其他綜合收益披露存在的問題及對策

張明霞+常寧寧

摘 要：當今，社會和經濟的發展日新月異，誕生了大量的金融工具以及金融衍生品，企業所面對的經濟業務也越來越復雜，傳統的會計計量模式已經很難滿足決策者的要求，人們對未來信息的關注超越了歷史信息。在這種情況下，為了追求會計信息的決策有用性，強調對委托方忠實的受托責任觀顯得有失偏頗。隨著企業需要以公允價值計量的會計業務，建立在資產負債觀基礎上的全面收益觀，更能體現出企業的價值。其他綜合收益的引用可以更好地考慮利益相關者的信息需求，平衡相關各方會計信息使用者的利益，以克服傳統會計收益報告模式的缺陷。

關鍵詞：其他綜合收益；會計披露；會計準則

中圖分類號：F233 文獻標志碼：A 文章編號：1673-291X（2014）35-0167-02

一、其他綜合收益會計準則

2007年9月，國際會計準則理事會對國際財務報表列報準則進行了修訂，“綜合收益”的概念被加到此次修訂中，但是并沒有要求企業在所有者權益變動表中列報綜合收益。對其他綜合收益的定義，《IAS1財務報表的列報》中這樣表述：“其他綜合收益，指按照其他國際財務報告準則不要求或不允許在損益中確認的收益和費用項目。”在最新的一次修訂中，國際會計準則大幅度地變動了其他綜合收益的披露和列報要求，調整了其他綜合收益的具體各項目扣除所得稅的影響和重分類這兩處地方。這些調整在提高信息透明度方面有重要意義，同時也提高了財務報表的相關性和可比性，并為我國其他綜合收益在實務中的發展提供了寶貴的借鑒意義[1]。

美國財務會計概念公告第六號中將綜合收益的定義為，“一個會計主體在一段時期與非股東方面進行的交易或發生的其他事項所引起的權益變動，這一期間內除股東投資和分配股利為的一切權益變動都包括在內。其他綜合收益包括在綜合收益中但是不屬于凈收益。”

2011年6月16日，國際會計準則理事會正式發布了《對〈國際會計準則第一號——財務報表列報〉的修改——其他綜合收益項目的列報》，修訂后的準則將其他綜合收益分成“特定條件下能重新分類計入損益表的項目”和“不可歸類于收益表確定的項目”兩種情況進行列報[2]。

2009年6月，我國財政部印發了《企業會計準則解釋第3號》，為了使我國企業會計準則進一步貼合國際化準則的要求，財政部要求企業除了在利潤表中列報“凈利潤”以外，還要列報“其他綜合收益”和“綜合收益總額”項目，并且將其他綜合收益按各個組成項目，分別在附注進行披露，同時還要披露其所得稅影響，還要將其他綜合收益上期轉入和本期結轉的相關信息披露出來。

2012年5月，我國財政部發布了《企業會計準則第30號——財務報表列報（征求意見稿）》。此意見稿要求企業利潤表中列示扣除所得稅影響后的其他綜合收益、綜合收益，同時又要求其他綜合收益項目按能否重分類進損益兩種情況進行列報，并針對這兩類情況分別進行簡單的舉例說明，但是卻沒有詳細的界定。

2014年1月，財政部對《企業會計準則第30號——財務報表列報》進行了修訂，闡明了綜合收益和其他綜合收益的概念。綜合收益，是指企業在某一期間除與所有者以其所有者身份進行的交易之外的其他交易或事項所引起的所有者權益變動。其他綜合收益，是指企業根據其他會計準則規定未在當期損益中確認的各項利得和損失。此次修訂增加了可以重分類進損益的其他綜合收益的內容，主要包括按照權益法核算的在被投資單位以后會計期間在滿足規定條件時將重分類進損益的其他綜合收益中所享有的份額、可供出售金融資產公允價值變動形成的利得或損失、持有至到期投資重分類為可供出售金融資產形成的利得或損失、現金流量套期工具產生的利得或損失中屬于有效套期的部分、外幣財務報表折算差額等，并且要求以后會計期間企業應當在附注中披露下列關于其他綜合收益各項目的信息。

（1）其他綜合收益各項目及其所得稅影響；

（2）其他綜合收益各項目原計入其他綜合收益、當期轉出計入當期損益的金額；

（3）其他綜合收益各項目的期初和期末余額及其調節情況。

二、 其他綜合收益披露現狀

在2009年首個列報其他綜合收益的年度中，由于消化理解時間較短等原因，“上市公司執行企業會計準則監管報告”反映了“其他綜合收益”披露還存在許多問題。根據這些暴露出的問題，很多學者和財務、審計從業人員開始提高對其他綜合收益的關注度，隨著我國會計準則的不斷修訂和完善，對其他綜合收益的解釋愈加詳細。此外，各上市公司對其他綜合收益持續不斷學習和理解，其他綜合收益項目的列報與披露也較以往更加規范和充分。

