我國財政預算改革及其對財政審計的影響

楊敏

【摘 要】 目前我國財政預算體系正處在不斷發展和完善的過程中，黨的十八屆三中全會通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》對我國財政預算體系提出了明確的改革要求。文章首先論證了財政預算改革的必要性，接著就這些改革對政府審計的影響進行了分析，最后對政府審計該如何應對財政預算改革的挑戰提出了具體建議。

【關鍵詞】 財政預算改革； 財政審計； 國家治理

中圖分類號：F811.2；F239.44 文獻標識碼：A 文章編號：1004-5937（2015）08-0108-03

黨的十八屆三中全會審議通過的《中共中央關于全面深化改革若干重大問題的決定》（以下簡稱《決定》）明確提出了我國在未來的經濟運行中需要進一步改革的內容。其中，為了實現全面規范、公開透明的預算制度，《決定》提出了財政預算改革的具體方向。這些財政預算改革方向涉及的內容是我國財政預算編制及執行中多年存在且影響較大的問題，本文將詳細剖析這些改革的必要性。另外，財政審計是國家治理的一部分，能監督進而促進財政預算科學、有效地實施。財政預算體制改革后，財政審計面臨何種挑戰，又該如何應對呢？本文將結合學習《決定》的體會，就我國財政預算改革及財政審計相關問題進行初步的探討。

一、我國財政預算改革的方向

《決定》就“改進預算管理制度”提出，“實施全面規范、公開透明的預算制度。審核預算的重點由平衡狀態、赤字規模向支出預算和政策拓展。清理規范重點支出同財政收支增幅或生產總值掛鉤事項，一般不采取掛鉤方式。建立跨年度預算平衡機制，建立權責發生制的政府綜合財務報告制度，建立規范合理的中央和地方政府債務管理及風險預警機制”。這一論述指明了我國財政預算改革的未來方向。

（一）審核預算的重點由平衡狀態、赤字規模向支出預算和政策拓展

我國現行《預算法》下執行的是收支平衡的預算審批制度，地方政府在編制預算時年初不得有赤字。因此地方政府每年都必須完成預算中的稅收任務，否則就會擴大赤字。但是，相對于支出而言，收入具有較強的波動性，較難準確地實現預算數。這種固定的稅收任務會產生“順周期”效應，當經濟運行良好時，較容易完成稅收任務，征收部門在征收時較松，留在社會的財富較多，使經濟更加繁榮；但當經濟形勢較差時，社會財富較少，為了完成預算收入，使收支平衡，征管部門將提高稅收收入比例，這樣使得社會財富更少，使經濟更加蕭條。

另外，目前各級政府對預算支出的明細也不夠重視。根據《關于2012年度中央預算執行和其他財政收支的審計工作報告》（以下簡稱《審計工作報告》），公共財政預算中，有約267億元的預算支出沒有落實到具體項目或單位。基金支出預算并不是根據實際需要撥付編制，而是采取以收定支的方式，部分年初預算還沒有落實到具體項目，這導致后期有112.97億元的基金代編預算沒有執行，造成了財政資金的閑置與低效。除此之外，部分預算也沒有體現政策要求。被要求用于國家經濟結構調整及關系國家安全與國家戰略領域的資金，有約22%被用于其他領域或被分配給一些不符合條件的企業。由此看來，目前我國財政支出中有較大比例沒有用于當前國家發展的關鍵領域。

如果審核預算的重點轉移到支出預算與政策拓展，那么預算中的稅收收入就不再是政府必須完成的任務，而是目標，政府可以根據實際經濟形勢合理征稅。這一轉變還將細化預算審核，不僅僅關注支出的數量，而且關注支出的質量；并將進一步考察支出是否有利于國家政策的實現。整體而言，審核預算的重點由收支平衡轉移到了政策目標的實現上。

（二）清理規范重點支出與財政收入增幅或生產總值掛鉤事項

在目前的預算體制下，科技、教育、文化、農業、醫療衛生、社保和計劃生育這七項支出必須與財政收支增幅或GDP掛鉤。這雖然有利于保證對這些領域的投入，但也會使得財政支出固化，不利于政府的統籌兼顧；同時，不同時期財政支出的重點不同，如果只按照一個比例確定不同時期的支出，也不能滿足不同時期的特殊需要。根據審計署對54個縣級財力的調查結果，對上述科技、教育和文化等方面的固定比例支出占財政支出的77%，對于中西部的縣這一比例上升到81%，留給其他支出的資金非常少，使得縣級政府難以統籌安排。因此，以后的改革將在財政預算中解除對這些支出的固定比例要求，這使得各級政府能根據預算當期的發展需要科學地分配支出。

