遞延所得稅資產與負債關系的探討

摘 要：遞延所得稅資產與遞延所得稅負債是新《企業會計準則第18號———所得稅》中兩個重要的概念。它們的產生均來源于暫時性差異。前者產生于可抵扣暫時性差異，后者產生于應納稅暫時性差異。本文從暫時性差異出發進一步分析遞延所得稅資產與負債的確認。

關鍵詞：暫時性差異；資產；負債

財務會計和稅收分別遵循不同的原則，服務于不同的目的。財務核算必須遵循一般會計原則，其目的是為財務報表使用者提供決策有用的信息；稅收是以課稅為目的，依據有關稅收法規，確定一定時期內納稅人應交納的稅額。由于會計制度與稅收法規規定不同，導致企業資產和負債的賬面價值與其計稅基礎之間存在差異，從而形成遞延所得稅資產和遞延所得稅負債。

一、確認暫時性差異

暫時性差異，是指資產或負債的賬面價值與其計稅基礎之間的差額，即：暫時性差異=資產或負債的賬面價值減資產或負債的計稅基礎。

1.可抵扣暫時性差異

是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致資產可抵扣金額的暫時性差異。資產賬面價值小于其計稅基礎或是負債的賬面價值大于其計稅基礎時，會產生可抵扣暫時性差異。

2.應納稅暫時性差異

是指在確定未來收回資產或清償負債期間的應納稅所得額時，將導致產生應稅金額的暫時性差異。資產的賬面價值大于其計稅基礎或是負債的賬面價值小于其計稅基礎時，會產生應納稅暫時性差異。

二、遞延所得稅資產的確認

遞延所得稅資產，通俗的說，是指企業按照企業所得稅法規定的當期和以前期間已繳納的企業所得稅額，大于按照會計準則規定處理應繳納的企業所得稅額，這一差異在未來期間會計處理時，轉回會減少未來期間按照會計準則處理確定的應納稅所得額和應繳所得稅，這對于企業來說是一項遞延資產，稱為遞延所得稅資產。

1.確認遞延所得稅資產的原則

遞延所得稅資產產生于可抵扣暫時性差異。資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同產生可抵扣暫時性差異的，在估計未來期間能夠取得足夠的應納稅所得額用以利用該可抵扣暫時性差異時，應當以很可能取得用來抵扣可抵扣暫時性差異的應納稅所得額為限，確認可抵扣暫時性差異產生的遞延所得稅資產。

在判斷企業于可抵扣暫時性差異轉回的未來期間是否能夠產生足夠的應納稅所得額時，應考慮企業在未來期間通過正常的生產經營活動能夠實現的應納稅所得額以及以前期間產生的應納稅暫時性差異在未來期間轉回時將增加的應納稅所得額。

2.不確認遞延所得稅資產的特殊情況

自行研發的無形資產，該無形資產享受國家稅收優惠政策。該項無形資產并非產生于企業合并，同時在初始確認時既不影響會計利潤，也不影響應納稅所得額，確認暫時性差異的所得稅影響需要調整該項資產的歷史成本，該種情況下不確認相關的遞延所得稅。

除企業合并以外的交易，若其發生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則交易中產生的資產、負債的入賬價值與其計稅基礎之間的差額形成可抵扣暫時性差異的，不確認為一項遞延所得稅資產。如承租方對融資租入固定資產入賬價值的確認，會計準則規定應當將租賃開始日租賃資產公允價值與最低租賃付款額現值兩者中較低者以及相關的初始直接費用作為租入資產的入賬價值，而稅法規定以租賃協議或合同確定的價款加上運輸費、途中保險費等的金額計價，對二者之間產生的暫時性差異，若確認為一項遞延所得稅資產，則違背了“歷史成本”原則。

三、遞延所得稅負債的確認

在未來期間不考慮該事項影響的應納稅所得額的基礎上，由于暫時性差異的轉回，會進一步增加轉回期間的應納稅所得額和應繳所得稅金額。在應納稅暫時性差異產生當期，應當確認相關的遞延所得稅負債。

1.遞延所得稅負債確認的原則

在判斷企業于可抵扣暫時性差異轉回的未來期間是否能夠產生足夠的應納稅所得額時，應考慮企業在未來期間通過正常的生產經營活動能夠實現的應納稅所得額以及以前期間產生的應納稅暫時性差異在未來期間轉回時將增加的應納稅所得額。

在資產負債觀下，所得稅費用的計量著眼于資產負債表，根據有關資產或負債的變動來計量所得稅費用，即將所得稅費用的計量與企業凈資產所有者權益除外的增減變動相對比，收益是包含已發生未實現的利得和損失的全面收益。這種做法不僅可以全面反映收益，還可以此來計算所得稅費用使會計報表所含信息更能反映企業未來的盈利情況，從而為決策提供參考。

2.不確認遞延所得稅負債的特殊情況

雖然資產、負債的賬面價值與其計稅基礎不同，產生了應納稅暫時性差異，但出于各方面考慮，所得稅準則中規定不確認相應的遞延所得稅負債，主要包括：商譽的初始確認。確認企業合并中產生的商譽的遞延所得稅負債，會增加商譽的賬面價值，同時對減值準備的計提，進一步增大了應納稅暫時性差異，從而影響到會計信息的可靠性。因此，對于企業合并中產生的商譽，其應納稅暫時性差異，企業會計準則規定不予以確認相關的遞延所得稅負債。

除企業合并以外的其他交易中，如果交易發生時既不影響會計利潤也不影響應納稅所得額，則由資產、負債的初始確認所產生的遞延所得稅負債不予確認。如，某項資產按會計準則確認的入賬價值為100萬元，按稅法規定確認的計稅基礎為80萬元，若確認該項遞延所得稅負債20萬元，則其入賬價值應為120萬元，違背了會計準則中的歷史成本原則。

上述遞延所得稅資產與遞延所得稅負債的確認，能使會計信息得到更為全面的反映，使會計和稅法相關規定更加完善并增強企業之間會計信息的可比性。隨著稅務會計與財務會計差距的加大，所得稅會計的處理必然越來越重要。而遞延所得稅資產和遞延所得稅負債是其重要組成部分，因此應予以更多的關注與研究。

參考文獻：

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