淺析審計談判

摘要:近年來，審計談判越來越引起實業界和理論界的關注。本文詳細分析了審計談判的成因，并介紹了幾種常用的談判策略和技巧，最后又深入探討了影響審計相對談判力的影響因素。

由于會計準則并非是完全剛性的，而是存在一定的靈活性。尤其是新會計準則實施后，我國逐步接受了國際會計準則（IFRS），實現了由規則導向向原則導向的過度。因此，管理者在會計政策選擇上的自由裁量權越來越高。然而，究竟哪種會計政策更能反映經濟實質，客戶管理層與外部審計師之間很可能會存在意見差異，雙方就需要對此進行協商，即審計談判。審計談判是指注冊會計師與被審計單位就在審計過程中存在的爭議進行溝通和磋商的過程，它伴隨著整個審計過程，從某種意義上而言，財務報表在實質上是審計談判的最終結果。Gibbins et al.（2007）對美國多位注冊會計師的調查問卷顯示，有超過3/4的人曾經與客戶進行過各種形式的審計談判。審計質量往往與審計談判的結果存在著密切關系，從而會影響會計信息的可靠性，進而對維護中小投資者利益和資本市場的可持續發展產生重要影響。

一、審計談判的成因

在財務報表產生的過程中，客戶管理層與外部審計師之間的目標既存在一定的差異，又有一定的共同性。客戶管理層為了滿足扭虧為盈、股權再融資、IPO、迎合財務分析師盈余預測等因素，傾向于提供漂亮的財務報表，即存在著操作盈余的動機。因此，客戶管理層利用新會計準則賦予的自由裁量權往往愿意選擇那些有利于自身利益的會計政策，從而在一定程度上扭曲了會計信息。然而，外部審計師為了避免審計失敗所帶來的聲譽損失、行政處罰等等一系列不利影響，他們未必會全部接受客戶管理層的各種會計處理，而是要求其進行審計調整。但是如果客戶管理層拒絕審計調整，為了保住審計客戶不流失，會計師事務所也未必一定會出具非標準的審計意見。因此，客戶管理層希望獲得標準的審計意見，而會計師事務所又不想流失客戶但亦想降低審計失敗風險，雙方就會對審計調整事項進行各種協商，以在最大程度上滿足各方利益，從而也就出現了審計談判。

二、審計談判策略與技巧

(二)整合型策略

也稱之為合作型策略。這種策略是爭取發現一種能夠實現雙方互贏的方法。具體又可以分為解決問題策略和擴大問題議程策略。解決問題策略是指在了解談判雙方各自利益的基礎下采取新的方案解決爭議。比如客戶管理層為了滿足股權再融資的需求，需要維持ROE在6％以上，但具體實現盈利的途徑并不是特別關心。外部審計師就有可能會通過各種收入費用的調整再不增加審計風險的前提下實現客戶的盈利要求。擴大問題議程策略是指增加新的問題以求得一攬子解決方案。注冊會計師可以通過增加新的議題爭取讓客戶管理層在某些相對不重要的問題上妥協讓步。

注冊會計師在進行審計談判時也應該采取一定的技巧從而達到談判目的，具體而言包括以下幾個方面：

一是注意保護性與合作性的關系。注冊會計師在審計談判時必須要保持應有的職業道德，采取保護性與合作性并存的談判目標，且應該以保護性為主，合作性為輔。所謂保護性目標，是指對于那些原則性問題，比如重大的審計調整、會對會計信息的公允性和真實性產生重大影響的會計處理必須要立場鮮明，絕不能為了保住審計客戶而故意發表低質量的審計意見。對于那些比較小的審計調整或者模糊不清的會計處理，注冊會計師可以在不損害審計質量的前提性給予適當讓步，即合作性目標。

二是設計與審計底線保持適當距離的談判初始方案。注冊會計師在設計初始審計談判方案時不要直接提出審計底線而是應該保持一定的距離，然后在此基礎上進行合理讓步。讓步的尺度則取決于不損害審計質量的最低限度。

除此之外，比較常用的審計談判技巧還包括盡量選擇開放性問題而非封閉式問題、善于傾聽不要隨意打斷別人的講話、創造輕松的談話氛圍等等。總之，無論是采用何種談判策略和技巧，最終的目的都是為了提高審計質量，保證會計信息的公允性和真實性。

