我國公允價值會計中的問題及對策

張偉娟 張曉偉

（山西財經(jīng)大學會計學院，山西 太原 030006）

一、公允價值的相關(guān)理論

（一）公允價值的概念

關(guān)于公允價值的理解各有千秋，F(xiàn)ASB 將公允價值定義為：“在計量日市場參與者之間的有序交易中，銷售一項資產(chǎn)將要收到或轉(zhuǎn)讓一項負債將要支付的價格”。IASB 將其定義為“熟悉情況并自愿的雙方在公平交易的基礎(chǔ)上進行資產(chǎn)交換或債務結(jié)算的金額”。具體到我國，新會計準則將公允價值定義為“在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產(chǎn)交換或債務清償?shù)慕痤~”。

（二）公允價值應用意義

第一，公允價值的應用實現(xiàn)了我國會計的國際趨同。新準則引入了公允價值計量屬性，意味著將出現(xiàn)一種新的計量模式即歷史成本與公允價值的并存。第二，財務報告目標由受托責任觀轉(zhuǎn)向決策有用觀。由傳統(tǒng)的注重資本保全，對信息的可靠性要求較高的受托責任觀，轉(zhuǎn)向利用財務信息作出決策，要求信息具有較強的相關(guān)性的受托責任觀。第三，利于企業(yè)的資本保全?；趯嵨镔Y本維護觀，商品的價值不是一成不變的。若采用歷史成本計量，企業(yè)在經(jīng)營過程中所耗費的資本在物價上漲的情況下，將無法購回與之前相應規(guī)模的生產(chǎn)能力，將導致企業(yè)生產(chǎn)的萎縮；反過來，若采用公允價值計量，正好可以避免這種缺陷，無論何時也可購回之前所耗費的資本，這樣，維護了企業(yè)的實物資本，保證了企業(yè)生產(chǎn)的正常運行。

二、公允價值會計在我國的應用

（一）公允價值會計

公允價值會計，又稱市值會計、市價會計，即這樣一種會計模式，在計量資產(chǎn)和負債時以市場價值或未來現(xiàn)金流量現(xiàn)值作為主要的會計計量屬性。

（二）投資性房地產(chǎn)業(yè)務運用公允價值

當有確鑿證據(jù)表明投資性房地產(chǎn)的公允價值可以取得時，企業(yè)可以用公允價值計量模式對投資性房地產(chǎn)進行后續(xù)計量。公允價值計量應當滿足下列兩個條件：一是市場上有活躍的房地產(chǎn)交易市場；二是企業(yè)可以從相關(guān)交易中獲得信息，并對投資性方房地產(chǎn)的公允價值作出合理估計。目前，我國會計準則中對于投資性房地產(chǎn)的規(guī)定和國際準則基本一致，增強了采用公允價值計量投資性房地產(chǎn)對于國際公司的可比性，進一步拉近了我國會計核算和國際會計核算的距離，為國際會計一體化奠定了基礎(chǔ)。

（三）金融資產(chǎn)業(yè)務應用公允價值

準則規(guī)定，交易性金融資產(chǎn)、持有至到期投資、可供出售金融資產(chǎn)等均按公允價值計量，包括初始計量和后續(xù)計量，只是后續(xù)計量有些差異，交易性金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日，公允價值的變動計入當期損益，可供出售金融資產(chǎn)在資產(chǎn)負債表日，公允價值的變動計入所有者權(quán)益，持有至到期投資后續(xù)計量采用實際利率法，按攤余成本計量。

（四）企業(yè)合并業(yè)務運用公允價值

準則規(guī)定，非同一控制下的企業(yè)合并采用公允價值計量，購買方應按照確定的企業(yè)合并成本作為長期股權(quán)投資的初始投資成本，同時，比較購買日合并成本與被購買方可辨認凈資產(chǎn)公允價值的份額，確定購買日應予確認的商譽，或者營業(yè)外收入。其中合并成本包括購買方付出的資產(chǎn)、發(fā)生的負債、發(fā)行的權(quán)益性證券的公允價值之和。

除了上述業(yè)務運用到公允價值以外，企業(yè)的債務重組業(yè)務、非貨幣性資產(chǎn)交換業(yè)務也要用到公允價值計量。總之，由于公允價值作為企業(yè)盈余管理的一種手段，目前我國在運用公允價值時特別要注意其對企業(yè)利潤的影響。

