國際審計準則趨同的問題與對策★

國際審計準則趨同的問題與對策★

郭艷婷

（中南財經政法大學會計學院）

【摘要】隨著全球經濟一體化和資本的國際間流動，越來越多的國家和地區直接采用國際審計準則或向國際審計準則持續全面趨同。由此看來，審計準則的國際趨同是經濟全球化背景下的必然發展趨勢。尤其在全球金融危機尚未消退的今天，國際審計準則的趨同更具必要性與迫切性。本文從國際審計準則趨同的必要性出發，介紹了國際審計準則制定背景和趨同歷史，分析了準則制定和應用中存在的問題，最后提出對現存問題的對策與建議。

【關鍵詞】國際審計準則趨同經濟一體化全球化

【中圖分類號】F239.2

★中南財經政法大學“研究生創新教育計劃”碩士生實踐創新課題（2015S1124）。

隨著全球化的深入，世界各地間的商業聯系愈發緊密,而各地會計、審計準則之間的差異導致了各地不同的商業活動計量與披露，從而引起國際貿易中的理解誤差和計量不公允。為了正確深入地了解非本企業的商業活動，大量的人力物力資源被投入其中，這大大增加了商業成本和財務誤差。因此在全球推行統一的會計、審計準則有著極大的必要性、。對國際審計準則趨同的研究不僅可以進一步了解全球資本市場的不穩定形勢及金融危機的爆發原因，而且有助于降低財務成本、提高審計效率，為公眾提供更高質量保障的財務信息。除此之外，國際資本市場也需要統一的、高質量的準則和監管措施來約束世界各地的商業活動，從而在全球范圍內實現有效資源配置、推動經濟發展和保證金融環境穩定。本文主要針對國際審計準則的趨同性進行研究，著重闡述國際審計準則趨同的歷史與現狀，并分析其存在的問題后給予建議對策。

一、國際審計準則趨同的歷史與現狀

（一）國際審計準則被不斷完善

“國際會計師聯合會”所屬的“國際審計實務委員會（IAPC，國際審計與鑒證準則理事會IAASB的前身）”于1979年7月1日頒布了國際審計準則的序言，這是審計準則國際趨同開始的標志。在這篇序言中，委員會解釋國際審計準則的發布提供了審計行業的國際標準，有助于提高全世界審計實務的一致性程度。此后30多年來，國際審計準則的制定被不斷修訂完善。

1993年，IAPC將此前發布的國際審計指引予以匯編，形成一套國際審計準則。

2003年年底，國際審計與鑒證準則理事會出臺了4項審計風險準則，以指導注冊會計師有效地識別、評估和應對審計風險，切實貫徹風險導向審計的理念，提高審計的有效性和效率。隨后，又以審計風險準則為基礎，著手全面修訂其余準則。通過這個過程，整個國際審計準則體系質量得到了大幅

度提升，完成了一次升級換代工作。

2003年，國際審計與鑒證準則理事會啟動明晰項目，針對準則使用英文一般現在時態和黑體字表述造成的理解歧義、準則冗長、結構復雜、核心要求不突出、語言表述不夠簡潔和一致等問題，對全部審計準則按照新的體例結構進行了改寫。

2012年，國際審計與鑒證準則理事會啟動了一項歷時3年(2012.1～2014.12)的戰略與工作制定計劃（Strategy and Work Program）。這個計劃旨在響應全球金融環境發生的巨大變化，為修訂完善順應時代變化的國際審計準則而制定未來的工作戰略重心。

（二）國際審計準則得到重要國際組織的支持

金融穩定論壇（FSF）將國際會計準則委員會發布的國際財務報告準則和國際審計與鑒證準則理事會發布的國際審計準則列入其“有助于維持金融系統穩定的12套核心準則”之中。金融穩定論壇指出，這12套準則對減少經濟波動、加強公眾對財務系統的信心發揮著主導作用。

國際會計師聯合會成立了“重建公眾對財務報告的信心專門工作組”，從全球視角研究了公眾對財務信息的不信任危機以及相應的對策。專門工作組于2003年6月提交了一份名為《重建公眾對財務報告的信心——國際視角》的報告，支持國際財務報告準則和國際審計準則成為全球通用的會計和審計準則。

2006年11月，世界交易所聯合會（WFE）在巴西圣保羅的最高會議上正式認可了作為全球統一財務報告制度發展關鍵的國際審計準則的制定程序。WFE代表了擁有全球股票市場超過97%資金量的57個有價證券及衍生品市場。他的認可為國際審計準則的趨同提供了重要的推動力。

