根據權力大小的博弈規則向上走，一級抽一級，行政級別越低，可支配的收入反而越少。相反，行政級別越低，承擔的貼近民眾真正需求的責任和義務卻越多，這就會造成新的不公，導致政府提供的公共產品和服務，要么數量不足，要么質量不達標，或者提供給國民的公共產品合意性差，不合大多數國民的胃口，即“用之于民”的并非“民之所急需”。

而征納稅人之間權利與義務分配不公的問題更為嚴重，主要表現在：

一方面，政府“取之于民”過多，而且沒有真正“用之于民”，嚴重違背了征納稅人之間權利與義務分配的公正原則。就增值稅17%的稅率而言，2013年年初，在170多個開征增值稅的國家和地區中，增值稅的基本稅率低于17%的有91個國家和地區（其中大多數是發展中國家），占53.5%。而在中國周邊的18個開征增值稅的國家和地區中，有16個國家和地區增值稅的基本稅率不超過15%，占88.9%。

另一方面，政府“取之于民”的，事實上，也沒有真正“用之于民之所需”。眾所周知，稅收是國民與政府之間就公共產品交換價款締結和履行契約的活動。國民交稅，正如我們從市場上購物一樣，是為了購買到所真正需要的產品或服務。不同的是，國民從政府那里交換到的產品，是其生存和發展所需要的公共產品，與具有“排他性”和“競爭性”的私人產品不同。而且，這些公共產品，也存在一個結構的組合與層次問題，有可以滿足物質層次需求的，比如生理、安全類的，也有滿足社會層次需求的，比如自由、尊嚴、愛等，還有滿足高級層次需求的，比如認知、審美等等。因此，政府提供的公共產品和服務，就應該結構合理合意，不僅要關注低層次的需求，比如生存類、民生類，更應提供社會需求類以及高級的認知與審美需求類。遺憾的是，當下中國的預算支出，仍然逃不出“民生”價值導向的桎梏，以為“民生”是唯一的預算支出目的。豈不知，當下中國國民最緊迫的需求不僅僅是這些，更是比較高級或高級的社會類與精神類的公共產品供給。

更為嚴重的是，政府收入中還有很大的一塊——“非稅收入”，至今沒有納入財政預算。令人觸目驚心的是，中國政府從國民那里征收的財富，或者說“取之于民”的財富實在太多了，收稅的問題，或在于“用稅”的合理合法與否。

分稅制改革的未來抉擇

分稅制得失利弊爭論的意義就在于，如何不斷確定符合實際的新目標和出發點，繼續推進分稅制改革，彌補缺陷，最大限度地發揮稅收在國家文明治理中的職能與作用。

筆者以為，未來分稅制改革主要應關注以下三個方面。

第一，必須明確新一輪分稅制改革的終極目的，堅決擯棄“聚財式”稅制改革價值導向與慣性，并以此為終極標準，判定稅制的優劣以及分稅制改革的得失成敗。這是因為，終極目的的缺失，大多會導致分稅制改革方向的迷失，使分稅制改革走彎路，付出不必要的代價。或者說，不管新一輪分稅制改革的具體目標有多少，增進全社會和每一個國民的福祉總量，或者增進絕大多數國民的福祉總量應是其終極目的，也是判定稅制方案優劣、稅制改革成敗的唯一的終極標準。舍此一切都不屬于終極目的。坦率地說，20年來分稅制改革存在的大小問題，從根本說來，大都與無視這一終極目的，有著或多或少的關系。

第二，必須遵從“以人為本”的治國理念，在稅制的平等、法治、限度，以及民主方面，要力求新的突破，盡快促進“把納稅人當人看”、“使納稅人成為人”原則的制度性“嵌入”，還權于納稅人，確立納稅人在稅收治理活動中的主體地位，并逐步建立納稅人主導的稅制。

具體說，一是盡快建立納稅人利益表達機制，以便及時匯總納稅人的稅收意志與需求意愿。并通過協商民主的形式，消減因為征納稅人信息溝通不暢可能導致的稅收風險；二是盡快建立共時性與社會性的決策否決機制，彌補當下單一的上級、歷時性否決機制的缺陷，為稅收治理安裝有效的制動裝置，以防稅權使用過程中可能發生的濫用與腐敗問題。“共時性否決機制”即政府不同部門之間的監督制衡機制，可及時矯正分稅制改革決策或推進過程中發生的失誤；“社會性否決機制”是指社會各界，特別是新聞媒體等社會組織的監督制衡機制，也有助于及時矯正稅制改革決策或推進過程中可能發生的失誤；三是在稅收法治的現代化方面力求大有作為，特別是發揮憲法在稅收治理中的旗幟作用。要通過“修憲”確立稅收在國家治理中的重要地位，通過制定《稅收基本法》，統馭各個級次的稅法，通過稅收立法，提升現有各個稅法的立法級次。

當然，從根本說來，長期看，還是期盼政改的實質性啟動，從而匯集和強化民意，從根本上解決稅權的合法性與合意性問題，真正實現“把納稅人當人看”、“使納稅人成為人”的制度性 “嵌入”，落實“以人為本”的治國理念，從而為納稅人導向稅制的最終建立，提供堅實的制度性保障。

第三，必須切實遵從公正原則，處理好各種利益主體之間權利與義務分配的不公問題。就是說，新一輪分稅制改革，不僅要繼續注意央、地之間以及納稅人之間權利與義務分配不公的問題，注意央、地之間財權與事權關系的公正梳理問題，更應關注省一級政府與市、縣、鄉一級基層政府之間在財權與事權問題上存在的不公正問題。同時繼續注意納稅人之間權利與義務分配的不公問題，比如，“稅負”的“誰負”問題。但更應關注的，應是征納稅人之間權利與義務分配的不公問題，即“取之于民，用之于民，以及用之于民之所需”等不公正的問題，同時還應關注不同區域的征稅人之間以及納稅人之間權利與義務分配不公的問題。而且，既要注意權利與義務分配中比例平等原則的運用，更要注意權利與義務分配中完全平等原則的運用，即基本權利與義務分配的完全平等問題。

具體說，一是根據平等兩大原則重新審視現行稅制，至少要“穩定稅負”，該減的“減”，該增的“增”，保持財政收入的相對穩定。二是堅決“正稅清費”。徹底清理失效、過時的稅收立法、執法與司法方面的規定。同時，必須“減費”，避免“費擠稅”，要讓各種“規費”在陽光下運行。三是推進“降低間接稅，提高直接稅”的改革，逐步建立“直接稅為主，間接稅為輔”的稅制格局。四是在“用稅”的公開性與透明性，也就是預算的公開性與透明性方面，力爭有突破性的進展。或者說，要提高公共產品的性價比，增強公共產品與服務的合意性，既要滿足國民的物質需求，也要滿足國民的社會性需求，更要滿足國民高級的精神層面的需求。五是盡快建立科學有效的稅權否決類監督制衡機制，堅決遏制稅權的濫用與作惡現象。六是瞄準建立“納稅人導向稅制”的長遠目標，積累寸功，小步慢跑。