會計計量模式相關問題的研究

宋輝

摘 要：在會計系統的運行過程中，包含會計確認、計量、記錄和報告四個重要環節，它們彼此之間互相聯系，一起參與并完成會計的一套循環流程。會計計量是會計確認和會計記錄與報告之間的橋梁，是整個會計系統運行的核心部分，也是會計理論研究和爭論比較多的一項內容。

關鍵詞：會計計量模式；歷史成本；公允價值

一、會計計量模式概述

目前，在我國比較常見的計量模式有5種，包括歷史成本、現行成本、可變現凈值、現值和公允價值，這5種計量模式分別有各自的適用范圍和優缺點。

1.歷史成本。它是指取得或生產某項財產物資時需要真正付出的現金或者其他等價物。歷史成本發生在資產取得的時候，并未探討市場價格變化產生的影響；以交易時的原始憑證上著名的價格為準；歷史成本在發生之時就是公允價值。

2.重置成本。重置成本又叫現行成本或現時投入成本，關注現實價值，是指按照當前市場條件，重新取得同樣一項資產所需支付的現金或現金等價物的金額。

3.可變現凈值。它是指在正常生產經營過程中，以預計售價減去進一步加工成本和銷售所必須的預計稅金、費用后的凈值。

4.現值。現值是指對未來現金流量選擇合適的折現率進行折現后的價值，是考慮貨幣時間價值因素后的一種計量屬性。

5.公允價值。它是指在公平交易中，熟悉情況的交易雙方自愿進行資產交換或者債務清償的金額，它強調現時價值和未來經濟。

從計量時間點來考慮，歷史成本只是以當初購買成本的價值進行計量，對資產負債以后發生的變化并未考慮，賬面價值也并不調整；可變現凈值、重置成本、現值是從不同角度進行分析，在報表日對資產負債的價值進行重新估計；公允價值計量則考慮了過去、現在和未來這三個時段，包含了前面四種計量屬性的時間特征，只要計量項目的價值發生變化，就以市場價格調整賬面價值，達到客觀、公允反映的目的。

從計量角度上來考慮，重置成本的概念是更偏重于買方市場，主要考慮的是企業購買相似資產需要支付的成本，是企業投入的價值；而公允價值是以市場價值計量，既是買方企業的投入價值，也是賣方企業的產出價值。在一個成熟的市場，交易雙方信息對稱，彼此熟悉情況，重新購置資產，二者的計量結果應當是基本相同的。

二、現行會計計量模式應用中存在的問題

1.確定公允價值、可變現凈值、現值、可收回金額仍然存在很大的不確定性。雖然國際上比較流行的做法是采用“三級估計”來確定公允價值等，但是第一和第二級估計都有一個共同的前提，就是存在一個公開的活躍的市場，而第三級估計是在沒有活躍市場（非活躍市場）的情況下對公允價值的估計。因此公允價值的獲取需要一個活躍的、完全競爭的、近乎完美的市場，交易雙方信息對稱。而目前我國還處在市場經濟的初級階段，雖然資本市場和金融市場有較大的發展，但由于社會制度、體制、市場經濟發展較晚等原因，市場上仍有很多不明確因素，會對企業確認公允價值產生很多負面的影響。

2.公允價值可能成為企業的利潤調節池。具體分析單個公司的數據則會發現，有不少公司的資產減值損失或者公允價值變動損益的金額占總利潤的比重非常大，有些公司由于資產減值損失或者公允價值變動損益的金額變化直接導致企業盈虧逆轉，還有些公司通過集中計提資產減值損失挪移不同會計年度的利潤。各種利用公允價值、可變現凈值等計量屬性操縱企業利潤的行為屢禁不止。

3.企業也可利用金融資產調整損益。對于交易性金融資產，新的準則中規定是以取得時的公允價值為入賬基礎的，而在其持有期間由于公允價值的變動而引起的變動是計入當期損益的。這對擁有大量交易性金融資產的上市公司就有了很大影響。當金融市場一片繁榮，金融資產價格必會大幅上升，當期利潤大幅增加；反之，當期利潤大幅減少。

三、完善會計計量模式的對策

1.出臺具體的估值方法，并完善各種價值應用的市場條件。資產估值方法的選擇是評估者技巧和水平的體現，但是運用到上市公司會計計量中的估值技術和方法應該有統一的標準和規范，不能有可左可右的操作選擇空間，否則各行其是，沒有統一的標準和口徑，會計計量的結果必將失去可比性。

2.完善上市公司公允價值信息披露制度，防止上市公司利用會計計量進行盈余管理。首先，對因為會計計量屬性的運用獲得的企業盈余，在上市、配股、摘帽或摘牌的審核中進行剔除，以消除上市公司的資本市場動機；其次，加大對上市公司進行盈余管理的處罰力度，公司應強化內部管理，堵塞漏洞，建完善的內控體系；企業非貨幣性資產發生交換信息，投資者有權要求了解交易的清晰的實際情況，有權要求企業披露公允價值的取得方式以及其所基于的商業判斷依據。

隨著我國經濟體制的不斷深化，我國的會計計量模式將具有重大變化，主要采用多重計量模式。多重計量模式的日常會計核算采用生產費用觀，即初次確認以歷史成本為準，期末按照資產的市價、現值等計量屬性重新描述財務狀況和損益。用每一種計量屬性對會計要素項目進行計量，形成了不同計量模式下的資產金額，對于某項資產或資產總額而言，這個金額是一個系列值也是一個區間值，具有動態性和全面性。多重計量模式是一種“連續的、動態的”計量模式，其最大的優點就是兼顧了可靠性和相關性的統一，最大程度地提高了會計信息的質量，為使用者和決策者提供了更真實、有效的會計信息。