通過在巨潮資訊網上分別選取滬深兩市各100家上市公司2013年的年度報告，對這200家上市公司其他綜合收益的披露情況進行分析。分析得出，選取的200家上市公司均在利潤表中列示了綜合收益和其他綜合收益，并且在附注中對其他綜合收益的各項目信息進行了披露，且利潤表中的其他綜合收益的金額與附注中相一致，與所有者權益變動表中金額也一致，體現了正確的勾稽關系。

三、其他綜合收益披露存在的問題

1.其他綜合收益會計信息披露不可靠

與以歷史成本原則的報告主體不同，其他綜合收益的披露更多的是需要以公允價值計量為基礎，這不但需要建立一個公平、公開的公允市場，同時需要企業對公允價格做出合理的判斷，如購買可供出售金融資產后的價值變動、投資性房地產采用公允價值計量的轉換等，都考驗著會計從業人員的客觀性和獨立性，這給人為操作提供了空間，使得會計信息可靠性受到質疑[3]。

2.其他綜合收益會計信息披露不詳細

目前已頒布了多部其他綜合收益相關會計準則，但相當多的企業仍不知道其他綜合收益的具體項目，雖然在利潤表中列報了其他綜合收益，但是數額為零，這可能和企業不能明確辨別出其他綜合收益有關。截至現在，我國已出臺多部其他綜合收益有關的會計準則，同時也列舉了其他綜合收益的個別項目，但是仍然缺乏具體的實施細則，企業不但對權益性交易與損益性交易的理解含糊不清，對其他綜合收益個別項目的披露也錯誤頻出，違反了會計信息的穩健性。endprint

3.其他綜合收益會計信息披露不全面

在會計信息披露中，累計影響數是報表使用者用來了解企業會計信息的重要途徑，也是會計信息具有可比性的基礎。但目前為止，并沒有關于披露其他綜合收益累計影響數的會計準則出臺，資產負債表是管理者的決策依據，是投資者了解企業的重要途徑，將其他綜合收益混淆在資本公積中，不利于管理者和其他人的實際決策。

四、完善其他綜合收益披露的對策

1.提高對其他綜合收益的認識

盡管我國已出臺多部會計準則對其他綜合收益進行闡釋，但是許多企業的會計人員并沒有真正理解資產負債表觀的確切含義，沒有認識到其他綜合收益所代表的全面收益觀的重要性，甚至對其他綜合收益的各個構成項目還存在著許多理解性偏差，不能完全理解各報表中其他綜合收益的勾稽關系，對會計信息可靠性產生負面影響。因此，通過培訓、指導，加強企業會計人員專業素養是非常重要的。

2.完善其他綜合收益會計準則

根據目前我國發布的企業會計準則，雖然有對其他綜合收益定義和披露要求，但是仍然缺乏具體、詳細的實施細則，這給會計實務工作帶來困難。如果不能分清權益性交易和損益性交易，信息使用者也不能做最佳的決策。完善其他綜合收益會計準則，出臺相關的解釋公告，可以改善目前其他綜合收益披露的可靠性不足的狀況。

3.明確界定其他綜合收益

其他綜合收益并不等同于資本公積，部分企業錯誤地理解其他綜合收益的概念，使其綜合收益各項目出現錯記、漏記。其他綜合收益核算的內容越來越多，重要性也不斷提高，如果不明確界定清楚，這種亂象將很難得到本質上的改善。因此，建議早日出臺相關準則，單獨設置“其他綜合收益”科目，并且明確界定其各項目的披露內容，這樣就可以避免混淆其他綜合收益與原應計入資本公積的項目，同時也有利于報表使用者更好地使用財務報告的內容[4]。

參考文獻：

[1] 中國會計準則委員會.國際會計準則《IAS1——財務報表的列報》[N].中國財經，2013-01-01.

[2] 高玲.對IASB及我國其他綜合收益列報的述評[J].財會月刊，2013，（3）：94-95.

[3] 張靜雅.基于“決策有用性”淺議列報其他綜合收益的投資相關性[J].中國外資，2012，（6）：136.

[4] 何利良.關于其他綜合收益列報與披露的探討[J].中國農業會計，2014，（1）：38-40.

