股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅的實務探索

陳蓓蓓

摘 要：近年來，隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，市面上股權(quán)轉(zhuǎn)讓非常活躍，由于股權(quán)轉(zhuǎn)讓具有信息隱蔽性、管理制度和措施的滯后性等特點，股權(quán)轉(zhuǎn)讓尤其是自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收管理，成為目前稅收征管工作的薄弱環(huán)節(jié)。結(jié)合我縣股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收征管工作實踐，就自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得個人所得稅征管做些探討。

關(guān)鍵詞：股權(quán)轉(zhuǎn)讓；個人所得稅；征管措施

中圖分類號：F810.42 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）36-0083-02

近年來，隨著市場經(jīng)濟的不斷發(fā)展，個人投資行為在中國越來越普遍。與此同時，個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為也日漸增多。目前，中國對個人轉(zhuǎn)讓非上市公司股權(quán)按“轉(zhuǎn)讓財產(chǎn)所得”征收20%的個人所得稅。但是，大多數(shù)納稅人和扣繳義務人對個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收政策還較為陌生，因此不依法履行納稅義務和扣繳義務的現(xiàn)象比較常見。如何加強個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管工作已經(jīng)成為各級地稅部門急待解決的問題，在中我們將就此問題進行討論和探索。

一、個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所涉?zhèn)€人所得稅的現(xiàn)行規(guī)定

（一）基本法規(guī)

《中華人民共和國個人所得稅法》（以下簡稱《個人所得稅法》）及《中華人民共和國個人所得稅法實施條例》（以下簡稱《實施條例》）規(guī)定財產(chǎn)轉(zhuǎn)讓所得包括個人轉(zhuǎn)讓有價證券、股權(quán)、建筑物、土地使用權(quán)、機器設(shè)備、車船以及其他財產(chǎn)取得的所得，至此個人轉(zhuǎn)讓企業(yè)股權(quán)所得納入了個人所得稅的征收范疇，對個人轉(zhuǎn)讓上市公司股權(quán)（股票）所得由國務院另行規(guī)定，僅對非上市公司股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得作些探討。

（二）股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅額計算規(guī)定

《個人所得稅法》和《實施條例》規(guī)定，股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅額的計算公式為：個人所得稅應納稅額=（股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入-本金（原值）-合理費用）*20%。

（三）現(xiàn)行總局的相關(guān)規(guī)定

國家稅務總局一直把個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得作為高收入者個人所得稅的管控重點，主要體現(xiàn)在總局一系列的加強高收入者個人所得稅征收管理的通知。國稅函[2009]285號《關(guān)于加強股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得征收個人所得稅管理的通知》對個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中的涉稅問題作了程序性規(guī)定。文件規(guī)定：股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易各方簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，但沒有完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的，企業(yè)在向工商行政管理部門申請股權(quán)變更登記時，應填寫《個人股東變動情況報告表》，并向主管稅務機關(guān)申報；完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易以后，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉(zhuǎn)讓方或受讓方，應到主管稅務機關(guān)辦理納稅申報，并持稅務機關(guān)開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，到工商行政管理部門辦理股權(quán)變更登記手續(xù)。國家稅務總局公告2010年第27號《國家稅務總局關(guān)于股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅計稅依據(jù)核定問題的公告》對上述文件作了補充規(guī)定，對核定情景、核定方法作了相關(guān)規(guī)定。《國家稅務總局 國家工商行政管理總局關(guān)于加強稅務工商合作實現(xiàn)股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息共享的通知》（國稅發(fā)[2011]126號）對稅務、工商股權(quán)轉(zhuǎn)讓信息共享作了規(guī)定。

二、個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中存在的征管問題

（一）真實交易價格和時點較難取得

一方面，自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中申報計稅價格帶有較強的主觀性，加之轉(zhuǎn)讓形式的多樣化等因素，給稅務機關(guān)獲取自然人之間股權(quán)轉(zhuǎn)讓的真實價格增加了難度。例如，目前并沒有明確凈資產(chǎn)的內(nèi)涵，是賬面凈資產(chǎn)，還是經(jīng)過評估的凈資產(chǎn)價值。另一方面，自然人股東發(fā)生股權(quán)轉(zhuǎn)讓后可以在發(fā)生后馬上辦理，也可以私下簽訂協(xié)議后在某個更有利的時間內(nèi)再辦理變更，稅務機關(guān)很難控制股權(quán)轉(zhuǎn)讓的真實時點。