（三）建立跨年度預算平衡機制

目前我國各級政府編制的預算都是一年期的，但是有些項目需要多年完成，并且我國的財政規劃是五年制，預算也應與之相適應，因此一年期的預算不合理。實行長期的或跨年度的預算，能夠使預算安排更系統、更具長遠性。政府可以不局限于在一年內實現收支平衡，而可以在幾年內實現收支平衡的條件下，在個別年度出現預算赤字，這顯然更符合實際情況，也更利于政府官員從長遠的角度籌劃發展。例如有些政府投資需要較長的一段時間才能實現正的凈收益，如果僅考察一年，政府投資的效果很難顯現，易造成短視行為。

（四）建立權責發生制的政府綜合財務報告制度

20世紀90年代以來，權責發生制已經成為許多國家財政改革的重點。在收付實現制下，不能客觀反映政府各類要素的價值。首先，由于政府部門不對固定資產提取折舊，并且行政部門和事業單位的固定資產核算結果不納入總預算會計的報表中，而只是給統計部門提供數據，因此資產的核算不準確或不完全。另外，政府在未來需要償還的國債，政府提供擔保的債務等隱性債務并沒有反映在現有財務報告中（劉笑霞，2007）。因此現行制度不能準確、全面地反映政府資產與負債狀況。其次，收付實現制下不能客觀準確地核算公共部門的成本，因此也不利于績效考核。而以權責發生制為基礎的財政報告有利于資產管理、現金管理及成本管理，提高財政透明度；便于計量和評價公共部門及政府項目的績效，強化政府問責；能真實客觀地反映政府的權利和義務，從而考察政府公共受托責任的履行情況。

（五）建立規范合理的中央和地方債務管理和風險預警機制

金融危機之后，為了實施積極的財政政策，中央加大了舉債籌資的力度，在收減支增的情況下，債務風險加大。從地方來看，根據審計署2012年《審計工作報告》，被審計的18個省本級及省會城市中的債務兩年來增長13%。一些地方政府進行變相融資，融資成本高于銀行同期貸款利率；部分地方政府過度依賴土地收入及舉借新債償還舊債；地方政府普遍存在違規擔保等現象。這些問題說明目前地方政府債務管理不規范，并且存在較高的債務償還風險及擔保風險。

因此有必要加強債務管理并建立風險預警機制。在債務管理方面，防范地方債務的主要任務是規范發債。在債務風險預警機制方面，需要從如下方面入手：（1）建立預警指標及判別標準；（2）實時跟蹤政府負債的規模、結構及期限，并進行風險分析；（3）需要根據已有的債務情況，設立相關參數，預測未來償還債務需要的財政資金，實現對政府債務的長期掌控（趙全厚、息鵬，2009）。

二、財政預算改革對政府審計的影響

財政預算制度的完善有賴于強有力的政府審計制度。財政預算改革將對我國政府審計提出新的更高的要求。具體體現在：

（一）審計內容增多

隨著政府財務報告的完善，目前被遺漏的資產和負債及未納入財政預算內的收入及成本等將被逐漸加入財政會計核算中。因此隨著財務報告的逐步完善，財政審計的內容將逐漸增多。

（二）審計工作細化

現行的財政預算審核主要關注收支平衡，審核時只需要考察量上是否相等；改革后，財政審計需要更多地關注支出明細，審計人員需要對支出的具體內容進行審核，以考察是否合理，是否能實現政策目標。相比于以往而言，審核工作更加細化了。

（三）審核重點轉移

以往預算審核時主要關注收支平衡，而隨著改革的深入，審核的重點將轉移到支出的明細、政策的實現以及對政府績效的考核上。我國的財政預算改革應該逐步向促進預算的合理性及效益性發展，審計人員應該認識到這一趨勢，并將這一目標貫穿于審計過程中。

（四）審計難度加大

對債務進行審核時，除了在現行預算下需要考察的國際債務，還需要考察政府未來需要償還的國債以及可能的或有負債。其中，對或有負債的判斷需要審計人員具有較廣泛的知識及較強的職業判斷能力。隨著中央及地方政府債務管理及風險預警機制的建立，財政審計需要根據獲取的證據及相關市場數據，計算債務風險指標并結合宏觀經濟形勢判別債務風險水平。為了考察財政預算的合理性及評估債務風險水平，必須用到許多種指標及數學分析工具，而不再是簡單的加總。此外，政府會計引入權責發生制后，也會使得財政審計的難度更大。因為，相比于收付實現制，權責發生制需要用到更多的估計方法。例如，固定資產折舊、或有負債的確認、收入分配及成本核算等都需要特定的方法才能實現。因此，在財政預算體制逐步實現科學性的過程中，對審計方法的要求也提高了。