三、審計相對談判力的影響因素

談判策略和技巧在很大程度上會影響審計談判的結果。根據談判方面的相關文獻研究，審計談判策略主要包括兩種：分配型策略（非合作型）與整合型策略（合作型）。

(一)分配型策略

也稱之為非合作型策略，采用這種策略往往只有一方獲勝。根據調查結果顯示，在初始的談判時，有超過1/3的談判方采用了這種談判策略。分配型策略又可細分為四種類型：競爭性策略、妥協性策略、讓步型策略以及不行動策略。

競爭性策略是指讓對方必須接受自己的意見。比如客戶威脅外部審計師如果不接受自己的會計處理，下一期就會解聘會計師事務所。外部審計師則威脅客戶如果不按照自己的意見進行審計調整，那么就會出具非標準的審計意見。讓步性策略則是指自己完全接受對方的意見，但是在讓步時機、讓步數量、讓步前的抵抗等方面存在差異，即又分為初始讓步策略與逐步讓步策略。比如當客戶做出解聘威脅時，外部審計師在做出一定反抗后可能會最終屈服于審計客戶的意見。研究結果表明逐步讓步策略的效果要優于初始讓步策略。

妥協性策略介于競爭性策略與讓步型策略之間，即在雙方分歧的中間點常識達成妥協。不行動策略是指對于對方的各種意見不做出任何反映而是采取一種觀望的態度。

審計談判的最終結果往往取決于雙方的相對談判力。談判力較強的一方一般更容易獲得實現自身偏好的能力，而相對較弱的一方則更多屈從于對方的意見。影響審計相對談判能力的因素主要包括以下幾種：

(一)會計師事務所與審計客戶的規模對比

會計師事務所規模越大，收入來源越不依賴于某幾個審計客戶，其審計相對談判力就越高。比如國際四大在與客戶進行談判時，審計客戶的解聘威脅往往難以起到實質作用。因為即使損失幾個客戶對于國際四大的收入水平也不會造成實質影響，并且如果審計失敗，由此所導致的聲譽損失則是難以估量的，安達信即是一個很好的案例。但是對于那些規模較小的會計師事務所，其收入嚴重依賴于某幾個審計客戶，一旦失去這些客戶，其生存都難以得到保證，最終談判的結果往往是屈從于審計客戶。正因如此，提高會計師事務所規模一直是近些年我國政府積極推動的政策。

(二)強制輪換制度

強制輪換制度是指當會計師事務所為某家審計客戶連續幾個會計年度后必須進行強制輪換，更改新的會計師事務所。強制輪換制度可以提高會計師事務所的相對談判能力，尤其是當其審計年限即將達到輪換年限時。因為此時，審計客戶的解聘危脅將完全失效，而對于會計師事務所而言，審計風險則并沒有顯著降低，所以在進行審計談判時，注冊會計師更容易堅持自己的原則，強迫客戶管理層接受比必需的審

計調整，從而會顯著提高審計質量。目前意大利等國家已經開始實施會計師事務所的強制輪換政策，一般要求6年必須強制輪換。我國目前還是實施的外部審計師強制輪換政策，相信會計師事務所的強制輪換必將是未來一段時期的政策主題。

(三)獨立董事制度

對于上市公司而言，一般由獨立董事負責聘請會計師事務所，所以獨立董事制度的有效性則在很大程度上影響了審計的相對談判力。如果上市公司的獨立董事制度能夠真正發揮作用，客戶管理層無權解聘會計師事務所，所以其解聘威脅也就不能發揮預期作用。但如果獨立董事只是一種花瓶，則客戶管理層的解聘威脅是可信的，會計師事務所在談判時就不得不考慮這一因素的影響。因此，獨立董事制度的有效性對于提高會計師事務所的相對談判力、保證審計質量具有非常重要的意義。

四、結束語

審計談判越來越成為一種普遍現象，并在在相當大程度上影響了審計質量。因此，近十年來有關審計談判的研究文獻越來越豐富，已經初步形成了審計談判的理論框架。但這僅僅是開始，可以預見，審計談判必然是未來審計研究中重要的一個領域，所以如何更加深入的研究審計談判的基本機理、中國特殊制度背景下的審計談判等問題具有非常重要的現實意義。

作者簡介：李代紅，1980年10月出生，山東東營，研究生學歷。