經濟責任內審結果探究及變革

摘 要：隨著經濟環境的外部變化，對內部審計的工作要求也在不斷提高，也越來越多地引發了對其經濟責任審計結果運用的思考，目前大多的視角都停留在了如何加強審計結果的運用上，卻漸漸忽略了對審計結果本身的探索和研究。本文重新審視了內部審計中經濟責任審計結果的概念，結合當前工作存在的局限性，提出重新界定內部審計的經濟責任審計結果的概念，為經濟責任審計的目的更好服務。

關鍵詞：經濟責任；內部審計；審計結果；變革

一、引言

2014年7月27日，中央經濟責任審計工作聯席會議成員單位聯合印發了《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定實施細則》。這是深入貫徹落實黨的十八大、十八屆三中全會精神的重要舉措，是經濟責任審計法制化、規范化建設的重要成果，是繼2010年10月中央辦公廳、國務院辦公廳印發的《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》頒布后經濟責任審計法規制度建設的又一重大事件和里程碑。其中《實施細則》對各有關方面如何運用經濟責任審計結果作了明確規定。這一系列舉措也將同時推動內部審計中經濟責任審計工作的發展及其審計結果的運用。但是對什么是審計結果這個較為本源的問題卻被忽視了，在開展內部審計中經濟責任審計工作時，越來越讓審計實踐工作者們認為對經濟責任審計結果概念有作進一步界定、分析和研究的必要。因為只有不斷地完善審計結果，審計結果的運用之路才能走得更好更遠。

二、審計結果的傳統內涵

對于審計結果的概念，尚沒有明確的限定或權威性的闡述。結果的一般定義是“在一定階段，事物發展所達到的最后狀態”，因此目前存在的普遍觀點認為，審計活動雖然不是生產物質產品，但它同樣是有“產品”的，即“審計報告”，甚而更狹義的理解便是審計報告中審計發現的問題、評價及建議。

從《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》中，對經濟責任審計結果的傳統內涵也可見一斑，見規定第三十九條：“有關部門和單位應當根據干部管理監督的相關要求運用經濟責任審計結果，將其作為考核、任免、獎懲被審計領導干部的重要依據，并以適當方式將審計結果運用情況反饋審計機關。經濟責任審計結果報告應當歸入被審計領導干部本人檔案。”從這些文字表述中，我們可以看出經濟責任審計結果目前基本上是指審計報告。

但是如果把審計工作也看作是一種生產過程，那么作為它產品的審計報告作為生產結果，是不是過于片面，我們認為有了產品，還應該有產品介紹及產品使用說明書，這樣才能讓產品使用者更正確地使用它。因此我們認為有必要重新審視一下審計結果就是指審計報告這一傳統觀念。

三、內部經濟責任審計報告的敏感性及其影響因素

1.審計報告的敏感度與責任度

由于內部經濟責任審計不同于其他審計，審計對象是“人”，而且往往是本單位重要部門主持工作的“領導干部”，審計的內容是領導干部任期內的“經濟責任”。其審計報告不同一般的財務收支審計報告，它的內容既針對“領導干部”，也針對“經濟責任”，著重審計領導干部任期的經濟指標完成情況，領導、組織、實施和監督本單位財政財務收支情況，作出重大經濟活動和財務收支決策情況，執行國家財經法規情況以及個人遵守廉政紀律情況等。根據《規定》第三十九條：“經濟責任審計結果報告應當歸入被審計領導干部本人檔案。”

因此審計報告的意義不僅僅是促進被審計部門的經濟管理工作，而且還是考核和提拔被審計領導干部的重要依據，也是領導干部是否清正廉潔的證明材料之一，被審計領導干部對報告提出問題高度敏感也是情理之中的。

2.經濟責任審計報告的諸多影響因素

現實存在的種種因素如審計環境、審計人員的素質、審計力量的組織形式、審計業務的管理等諸多因素都將對審計工作的完全客觀性及公正性產生影響，直至最后形成的報告。

（1）部門負責人的影響因素

目前大多內審的經濟責任審計基本上都是任后審計，即便是任前審計，也會因為審計負責人與本單位的中層干部都是任期相同或相近，換言之，相同間隔期的經濟責任審計的審計部門負責人在隨著任期在更換，對每次項目審計的業務能力、責任意識、審計方案乃至審計力量的組織形式都會不同，審計的深度或審計報告的風格自然也會不同，這種因素的存在甚至會造成這樣畸形的結果，即同一家被審計單位的前任與后任在管理模式及存在問題并沒有太大變化，但因為換了不同的審計方案、審計要求，做出了完全不同評價的審計報告，也許前者還是充滿贊溢之辭，后者卻是問題諸多。這對于被審計人來說是非常不公平的事情，會對審計的公正性產生質疑，給審計結果運用帶來不利影響。

（2）外部環境的影響因素

在上市公司的財務報表中會對由于重大政策變化引起的財務狀態變化做重點披露，審計工作也同樣存在這個問題，隨著國家反腐倡廉力度的加大，原先并沒有認為是嚴重的問題顯現出來了，這就象先后拿了兩把不同刻度的尺子來丈量，即便是同一物體，得出的結果顯然是不同的。

（3）審計發展的影響因素

經濟責任審計在不斷的發展及摸索中，審計政策及手段也在不斷地發展及摸索，審計隊伍也在變化中，審計報告的深度及力度勢必也會有所不同，如果只以最終的審計報告作為審計結果來運用，不利于干部履職情況的縱向比較。這意味著衡量尺度的計量單位變化了，履職能力的“高”“矮”怎么能比較得出來。當一份審計報告放到被審計人面前，被審計人發現自己比前任更盡職，但前任的審計報告寫得花團錦簇，自己卻問題百出，自然會對審計的公正性產生質疑。

