論審計如何應對財務報告舞弊

初朝霞

[關鍵詞]財務報告；舞弊原因及手法；審計措施 在市場經濟飛速發展的今天，財務報告的真實性更為重要。財務報告舞弊案件時有發生，極大影響了證券市場在資源優化配置中的重要作用，阻礙國民經濟的健康持續發展。嚴厲打擊和治理財務舞弊行為已刻不容緩。上市公司財務舞弊行為的泛濫嚴重破壞了證券市場賴以存在和發展的“公平”“公正”和“公開”原則，極大影響了證券市場在資源優化配置中的重要作用，阻礙著國民經濟的健康持續發展。財務報告舞弊已成為危害經濟發展的公害，嚴厲打擊和治理財務舞弊行為已刻不容緩。

一、財務報告舞弊的原因

財務報告舞弊主要有以下幾種原因：第一，企業減少納稅、分配股利。基于偷稅、漏稅、減少或推遲納稅等目的，有些上市公司以舞弊手段虛減利潤、減少國家財政收入，這嚴重違反了國家法律和公司章程，也會以舞弊手段虛減利潤來調整報表業績，達到不向股東分配股利或少分配股利的目的。

第二，高管人員的業績需要。上市公司會用期權來激勵高管人員創造優異的業績，但當高管們的個人財富與公司的股票價格息息相關時，巨額利益沖動誘使他們操縱上市公司的業績以抬高股價，這種急功近利的激勵機制在一定程度上成為財務舞弊的動力來源。

第三，保證公司獲得上市資格，牟取資本市場利潤。一些上市公司把股票融資視為無需支付資本成本卻可大肆圈錢的最佳方式。然而《公司法》卻對企業首發上市有嚴格的規定。于就編制虛假財務報告，美化企業經濟狀況。

二、財務報告舞弊的手法

穩步增長的利潤，適當的當期費用和長期資產的增長，都是上市公司經營良好的表征，也是股價攀升的有力依托。從操縱銷售收入和減少費用支出兩方面對財務報告舞弊的一些常見手法進行揭露。

（一）收入舞弊的手法

1.提前確認銷售收入。提前確認收入就是把本應該屬于以后年度確認的收入通過各種手段提前予以確認。雖然它所操縱的只是收入確認的時間而沒有改變收入總量，這些跨期計算收入的舞弊手法嚴重影響會計信息的客觀性和公允性，容易誤導會計報表使用者對企業的財務信息的判斷。提前確認收入的手法主要有以下兩種：一是違反會計準則提前確認收入，將委托銷售收入提前確認為收入和遞延收入提前確認為收入。二是填塞分銷渠道的方式。賣方通過向買方提供大量的商業刺激，促使買方提前購貨，從而在短期內實現銷售額的大幅度提升。

2.虛擬銷售虛構客戶。通過虛構客戶進而偽造收入一般是通過虛構原材料采購、生產、發貨、運輸及稅務發票等原始會計憑證，然后按照會計制度要求最終得到一個“完美”的會計報表。它是性質較嚴重、影響較惡劣的財務欺詐行為。

3.非營業收入營業化。一家公司的收入主要包括營業性收入和非營業性收入，將具有偶發性特點的非營業收入營業化成為財務報表操縱者的新寵。一是將投資收益營業化。二是將營業外收入營業化。對于逐漸理性的投資者不再僅僅關注會計盈余數量的多少，而是更多地關注會計盈余質量的優劣，在這種情況下，通過將營業外收入包裝成為營業收入成為許多舞弊者的共同癖好。比如將其他收入、罰款收入、補貼收入直接操縱為營業收入等。

（二）費用舞弊的手法

1.延遲費用的確認時間。將發生在當期的費用有意挪后反映，不列入當期；廣告費支出人為增大攤銷期限，減少當期支出；已安裝完畢交付使用的固定資產本應該記入固定資產，卻仍掛為在建工程以減少折舊費用；設備維修或裝修費用掛待攤費用或遞延資產待以后年度攤銷等。

2.低估當期期間費用。主要表現為推遲費用入賬。公司將已經實際發生的費用作為長期待攤費用、待處理財產損失等項目入賬，而這些項目不是企業真實的資產，只是一種虛擬的資產，為企業操縱利潤提供條件。上市公司通過遞延攤銷、少攤銷或不攤銷已經發生的費用來虛增當期利潤。

三、審計應對措施

注冊會計師工作的重點是對財務報表操縱行為的審計。而上述諸多的舞弊手段無疑增加了我國注冊會計師審計工作的難度，下述措施，可及時發現這些報表操縱行為。

（一）保持適當的職業敏感

注冊會計師在審計時都要保持高度的職業警惕性精神，即當審計人員不能搜集充分、適當的審計證據來表明被審計單位的報表是公允的，則應推定其不公允。注冊會計師要客觀地評價所觀察的情況及所搜集的證據，分析考核該企業是否存在舞弊動機，并對任何潛在的負面指標或跡象保持應有的職業謹慎， 以確定其是否導致財務報表重大不實的表達。

（二）評估內部控制制度

現代審計是建立在內控制度基礎上的抽樣審計，而作為注冊會計師則有責任通過審查和評價內部控制系統是否健全、有效以及相應地檢查和評價經營業務的各個部門可能的暴露和風險，來發現舞弊。為此，注冊計師應確定被審組織是否建立了現實的組織目標，是否有書面政策以說明具體的禁則及在發現違反行為時應采取的行動；是否建立和保持了恰當的授權政策；是否已制定了用以控制一些活動和保護資產的政策與程序及其機制等。

（三）關注某些重點項目

1.關注不良資產。這里所指的不良資產，除了包括正常的待攤費用、待處理流動資產凈損失、待處理固定資產凈損失、開辦費、長期待攤費用等虛擬資產項目外，還應包括那些可能產生潛虧的資產項目，如存貨跌價和積壓損失、投資損失、固定資產損失等。

2.關注企業的異常收入。異常利潤是指企業的其他業務利潤、投資收益，補貼收入和營業外收入。如果企業的利潤大多來自于非主營業務收入，那么其利潤來源的結構尤為值得關注。如果一個企業的利潤主要來源于補貼收入、其他業務收入、投資收益或營業外收入，則應重點關注上述異常利潤事項的真實性、合理性、合法性。

3.關注會計政策變更和會計估計變更。為保證會計信息的可比性，企業應在每期采用相同的會計政策，不應也不能隨意變更會計政策。但在法律或會計準則要求企業采用新的會計政策時，或會計政策的變更能夠提供有關企業財務狀況、經營成果和現金流量等更可靠、更相關的會計信息時， 企業應改變原先采用的會計政策，但須在會計報表附注中予以披露。（編輯/永安）