（三）世界各國對國際審計準則趨同的響應

2012年8月，國際會計師聯合會（IFAC）公布了《世界各國(地區)采用國際審計準則情況的報告》（Basis of ISA Adoption by Jurisdiction）。根據報告，目前全世界已有126個國家或地區直接采用國際審計準則，或將其作為制定本國(地區)準則的基礎。

此報告將世界各國（地區）采用國際審計準則的情況進行以下分類：

1.本國法律法規要求使用國際審計準則

這類情況是指本國法律或法規要求在通用目的財務報表審計中使用國際審計準則。屬于這一類的國家或地區有11個，其中包括羅馬尼亞、保加利亞等。

2.采用國際審計準則

這類情況是指本國準則制定機構采用國際審計準則作為本國的審計準則，不另外制定本國審計準則。屬于這一類的國家或地區有32個，其中包括英國、加拿大等。

3.本國準則即為國際審計準則

這類情況是指本國準則制定機構采用國際審計準則作為本國的審計準則，并對其作出必要調整，但所作的調整符合國際審計與鑒證準則理事會（IAASB）公布的調整政策。屬于這一類的國家或地區有28個，其中包括中國、澳大利亞等。

4.其他情況

這類情況是指根據現有的信息無法評價準則采用的具體情況。例如，雖然某些國家（地區）聲稱本國審計準則“基于”國際審計準則或與之類似，但基于目前的信息尚不清楚對國際審計準則作出的調整是否符合國際審計與鑒證準則理事會調整政策的規定；某些國家（地區）將與國際審計準則趨同作為目標，但是至今尚未實現這一目標。屬于這一類的國家或地區有55個，其中包括美國、日本等。

二、國際審計準則趨同存在的問題

（一）各地不同的法律環境增加國際審計準則的理解與采用難度

世界不同國家或地區的法律體系差異很大，而不同的法律環境對審計準則的理解和采用影響巨大。例如歐洲采用的大陸法系與英美采用的海洋法系有著完全不同的法律環境。歐洲的大陸法系

對于法律規范實行抽象化、概括化，法典完整、清晰、邏輯嚴密。而英美采用的海洋法系以判例法為主要形式，將規則或原則暗含在案例的判決中。由于不同的法律環境，歐洲和美國的審計準則的闡述方式也有本質性區別。歐洲的審計準則是比較基本的、基礎性的規定和要求，而美國由于實行案例法，因而審計準則制定非常詳細，盡量考慮到所有可能的情況并以案例形式記載。

當今制定的國際審計準則一般采用歐洲模式。因此對于習慣通過分析案例歸納原則和做法的美國審計人員而言，國際審計準則太過簡略，靈活性過強，對其審計實務的指導性不大。

其實，這問題的本質是國際審計準則的制定原則。歐洲的審計準則采用原則導向，而美國的審計準則采用規則導向。國際審計準則的制定傾向于采用原則導向，因為規則導向下的審計準則過于細致，因而在全球范圍內推廣實施難度很大。而原則導向下制定的國際審計準則更具靈活性，允許各國遵循國際審計準則的基本原則與思想，根據本國法律環境等國情做出適當調整。

（二）美國等超級大國可能對國際審計準則的制定產生干預

根據規制俘虜理論，獨立的公眾機構可能被某些權力集團所“俘虜”，從而喪失獨立性并為此權力集團而服務。因此，國際審計與鑒證準則理事會作為國際審計準則的制定部門，存在被美國等世界強國干預的可能性，從而制定出僅有利于美國等世界強國而非全球經濟的國際審計準則。

（三）各國對國際審計準則的理解與采用程度不同

即使世界各地都采用國際審計準則作為其審計實務的指導規范，國際審計準則的應用仍然會存在差異。例如不同的語言體系會造成對英文版國際審計準則的理解誤差，而國際審計準則的翻譯也許不能準確反映準則的含義和精神。另外，不同國家不同的審計師資格認證會導致審計師的資格水平差異，從而導致其對原則導向下國際審計準則的理解存在差異，最終使審計原則在審計實務中的運用產生差異而無法保證審計質量。

