城市維護建設稅改革探討

●李 升 王 冬

城市維護建設稅改革探討

●李 升 王 冬

城市維護建設稅（下稱“城建稅”），于1985年開征，是我國為了加強城市的維護建設，擴大和穩定城市維護建設資金來源而開征的一個稅種，用于城市的公用事業和公共設施的維護建設。城市維護建設稅屬于附加稅、特定目的稅和受益稅，以增值稅、消費稅、營業稅（以下簡稱“三稅”）實際繳納的稅額作為計稅依據，其稅制設計簡單、征管相對便利、征收范圍較廣，對于籌集城市維護建設資金擁有相對穩定的收入來源渠道和規模，起到了積極的作用。

在當前“營改增”全面推行的背景下，地方稅體系構建的重要性不斷凸顯出來，作為地方專項用于城市維護建設方面的稅收來源，原本就遵循著財權和事權相匹配的原則進行稅制設計。近年來，城市維護建設方面資金不足的問題越發嚴重，倚重土地財政和地方投融資平臺等做法愈演愈烈，這對于地方稅體系的構建，尤其是作為城市維護建設領域的主體稅種——城市維護建設稅的改革，提出了迫切的要求。

一、城市維護建設稅存在的問題

2010年12月，我國統一了內外資企業的城市維護建設稅，然而稅制并未作相應的改革，因此稅制老化的問題未得到解決。稅制老化體現在稅基不穩、稅率偏低等方面：

（一）稅基不穩，城建稅資金的籌資功能弱化

在地方稅收收入中，城市維護建設稅是除營業稅外，比重排在第二的地方自有稅種，歷年的稅收規模也相對充足，其占地方稅收收入的比重維持在5—7%之間（見表1），是地方稅收收入體系的第四大稅種，排在營業稅、增值稅和企業所得稅之后。城建稅是地方稅體系中專項用于城市維護建設方面的資金來源，體現了財權和事權相匹配的原則。

在地方財政支出方面，交通運輸支出，體現了地方政府對于交通運輸事業的財力支持，屬于地方財政對基礎設施的資本性支出范疇，在財政實踐中往往容易出現財力難以滿足事權需求的情況。從表2中可以看到，交通運輸支出占全國財政支出的比重從2007年的2.27%提高到2013年的6.67%，而且地方交通運輸支出占地方本級財政的比重從2007年的2.96%提高到2013年的7.2%，由此對交通運輸的財政支持力度不斷增加，說明這些年財政重視加強對基礎設施的投資力度，財政對交通運輸的資本性支出有所提高。以2013年為例，城建稅僅是交通運輸支出的34.7%，還不包括其他地方財政資本性支出，由此城市維護建設稅對交通運輸等地方財政資本性支出的需求卻難以有效滿足，這使得地方政府不得不依賴于土地財政和地方投融資平臺，體現了地方財力不足時對財政投資事項的資金訴求，這對城建稅的改革提出了全新的要求。

從稅制設計看，城建稅以增值稅、消費稅、營業稅的應納稅額為基礎，其稅收收入直接受制于三大流轉稅，三大流轉稅的減免也就意味著城建稅的減免。任何關于增值稅、消費稅和營業稅的改革，均將改革影響直接傳導給城建稅。例如2009年我國實行消費型增值稅改革，增值稅收入受到影響，城建稅同樣受其影響。另外，城市維護建設稅以“三稅”為計稅依據，使得不繳納“三稅”而同樣使用城市建設公用設施的單位和個人，沒有相應繳納城市維護建設稅，致使稅收的負擔與受益相脫節，存在不合理。比如鐵道部門、各銀行總行、各保險總公司集中繳納城市維護建設稅，有違受益原則，加劇了稅源與稅收分布的不均衡，而且這些行業的總部經濟帶來了相應區域的地方稅收聚集效應，進一步加劇了稅收的區域不平衡。從本質上看，城建稅具有附加稅性質，不具有獨立性，這在一定程度上影響了城建稅組織城市建設資金的功能，同時會導致上述稅款籌集與城市建設資金需求相脫節的問題。