三、我國公允價值會計應用中存在的問題

（一）成為操縱企業(yè)利潤的工具

公允價值會產(chǎn)生“雙刃劍”的效應，可以提高當期利潤，也可減少當期利潤，目前許多企業(yè)濫用公允價值，以粉飾經(jīng)營成果，公允價值計量模式成為了許多上市公司操縱利潤的工具。

（二)易受管理層主觀判斷的影響

由于我國不完善的法律法規(guī)體系，內(nèi)部控制及外部監(jiān)督做的也不夠到位，運用公允價值時需要依賴企業(yè)管理層與會計人員的主觀判斷，很大程度上影響了其客觀性。特別是當相關(guān)資產(chǎn)不存在活躍市場時，要依賴估值人員的職業(yè)判斷和估計來選擇貼現(xiàn)率和對未來現(xiàn)金流量作出估計。

（三）應用方法缺乏規(guī)范性和可操作性

如何準確確定各種活躍市場價格、類似資產(chǎn)公允價值變化、估值技術(shù)精度誤差、針對非活躍與非理性市場情況下采用公允價值的會計處理方式的細則規(guī)定，企業(yè)缺乏一致性的操作標準。當市場環(huán)境發(fā)生較大變化時，資產(chǎn)或負債的確認與后續(xù)計量會加大隨意性，給企業(yè)帶來不良后果。

（四）公允價值應用中的“順周期效應”影響金融市場的穩(wěn)定

所謂順周期效應，可分為兩種情況。一是在經(jīng)濟蕭條期，運用公允價值可能會低估企業(yè)的金融資產(chǎn)，金融機構(gòu)被迫確認大量的減值損失和投資損失，使得資本充足率、信貸和投資能力大幅下降，使市場陷入“金融資產(chǎn)交易價格下跌——企業(yè)計提資產(chǎn)減值準備——投資者恐慌性拋售——金融資產(chǎn)交易價格進一步下跌”的惡性循環(huán)之中。二是在經(jīng)濟繁榮期，恰好相反，運用公允價值可能會高估金融資產(chǎn)，結(jié)果使確認的投資收益增多、計提的減值損失減少，使金融機構(gòu)限于盲目樂觀中，資本充足率、信貸和投資能力大幅提高，更加助長了經(jīng)濟環(huán)境的過熱度。公允價值的這種順周期效應影響了金融市場的穩(wěn)定。

四、我國公允價值會計的改進措施

（一）加快建立我國的公允價值計量框架

由于目前我國關(guān)于公允價值的一些規(guī)定過于簡單概括，操作時缺乏具體的指南，因此學習和借鑒IASB 最新的公允價值會計準則，加快建立適合我國具體情況的公允價值計量框架，已迫在眉睫。

（二）完善公司治理結(jié)構(gòu)

完善我國的公司治理結(jié)構(gòu)，讓更多的投資者積極投身到資本市場的活動中來，包括改善內(nèi)部控制環(huán)境、調(diào)整和完善組織結(jié)構(gòu)、加強內(nèi)部管理和風險控制、加強內(nèi)部稽核、建立和完善信息系統(tǒng)及溝通，建立健全風險識別和評估體系。

（三）提高我國會計人員素質(zhì)

第一，國家和企業(yè)應加強對會計人員進行專門的公允價值知識培訓；第二，對于不斷發(fā)展變化的公允價值知識，會計人員自身要予以更多的關(guān)注，不斷提高自身的素質(zhì)，增強對公允價值計量屬性的準確把握。

（四）降低公允價值應用中的“順周期效應”

加強會計標準與金融監(jiān)管的協(xié)調(diào)，降低公允價值應用中產(chǎn)生的“順周期效應”，維護金融穩(wěn)定。第一，在財務報表中加強披露公允價值等相關(guān)信息，增加編制一張全面反映企業(yè)收益的報表；第二，建立逆周期的最低資本要求和動態(tài)撥備；第三，會計機構(gòu)和金融監(jiān)管機構(gòu)加強合作，在相關(guān)制度中加入逆周期因素，設計及時有效的“斷路器”機制，校正金融市場和金融機構(gòu)的順周期行為。

[1]常勛.公允價值計量研究[J].財會月刊，2004.

[2]葛家澍.關(guān)于在財務會計中采用公允價值的探討[J].會計研究，2007(11).

[3]冀曉偉.公允價值在我國應用的問題及對策[J].商場現(xiàn)代化，2012，2.