（4）審計成本的影響因素

審計也是一個投入、產出的過程，理論上認為，隨著審計規模的擴大、審計要求的提高，審計成本會不斷增加。如果要絕對保證審計結果的精確，審計成本可以大到沒有上限，而審計工作的收益卻是有限度的。受成本效益原則的影響，審計質量在一定程度上往往受制于成本預算，某些有利于提高審計質量的審計程序經常由于審計成本的制約而不得不放棄執行。因此可以這樣說，令人滿意的審計質量是在一定成本水平下的效益最大化。審計成本主要由人員配給及審計時間等因素決定，人員配給及審計時間的多少將直接影響到審計報告的深度與力度。人員和時間越到位，審計深度自然越到位，相反如果嚴重不足，審計報告自然也是走過場式的報告。如果只重視完成的審計項目的數量，而忽略審計成本的恰當性，進而產生“前腳審計沒問題，后腳被審人出事”等屢見不鮮的事情。

（5）審計地位的影響因素

內部經濟責任審計基本上是同級審，審計部門及審計人員本身承受的壓力就較大，如果本單位對審計意見的重視程度不同，審計部門的地位不同，對審計工作的積極性及主觀能動性影響不同，對最后的審計報告影響力也自然不同。

四、內部經濟責任審計結果概念變革

1.必要性

經濟責任審計的重要性及必要性已經得到廣泛認知，根據《黨政主要領導干部和國有企業領導人員經濟責任審計規定》，經濟責任審計結果報告應當歸入被審計領導干部本人檔案。這要需要我們的審計人員本著更大的責任心去做好這項工作。但因為現實存在的上述種種影響因素，給這項審計工作的客觀性及公平性帶來困難。

《規定》第三十三條要求：“審計機關應當根據審計查證或者認定的事實，依照法律法規、國家有關規定和政策，以及責任制考核目標和行業標準等，在法定職權范圍內，對被審計領導干部履行經濟責任情況作出客觀公正、實事求是的評價。審計評價應當與審計內容相統一，評價結論應當有充分的審計證據支持。”審計的客觀公正及實事求是性，是審計的立身之本。所以只單純地將審計報告做為它的審計結果，而脫離審計報告產生的背景、條件及要求，將讓我們的審計結果過于單薄與片面，引發很多審計風險，其中最大的審計風險便是反映干部經濟責任的履職情況不夠客觀公正。

2.概念變革

（1）運用SOWT分析法分析內審的經濟責任審計

自身優勢S（strengths）：（1）對所審的單位情況較為熟悉，比較容易深入并熟悉審計對象，較易發現問題。（2）常常會在相同間隔時間審計同一個單位，有利于相關部門進行縱向的評估比較。

自身劣勢W（weaknesses）：（1）與被審計對象有著千絲萬縷的聯系，受個人關系、領導層意識、內部政策等審計環境影響較大，易影響審計工作的客觀公正性；（2）審計力量有限，多數處于超負核運轉狀態，易影響審計質量；（3）內部審計監督制度健全空間較大。

外部機遇O（opportunities）：國家對反腐倡廉的重視，對經濟責任審計的需求與要求在同步增長。

威協T（threats）：隨著國民法制意識、被審計對象的維權意識的不斷提高，審計風險不斷提高，對經濟責任審計質量要求也在不斷提高。

通過SWOT分析法，可以看出內審的經濟責任審計有其自身的優勢與劣勢，有其生存的機遇與威脅，如何更好地發展內審的經濟責任審計工作，審計結果作為審計工作產品，如何更好地提高產品質量，更好的發揮產品的利用價值，是發展內部經濟責任審計的重要著眼點。

（2）概念變革

因此相對于其他審計，經濟責任審計結果更應該是個多維概念，審計環境、審計力量、審計條件、審計方案都應該作為審計結果呈現給審計結果利用單位，這樣一方面對于審計結果利用單位有一個全貌概念，能對審計結論產生的環境及背景有一個清晰的了解，另一方面對審計部門也是一種監督，減少了走過場審計的可能性。

基于以上結論，我們提出以下政策建議：

建議向審計結果使用者提供一個多元及多維的審計結果，即不僅僅提供審計報告，還應以簡表及附件形式向審計結果使用者提供審計環境、審計力量、審計條件、審計方案、審計問題存續時間分析等重要信息。

初步建議設計這樣一份清單，經審計部門填寫后與審計報告一起做為審計結果文檔提交給相關部門作為審計結果。

其中審計問題存續時間分析應表明所查問題的存續時間，是被審計經濟責任人任職前就存在的，還是任職以后才產生的。

擴展審計結果內涵，讓審計結果立體多維化的變革意義主要有：

①擴大審計結果的外延，可以讓審計結果利用單位更清楚審計報告產生的背景、條件及要求，對干部的履職情況及能力有一個更立體的認識。

②有助于經濟責任審計的發展與成熟，提高審計報告的質量。

③避免在審計力量明顯不足的情況下開展經濟責任審計現象。

④在實施審計監督的同時，對審計部門的審計工作也是一個監督，能夠更清楚地判斷審計報告的科學性，也是對以前報告的再次審視。

⑤提高審計結果的利用價值，為干部選任提供更加客觀公正的依據。

⑥能夠適應審計不斷發展的態勢，讓審計結果的使用者有一個動態與全局的觀念。

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