（二）附加稅性質，使稅收征管失去執法剛性

在實際征收過程中，實際繳納“三稅”往往小于應征“三稅”稅款，即形成欠稅，同時也導致城市維護建設稅被動地欠稅。以實際繳納“三稅”為計稅依據，稅務部門無法對城市維護建設稅欠稅進行獨立征繳和處罰。同時，納稅人違反“三稅”有關規定而加收的滯納金和罰款，不作為城建稅的計稅依據，也使城市維護建設稅的執法剛性不強。

（三）附加稅性質和稅率的差別，使納稅人負擔有別

由于增值稅、消費稅以及營業稅本身存在著稅制差異，使得不同行業的納稅人面臨著不同的貨物勞務稅稅負，因此城建稅的納稅人因所處行業不同，同樣面臨著不同的實際稅率。尤其，營業稅因重復征稅問題而廣受詬病，城建稅以營業稅為計稅依據也必然存在重復征稅。

此外，城市維護建設稅稅率是按行政區劃級別設置的，也會出現因行政區劃的不同而稅負不同，即納稅人所在地市區的稅率為7%，在縣城和建制鎮的稅率為5%，不在城市、縣城或鎮范圍的稅率為1%。在實際征收中，城市、縣城和建制鎮的具體范圍，特別是郊區，難以界定，使稅務機關在征收中面臨許多困難。這種按照行政區劃級別設置的稅率，造成不同地區間企業稅負的不公平。

由此，以“三稅”為計稅依據的城市維護建設稅，以及納稅人行政區劃范圍的不同，均存在著不同的負擔水平。這種稅負水平因行業的不同、稅制的不同而相異，違背了稅制的經濟性公平原則。

（四）實際稅率偏低

目前城市維護建設稅是以“三稅”為計稅依據的附加稅。以服務業為例，服務業的營業稅稅率為5%，附加于營業稅之上的城市維護建設稅 （按7%的稅率計算），在將其換算為獨立征收后，實際稅率只有營業收入的0.35%，稅率明顯偏低，這也是城建稅收入難以匹配城市維護建設事業支出的原因。

（五）征管部門劃分與稅收歸屬不一致，征管效率不高

由于增值稅、消費稅屬于國稅系統征收，營業稅屬于地稅系統征收，由不同的征稅機關進行征收，城建稅作為附加稅，也隨三稅征管。但城市維護建設稅為地方財政所有，征稅部門劃分和稅收歸屬不一致，附加于增值稅、消費稅的城建稅與城建稅地方收入屬性相矛盾，由此存在的信息溝通問題，不可避免。

由于城市維護建設稅約70%的稅源主體在國稅，國地稅之間缺乏信息資源共享，地稅沒有檢查“兩稅”的主體資格等原因，對城建稅的稅收分析、稅務征收、稅源管理、納稅評估、納稅服務、稅務檢查稽查等方面的稅收征管工作均難以有效展開。

表2 2007-2011年中央與地方財政支出情況表 單位：億元，%

隨著“營改增”改革的深入，營業稅最終被增值稅取代，到時城建稅將變成增值稅和消費稅的附加稅，假定當前的稅收征管主體不變，則城建稅完全變成了國稅部門所征收的增值稅和消費稅的附加稅，而地方財政獲取城建稅收入，上述的信息溝通以及稅收征管問題將更為突出。

（六）稅權高度集中，地方政府無法擁有獨立的稅收政策調整權

由于城市維護建設稅屬于附加稅，受“三稅”稅收政策的影響大，錯綜復雜的“三稅”征收條例、實施細則、補充規定、減免稅政策等，使城市維護建設稅的稅收政策和征收管理工作被邊緣化。現行城市維護建設稅沒有單獨規定減稅、免稅的內容，只是對個別納稅確有困難的單位和個人，以及個體商販或個人在集市上出售商品是否征稅，由省、自治區、直轄市人民政府自行確定，特別是地稅部門在稅源管理和稅（費）款征收方面對國稅依賴性較強。

但是城市維護建設是地方性公共品，應當由地方自行決策并提供，其所對應的資金供應方式和機制，地方也應有相應的權限，但目前地方政府對于城市維護建設稅的稅收政策調整權限明顯缺位。

二、改革的可能方案及相應難點分析

由于存在著上述問題，城建稅應當進行相關改革，才能真正發揮該稅種的功能，為城市的維護和建設、擴大和穩定城市維護建設的資金來源提供必要的支持。按照改革難易程度，城建稅的改革存在三種方案：