基于這些考量，即使采用和遵循統一的國際審計準則，不同國家或地區的審計師對同一項審計實務的審計也可能得出不同的結論，這樣也就與國際審計準則趨同的初衷相悖。

分析這些問題，其產生的根本原因是各國不同的國情。語言背景、教育體系及思維方式的不同導致對以非本國語言書寫的準則的理解產生偏頗。在理解存在分歧的情況下，對于同一審計實務的處理自然會產生差異。

三、對國際審計準則趨同中存在問題的建議對策

（一）征求多方意見，區域化與國際化并存

不同國家的文化、法律等國情存在差異，這是不可避免的，但這并不意味著國際審計準則趨同不可能實現，相反他意味著國際審計準則的趨同應該是一個循序漸進的過程。因此，國際審計準則的制定應該廣泛聽取各地區意見與建議，努力形成審計原則的國際共識。在審計指導思想一致的前提下，可以以擁有共同經濟特性的區域為單位，針對不同區域給出國際審計準則趨同的不同方案。以經濟區域為單位，共同理解國際審計準則，協調區域內差異，制定區域內國際準則趨同方式。在此基礎上逐步協調區域間差異，向國際趨同的方向引導，最終實現國際審計準則趨同的目標。

例如歐洲和美國法律環境及自有審計準則之間的差異其實是表述方式不同而引起的。因此在國際審計準則的趨同過程中，二者可以采取不同的趨同方式。歐洲自身就采用原則導向來制定法律和審計準則，因此對原則導向下的國際審計準則可以有很好的理解和采用條件。而對于美國等采用規則導向的國家和地區，可以循序漸進的向國際審計準則趨同。這些國家可以以地區或國情等指標

組合，形成區域共同體。然后在此區域共同體內，交流各地對國際審計準則的原則理解，協調理解差異以達成共識。此外，此區域共同體可以聯合參與國際審計準則制定的國際審計與鑒證準則理事會成員一起修訂《國際審計準則案例附錄》，并在此附錄中收錄與國際審計準則思想一致的審計實務案例，以方便習慣規則導向的國家和地區理解國際審計準則并在實務中采用。

（二）國際審計與鑒證準則理事會積極推廣國際審計準則趨同

國際審計與鑒證準則理事會作為國際審計準則的制定機構，一方面要制定出適合全球經濟發展的客觀的國際審計準則，另一方面要努力推廣國際審計準則的全面趨同。

國際審計與鑒證準則理事會的成員選拔應該公正客觀，而且應該確保存在不同國籍的成員，以杜絕某些國籍的成員壟斷理事會的情況。另外，國際會計師聯合會作為國際審計與鑒證準則理事會的監管機構，會對其日常活動及準則制定予以監督審查。這些措施都能有效降低國際審計與鑒證準則理事會“被俘虜”的可能性。

而在國際審計準則的修訂過程中，國際審計與鑒證準則理事會應積極同各國職業審計師合作，廣泛聽取各方意見，以保證國際審計準則的國際適用性及實時性。例如定期召開國際審計準則趨同會議，一方面廣泛吸收各方意見建議，另一方面增加國際審計準則的影響力。

（三）職業審計師與政府機構加強合作

職業審計師不僅有極強的審計專業背景知識，而且有豐富的審計實務經驗。因此他們能夠更加正確充分的理解國際審計準則，并有效地參與國際準則修訂和翻譯過程。另外，職業審計師可以憑借其自身的專業性對財務報告的編制者、使用者以及審計師進行培訓，以此方式逐步縮小直至消除不同地區對國際審計準則的理解和實務差異。不僅如此，良好的地區會計行業組織還能夠整合資源、集中力量，從而幫助各國會計行業組織和準則制定機構采用并執行國際準則。

而政府機構具有權威性和強制性，可以有效保證各單位對國際審計準則的采用。另外，民間組織的參與形成對政府機構的社會監督，這樣不僅能有效預警政府機構的政治性決策，還增強了政府機構決策的可靠性與實用性。

四、結語

經過上述分析，國際審計準則的趨同是全球化背景下不可逆轉的趨勢。筆者得出以下三條結論：一是針對國情不同導致的國際審計準則理解差異，應允許區域化與國際化并存，在區域共同體內協調差異合作學習，循序漸進地向國際審計準則趨同；二是國際審計與鑒證準則理事會應保持自身獨立，廣泛吸收各方意見，積極推廣國際審計準則；三是職業審計師參與國際審計準則的翻譯與推廣，而政府機構加強與會計行業組織的合作，共同確保國際審計準則的趨同質量。

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責編:王怡