[責任編輯 王 佳]endprint

3.其他綜合收益會計信息披露不全面

在會計信息披露中，累計影響數是報表使用者用來了解企業會計信息的重要途徑，也是會計信息具有可比性的基礎。但目前為止，并沒有關于披露其他綜合收益累計影響數的會計準則出臺，資產負債表是管理者的決策依據，是投資者了解企業的重要途徑，將其他綜合收益混淆在資本公積中，不利于管理者和其他人的實際決策。

四、完善其他綜合收益披露的對策

1.提高對其他綜合收益的認識

盡管我國已出臺多部會計準則對其他綜合收益進行闡釋，但是許多企業的會計人員并沒有真正理解資產負債表觀的確切含義，沒有認識到其他綜合收益所代表的全面收益觀的重要性，甚至對其他綜合收益的各個構成項目還存在著許多理解性偏差，不能完全理解各報表中其他綜合收益的勾稽關系，對會計信息可靠性產生負面影響。因此，通過培訓、指導，加強企業會計人員專業素養是非常重要的。

2.完善其他綜合收益會計準則

根據目前我國發布的企業會計準則，雖然有對其他綜合收益定義和披露要求，但是仍然缺乏具體、詳細的實施細則，這給會計實務工作帶來困難。如果不能分清權益性交易和損益性交易，信息使用者也不能做最佳的決策。完善其他綜合收益會計準則，出臺相關的解釋公告，可以改善目前其他綜合收益披露的可靠性不足的狀況。

3.明確界定其他綜合收益

其他綜合收益并不等同于資本公積，部分企業錯誤地理解其他綜合收益的概念，使其綜合收益各項目出現錯記、漏記。其他綜合收益核算的內容越來越多，重要性也不斷提高，如果不明確界定清楚，這種亂象將很難得到本質上的改善。因此，建議早日出臺相關準則，單獨設置“其他綜合收益”科目，并且明確界定其各項目的披露內容，這樣就可以避免混淆其他綜合收益與原應計入資本公積的項目，同時也有利于報表使用者更好地使用財務報告的內容[4]。

參考文獻：

[1] 中國會計準則委員會.國際會計準則《IAS1——財務報表的列報》[N].中國財經，2013-01-01.

[2] 高玲.對IASB及我國其他綜合收益列報的述評[J].財會月刊，2013，（3）：94-95.

[3] 張靜雅.基于“決策有用性”淺議列報其他綜合收益的投資相關性[J].中國外資，2012，（6）：136.

[4] 何利良.關于其他綜合收益列報與披露的探討[J].中國農業會計，2014，（1）：38-40.

[責任編輯 王 佳]endprint

3.其他綜合收益會計信息披露不全面

在會計信息披露中，累計影響數是報表使用者用來了解企業會計信息的重要途徑，也是會計信息具有可比性的基礎。但目前為止，并沒有關于披露其他綜合收益累計影響數的會計準則出臺，資產負債表是管理者的決策依據，是投資者了解企業的重要途徑，將其他綜合收益混淆在資本公積中，不利于管理者和其他人的實際決策。

四、完善其他綜合收益披露的對策

1.提高對其他綜合收益的認識

盡管我國已出臺多部會計準則對其他綜合收益進行闡釋，但是許多企業的會計人員并沒有真正理解資產負債表觀的確切含義，沒有認識到其他綜合收益所代表的全面收益觀的重要性，甚至對其他綜合收益的各個構成項目還存在著許多理解性偏差，不能完全理解各報表中其他綜合收益的勾稽關系，對會計信息可靠性產生負面影響。因此，通過培訓、指導，加強企業會計人員專業素養是非常重要的。

2.完善其他綜合收益會計準則

根據目前我國發布的企業會計準則，雖然有對其他綜合收益定義和披露要求，但是仍然缺乏具體、詳細的實施細則，這給會計實務工作帶來困難。如果不能分清權益性交易和損益性交易，信息使用者也不能做最佳的決策。完善其他綜合收益會計準則，出臺相關的解釋公告，可以改善目前其他綜合收益披露的可靠性不足的狀況。

3.明確界定其他綜合收益

其他綜合收益并不等同于資本公積，部分企業錯誤地理解其他綜合收益的概念，使其綜合收益各項目出現錯記、漏記。其他綜合收益核算的內容越來越多，重要性也不斷提高，如果不明確界定清楚，這種亂象將很難得到本質上的改善。因此，建議早日出臺相關準則，單獨設置“其他綜合收益”科目，并且明確界定其各項目的披露內容，這樣就可以避免混淆其他綜合收益與原應計入資本公積的項目，同時也有利于報表使用者更好地使用財務報告的內容[4]。

參考文獻：

[1] 中國會計準則委員會.國際會計準則《IAS1——財務報表的列報》[N].中國財經，2013-01-01.

[2] 高玲.對IASB及我國其他綜合收益列報的述評[J].財會月刊，2013，（3）：94-95.

[3] 張靜雅.基于“決策有用性”淺議列報其他綜合收益的投資相關性[J].中國外資，2012，（6）：136.

[4] 何利良.關于其他綜合收益列報與披露的探討[J].中國農業會計，2014，（1）：38-40.

[責任編輯 王 佳]endprint