（一）統一稅率

這種方案有助于解決納稅人因行政區劃不同而造成的稅負不均問題，改革阻力相對較小，但可能會提高原來一部分納稅人的稅負，沒有解決附加稅問題，沒有解決因行業不同造成的稅負不均問題，也沒有解決國地稅分管所帶來的征管效率不高的問題。

（二）在統一稅率的同時，改計稅依據

該方案為在統一稅率的同時，改原有的計稅依據為銷售收入、營業收入和其他經營收入。這種方案是對城市維護建設稅較為徹底的改革，解決了附加稅性質問題、征管效率問題和納稅人稅負不均等問題。但這種方案以營業收入、銷售收入或其他經營收入作為計稅依據，存在著營業稅回歸的問題，因為營業稅是以納稅人的營業額為計稅依據，若將城建稅改為以營業收入、銷售收入或其他經營收入為計稅依據，實質上是營業稅的翻版。營業稅存在的弊端，將由城建稅繼續承接。營業稅由于無法像繳納增值稅的企業那樣抵扣其進項稅額，無法將上一環節的相關稅負進行抵扣，雖然可能并沒有表現為實際過重的自身稅收負擔，但本身按收入全額繳納營業稅，而且還實際承擔了外購固定資產價款等不能抵扣的增值稅進項稅額，顯然是一種不鼓勵專業化分工的稅收制度。在專業化要求越高的經濟活動中，重復征收的頻率就越高，由此將影響服務業企業的固定資產投資等行為，這種問題對于一些外購貨物和固定資產較大的服務業企業，如物流業和交通運輸業的影響尤其明顯，因此不利于市場經濟的深入發展。為防止城建稅陷入營業稅的困境，需要改變征管環節，改原來的生產環節為銷售環節，成為銷售稅，但這樣的改革，則使城建稅面目全非。但銷售稅的構建，需要依托商品銷售終端強大的稅收信息及交易系統，可能面臨一系列的征管難題，例如眾多的消費終端會推高征收成本、增加征收難度，地區間的稅收收入差距也會因此加劇，消費稅應稅行業占比較高的地區稅收收入顯然會高于其他地區。但目前并不具備上述征管條件，也無法建立科學合理的分配和調節機制。若以代扣代繳義務人制度來征管，可實現對絕大部分消費稅稅源的有效控制，但是問題在于扣繳義務人制度，只是對商品流通的前置環節進行征稅，無法真正實現對商品流通的最終環節，即消費環節的征稅，因此無法實現城建稅計稅依據改變的真正用意。

（三）統一稅率，改計稅依據，并進一步提高稅率

該方案在第二種方案的基礎上，進一步提高稅率，使城建稅成為地方稅體系的主體稅種。這種方案雖有助于提高地方財政實力，但缺點在于除了存在第二種方案的問題外，還提高了納稅人的稅負，極易刺激民眾的“稅痛”神經。

三、改革路徑選擇

我國現階段，受趕超發展戰略的影響，基礎設施體系的建設要壓縮在幾十年內完成，未來十余年內依然處于高峰期。因此，基礎設施建設高峰期應是評價和改革中國財稅體制的立足點。隨著我國城市化進程加快，城市建設規模不斷擴大，城市建設、發展所需資金不斷增長，缺乏自主性的城建稅在資金籌集上凸顯弊端。基礎設施建設高峰期仍將持續，但現有土地財政加地方融資平臺的融資機制負面作用凸顯且難以持續，需要重新構建公共投資的籌資制度。城建稅的改革，有助于提高稅種的籌資能力，為地方的城市建設和教育事業籌措充足的資金，有效改善地方在城市建設和教育事業方面捉襟見肘的局面。

任何稅收制度的功能發揮首先是建立在充足的籌資能力基礎上，因此城建稅問題的存在，最關鍵的是稅基不穩、籌資功能弱化的問題。目前最能引起地方稅體系改革共鳴的應是在改革城市維護建設稅的同時，提高原有稅率，如此有利于提高該稅種的組織收入能力。但是提高稅負水平，與當前“結構性減稅”的稅改背景有背道而馳的沖突。由于上述改革難點的存在，使得城建稅的改革舉步維艱，既不能改革過頭，也不能停滯不前。基于此考慮，改革應分近期、中期和遠期進行：