（二）征管措施相對滯后

由于自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓本身所具有的信息隱蔽性、加上管理制度和措施的滯后，使股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅收管理成為目前稅收征管工作的薄弱環(huán)節(jié)。比如，納稅人采用先分配后轉(zhuǎn)讓的方式，先行分配股利，再按照“利息、股息、紅利”繳納個人所得稅，使公司凈資產(chǎn)下降，減少或規(guī)避了出讓方的股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅。

（三）部門間協(xié)調(diào)缺乏法律保障

國稅函[2009]285號文件要求股權(quán)交易各方已簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議，但未完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易的，企業(yè)在向工商行政管理部門申請股權(quán)變更登記時，應填寫《個人股東變動情況報告表》并向主管稅務機關(guān)申報。但把稅務部門出具相關(guān)證明作為工商變更的前置條件，目前缺乏明確的法律依據(jù)。

（四）提請企業(yè)進行資產(chǎn)評估缺乏依據(jù)

在實際工作中，對企業(yè)有房產(chǎn)、土地、投資等資產(chǎn)的，在辦理股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中，一般由企業(yè)提請中介機構(gòu)對其進行專業(yè)的資產(chǎn)評估，并由企業(yè)承擔評估費用，但缺乏明確的法律法規(guī)依據(jù)。中介機構(gòu)對資產(chǎn)評估的收費標準一般為按資產(chǎn)總額0.01%～0.35%的五級超額累進費率收取評估費，但股東之間的股權(quán)轉(zhuǎn)讓是個人行為，與企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營無關(guān)，評估費用不作為企業(yè)的開支，由自然人股東自己掏錢對企業(yè)的上億資產(chǎn)進行評估，對納稅人來講經(jīng)濟負擔較重。

三、仙游縣加強股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管的具體做法

（一）強化與工商部門協(xié)作

根據(jù)仙游縣政府出臺《仙游縣人民政府關(guān)于加強股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管工作的通知》（仙政文[2012]33號），股權(quán)交易各方在簽訂股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議并完成股權(quán)轉(zhuǎn)讓交易后至企業(yè)變更股權(quán)登記之前，負有納稅義務或代扣代繳義務的轉(zhuǎn)讓方或受讓方，應到縣地稅局辦理納稅申報，并持地稅局開具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓所得繳納個人所得稅完稅憑證或免稅、不征稅證明，方可辦理股權(quán)變更手續(xù)，即對股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為實行“先稅后變”原則。

（二）確定房產(chǎn)、土地參考計稅價格

通過向評估機構(gòu)調(diào)查，結(jié)合實際發(fā)生轉(zhuǎn)讓的案例價格，在集體研究的基礎(chǔ)上，合理確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓過程中涉及的房產(chǎn)、土地的參考計稅價格。其中土地價格，按照不同地段分別進行確定參考計稅價格；工業(yè)用地地上建筑物，則區(qū)分鋼混、磚混、鋼結(jié)構(gòu)等不同建筑結(jié)構(gòu)形式，分別確定重置價格；住宅、商業(yè)用房等房產(chǎn)，參照交易過戶時的參考計稅價格確定最低計價標準。對申報的計稅價格低于參考計稅價格且無合理理由的，不予采納，并由稅務部門另行委托評估機構(gòu)重新評估。endprint