三、政府審計部門的相應對策

（一）完善財政預算編報審計制度

科學合理的財政預算是合理有效使用財政資金的起點，財政審計應該建立全面、有效的審核制度對財政預算的編制過程進行審查（秦榮生，2007），目前預算編制審計需要著重關注以下方面。第一，考察基本支出定員定額及項目支出標準是否科學合理，監督預算部門建立統一規范的預算制度。第二，考察預算支出是否體現了國家政策要求，是否是必要支出。第三，考察預算支出的分配是否科學合理，是否能統籌兼顧，是否存在部門間“苦樂不均”導致發展失衡的情況。第四，加強對三公經費的審查，降低行政成本，提高資金的使用效率。第五，考察財政預算范圍是否全面，是否包括了應有領域，促進全面預算體制的建立。

（二）細化政府預算執行審計制度

根據《決定》中提出的財政審核的重點轉向支出預算及政策拓展的改革方向，以及《審計工作報告》中有關預算執行過程中經常出現的問題，財政審計在今后的工作中需要對以下方面進行重點檢查。詳細審查支出被用在哪個具體項目上，并審核項目進程及經濟或社會效益，以考察財政支出創造的社會價值；考察各級財政部門的預算管理制度、管理權限是否明確；審核發生超收收入及重大調整事項的原因及是否向人民代表大會詳細匯報；考察執行部門是否在規定時間內下撥資金，對政府部門預算的執行及資金的使用進行監督；對在預算執行中發現的問題進行分析，查找在預算編制過程中存在的不合法、不合理之處，并提出改進意見。

（三）建立綜合財務報告審計制度

根據美國及巴西等國的經驗，政府財務審計報告分為兩個層次，一是合規性審計，即考察政府財政資金是否被真實報告并有效使用；二是績效審計，即評價政府項目效果及公共政策效果是否與既定目標契合（羅濤，2012）。合規審計層面，由于以權責發生制為基礎編制的審計報告在確認、計量方面更復雜，需要更多的職業判斷，因此在我國以權責發生制為基礎編制的財務報告正式實行之前，財政審計要做好相應準備，制定與之相適應的審計程序和方法。

（四）建立政府債務風險評估機制

隨著我國政府債務風險的加大，對財政債務審計的任務也越來越重。根據《審計工作報告》，目前國債發行管理不夠嚴謹和規范，融資平臺公司還未徹底清除，因此財政審計應該繼續關注債務管理的科學性及規范性。另外，政府審計應該幫助被審計部門科學分離出競爭性項目或收益性項目，剝離或減少政府的償債責任，這樣也能在一定程度上降低政府債務風險。為了對政府債務進行綜合評價，審計部門應該對政府的各類債務梳理分類，并根據不同的風險水平分為不同等級，建立債務風險綜合評價機制（趙全厚、息鵬，2009）。

（五）進一步深入開展政府績效審計

績效審計層面，首先，應該提升績效審計在財政審計工作中的比重。美國、澳大利亞等國政府績效審計工作量比重已經超過了50%。2006年，我國開始對中央部門項目進行績效評價，但2012年進行了績效評價的部門預算只占1.5%。其次，需要制定全面、科學的績效考核指標，以提供更全面的績效評價結論。再次，對財政進行績效評價后，應該總結影響財政績效的因素，并為提高績效水平提出相關建議。最后，應對前后各年的績效評價結果進行比較，考察影響財政績效的問題是否得到解決。

四、結語

相比于黨的歷屆三中全會關注的問題與對策，十八屆三中全會更注重國家治理及治理能力。《決定》中首次提出“推進國家治理體系和治理能力現代化”，強調財政是國家治理的基礎和重要支柱，并指出了未來一段時間內我國財政預算改革的方向。財政審計是國家治理的專有監督機制，能對政府是否履行了公眾受托責任進行審查和評價，并為其他治理主體提供信息支持。財政預算改革對政府審計提出了新的要求，同時也提供了良好的發展契機。財政審計應積極應對挑戰，加強對財政預算的監督與評價，從而提高國家治理水平。

【參考文獻】

[1] 劉笑霞.論我國政府財務報告制度的構建——基于財政透明度的考察[J].當代財經，2007（2）：20-28.

[2] 秦榮生.深化政府審計監督 完善政府治理機制[J].審計研究，2007（1）：3-9.

[3] 羅濤.中外政府財務報告審計現狀比較與啟示——2011年巴西聯邦政府財務報告審計專題研討會綜述[J].審計研究，2012（4）：39-42.

[4] 趙全厚，息鵬.中央與地方政府債務管理的演進及改革取向[J].地方財政研究，2009（12）：33-38.