（一）近期可開展第一個方案，即統一稅率

取消按行政區劃設置的等級稅率，設立統一稅率，以實現地區間稅負公平，有利于為城鎮和鄉村積累更多的城鄉建設發展資金。對特殊的行業如農業及社會福利事業單位等可以考慮減稅或免稅政策，以體現合理負擔的原則。

以2013年為例，城市維護建設稅規模為3243.60億元，僅次于營業稅（17154.58億元）、企業所得稅（7983.34億元）、增值稅 （8276.32億元）、契稅（3844.02億元）等稅收，占地方稅收收入的6.35%，占地方一般預算收入的4.97%，具有充足的增收潛力。經過測算，為保持改革前后城市維護建設稅收入中性的原則，統一稅率為5%，可維持稅負前后的穩定。

在這一改革階段中，宜加強稅收征管，改變當前“三稅”征管主體不同帶來的征管效率低下問題。現階段城市維護建設稅改革的重點，不宜通過改變計稅依據和脫離附加稅地位等方式來解決，可通過稅收征管加以配合。為此，需強化相關部門間協作的法律責任，實現國地稅等有關部門計算機系統的聯網和融合，采取國地稅統一的稅務識別號，將納稅人的涉稅資料統一存入稅收業務綜合管理信息系統中，便于城市維護建設稅的稅源控管。當然這一問題隨著營改增改革的推進而進一步加劇，隨著“營改增”改革的深入，營業稅最終被增值稅取代，城建稅則完全變成了國稅部門所征收的增值稅和消費稅的附加稅。

（二）改革的中期階段，實行第二種方案，即統一稅率，改計稅依據

把商品的銷售環節剝離出來，將城建稅改造成銷售稅，這樣不僅有助于地方政府服務于消費，注重消費設施的完善，注重服務和產品質量安全，培育地方稅源，也能夠促進地方政府轉變執政理念。因為銷售環節征稅后，稅收增長與否，取決于當地居民是否消費。這一階段的具體改革措施建議如下：

1、完善城建稅稅法。目前城市維護建設稅屬附加稅費，沒有特定征稅對象，法律效應大打折扣。將更名后的銷售稅，專款專用，用于城市維護建設等財政支出事項，確定其特定的征收依據、征收對象及征管辦法，使其具有獨立稅收特性和地位，增強稅收剛性。

2、改變計稅依據。由原來的“三稅”附加變為以銷售收入、營業收入和其他經營收入為計稅依據，擴大征稅范圍，面向所有地區、企業和個人征收，使之成為市、縣級財政的獨立稅種。考慮到城市維護建設稅是受益性質的稅費，須體現受益與負擔相一致的原則，因此銷售稅的納稅地點應確定為納稅人生產經營所在地。

3、明確征收主體。進一步明確地方銷售稅為地方級稅收收入，其征收主體是地方稅務局，地方稅務局具有不可爭議的稅收管轄權和征收管理權。地稅機關應做好地方銷售稅的稅源管理、征收管理、稅收檢查等工作。

（三）遠期實行第三個方案，即在方案二的基礎上，適當提高稅率

可在降低增值稅稅率的同時，適度提高城建稅稅率。增值稅目前是在生產環節課征稅收，增值稅規模的擴大，不利于地方轉變經濟發展方式。未來宜降低增值稅的稅率和地方增值稅分享比例，同時提高城建稅稅率。出于未來提高城建稅籌資能力的需求，應當將稅率適當提高，由此有望超越企業所得稅在地方財政中的地位，成為地方稅體系的主體稅種。■

（本文系教育部人文社科研究青年基金項目 “財政體制視角下的房產稅改革：理論與實證分析”〈項目批準號：12YJC790100〉的階段性成果，并獲得北京市2013年高校青年英才計劃“Beijing Higher Education Young Elite Teacher Project”〈項 目 編 號 ：YETP0993〉、北京社科聯青年社科人才2014年資助項目、中國財政協同創新中心、中央財經大學中財-鵬元地方財政投融資研究所課題經費、中央財經大學“中國生態文明建設中的能源財政問題研究”的資助）

（作者單位：中央財經大學財政學院、中國工商銀行股份有限公司）