（三）區(qū)別對待不同情形的股權(quán)轉(zhuǎn)讓行為

對符合轉(zhuǎn)讓股權(quán)的企業(yè)處在籌建期內(nèi)的，轉(zhuǎn)讓股權(quán)的企業(yè)生產(chǎn)經(jīng)營用房均為租賃的，提供經(jīng)產(chǎn)權(quán)交易中心、拍賣行、法院等具有公信力的單位確認的實際股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格或凈資產(chǎn)價格的書面資料等確鑿證據(jù)資料的情形之一，按照其實際成交價格，減除原始出資及合理稅費后的余額，計算征收個人所得稅。對提供的申報資料存在明顯瑕疵、申報計稅依據(jù)明顯偏低且無正當理由的，以及其他不能提供確鑿證據(jù)資料，證明其申報資料、申報計稅依據(jù)客觀真實的，應提供評估機構(gòu)出具的股權(quán)轉(zhuǎn)讓評估報告，將按市場價格評估的股權(quán)轉(zhuǎn)讓評估價格，與股權(quán)轉(zhuǎn)讓協(xié)議價格進行比對，按孰高原則確定股權(quán)轉(zhuǎn)讓收入，扣除股權(quán)原值及合理稅費后計算征收個人所得稅。

四、完善股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅征管的有關(guān)建議

（一）加大宣傳力度

重點是做好兩方面的工作：一是明確股權(quán)轉(zhuǎn)讓各方的法律責任，對股權(quán)轉(zhuǎn)讓雙方簽訂和提供虛假轉(zhuǎn)讓協(xié)議的，按進行虛假納稅申報，不繳或者少繳應納稅款的偷稅行為處理；第三方提供虛假計稅依據(jù)的，按為納稅人、扣繳義務人非法提供銀行賬戶、發(fā)票處理。二是告知受讓股東如果隱瞞降低真實的交易價格的，以后再次轉(zhuǎn)讓將減少可以抵扣的股權(quán)成本，以減少納稅人的抵觸情緒。

（二）完善征管措施

一是加強對財務制度不健全企業(yè)的股東轉(zhuǎn)讓股權(quán)行為管理，比如采取核定征收股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅。二是對小比例股權(quán)轉(zhuǎn)讓的情形采用標的企業(yè)的會計報表中的會計利潤作為參考依據(jù)，再對標的企業(yè)的房產(chǎn)、土地等大額資產(chǎn)按稅務部門的標準進行納稅調(diào)整后得出的金額，作為計稅依據(jù)進行股權(quán)轉(zhuǎn)讓個人所得稅管理，避免此類情況下個人股東負擔的評估費用過高的問題。三是開發(fā)專門軟件進行后續(xù)管理。例如在龍山稅友軟件中增加個人所得稅股權(quán)轉(zhuǎn)讓模塊，專門對個人和企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓進行信息化管理，提高股權(quán)轉(zhuǎn)讓稅收征管的效率。

（三）加強第三方信息采集和應用，提高信息比對的及時性

稅務機關(guān)應當建立與工商、商務、銀行、外管局等部門的信息及時交換平臺，切實使得對于個人股權(quán)轉(zhuǎn)讓的稅務管理提前介入，堵塞稅收流失漏洞。根據(jù)現(xiàn)行的法規(guī)，工商、商務部門有能力先于稅務知曉企業(yè)股權(quán)轉(zhuǎn)讓的信息，建議在總局層面出臺“先稅后變”政策，把稅務部門出具相關(guān)證明作為工商變更的前置條件合法化。銀行、外管局部門也要協(xié)作稅務部門掌握相關(guān)股東賬戶信息、把握真實資金的流向，切實有助于對個人轉(zhuǎn)讓股權(quán)行為的監(jiān)管。

（四）充分發(fā)揮中介機構(gòu)的作用

面對股權(quán)轉(zhuǎn)讓真實的交易價格和時間很難取得的客觀困難，可以充分發(fā)揮社會評估中介機構(gòu)的作用，支持中介機構(gòu)開展涉稅鑒證業(yè)務。對自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓中一些較為復雜的業(yè)務可由稅務部門委托社會中介機構(gòu)進行評估，形成評估報告，稅務機關(guān)對評估報告的真實性以及質(zhì)量進行審核和把關(guān)，既能為合理確定自然人股權(quán)轉(zhuǎn)讓價格提供依據(jù)，同時可以提高工作效率，減少稅務機關(guān)的工作量和執(zhí)法風險，降低執(zhí)法成本。

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[責任編輯 陳丹丹]endprint