個人所得稅對行業收入再分配效應的實證研究

李 蕾，李夢雪，劉千亦

(西南交通大學a.經濟管理學院；b.公共管理學院，成都 610031)

0 引言

依據個人所得稅稅制設計原理和基本原則，個人所得稅應對收入具有再分配效應，能夠調節不同收入群體的收入差距，并且有利于緩解社會初次分配引發的不公平以及由此帶來的資源配置扭曲。實踐表明，在實行個人所得稅制度的國家，個人所得稅都在一定程度上實現了收入再分配職能，并取得了一定的正向效應。我國目前實行的是分類個人所得稅制，由于工薪所得是個人所得稅的主要征收來源，該稅種目前采用超額累進稅率，理論設計目標為“統一稅制，公平稅負”，有助于緩解不同收入群體的收入差距，發揮稅收的收入再分配作用。自《個人所得稅法》實施以來，除初期因居民收入較低而無法體現收入再分配職能外，1997年以后均對居民收入再分配發揮了正向調節作用。值得注意的是，由于我國31個省（自治區、直轄市）的各行業發展重點不同，經濟增長點差異也較大，因此行業收入及個人所得稅對行業收入的再分配效應也將有所差異。基于此，本文以2013年我國31個省（區、市）國民經濟行業分類的人均行業平均工資和行業個人所得稅額的統計數據為基礎，對現行稅制條件下，個人所得稅對行業收入的再分配效應進行實證分析。

1 研究設計

1.1 驗證假說

個人所得稅具有收入再分配調節的職能。目前除了俄羅斯、烏克蘭及牙買加等少數國家實行的是單一的比例稅率，即所有納稅人都按照同一稅率納稅之外，多數國家實行的是累進的個人所得稅稅制。從理論上講，個人所得稅中以工資收入為計征標準的制度設計能夠使高收入行業群體具有較高的個人所得稅稅負，反之亦然。許多文獻如Timothy Mahews(2013)、潘雷馳（2009）等的實證研究證明了累進的個人所得稅均在不同國家或地區呈現出不同程度的累進性。但關于個人所得稅對行業收入的再分配效應問題，一些研究將個人收入按行業進行分類，同時將行業的個人所得稅收入占個稅總收入的比重，即按行業收入分類的個人所得稅的貢獻進行了有效分析，如：白景明、何平（2014）等，但這類研究并沒有體現個人所得稅負擔的行業歸類問題。

事實上，從全國的實際情況來看，競爭性行業如信息數據傳輸、計算機服務和軟件業、金融業等具有較高的行業平均收入水平，但從各地區來講，這些行業的發展往往建立在自身的經濟和行業增長的基礎之上，地理位置、可利用資源等條件的差異性，使各省份的經濟和行業發展差異較大，且具有不平衡性。而電力、能源等壟斷性行業則不然，換句話說，全國的高收入行業并不一定在每一個省份或地區是高收入行業。因此，如果從每個地區的樣本來分析，不同收入行業群體的個人所得稅收入負擔可能將呈現出不同的聚類效應，而這種聚類效應與行業群體的收入差別不一定相對應，即這種聚類效應中，不同收入行業群體的類別不一定按收入差別劃分，這是本文需要驗證的假說。

1.2 指標與數據

依據國民經濟行業分類，全國各行各業大體分為19個大類。近年國家統計局等的官方統計資料顯示，我國行業收入平均水平由高及低排序依次為：金融業、信息數據傳輸、計算機服務和軟件業、科學研究、技術服務和地質勘查業、電力、燃氣及水的生產和供應業、租賃和商務服務業、采礦業、文化、體育和娛樂業、交通運輸、倉儲和郵政業、衛生、社會保障和社會福利業、教育業、房地產業、批發和零售業、公共管理和社會組織行業、制造業、建筑業、水利環境和公共設施管理業、居民服務和其他服務業、住宿和餐飲業以及農、林、牧、漁業。在這19個行業中，部分行業包括建筑業、水利環境和公共設施管理業、居民服務和其他服務業、住宿和餐飲業以及農、林、牧、漁業在內的五個行業的人均收入未達到個人所得稅免征額（俗稱“起征點”）的標準，因此，官方統計資料并沒有統計這五個行業的個人所得稅，本文在統計分析過程中，將不考慮將這五個行業納入統計分析指標范圍之中。

在具體分析過程中，我們首先需要確定用以分析不同收入行業個人所得稅稅負的分析指標。考慮到我國31個省（自治區、直轄市）之間各行業發展重點不同，經濟和行業增長點差異較大，個人所得稅對行業收入再分配效應的聚類也將有所差異，因此本文以行業個人所得稅實際稅率為分析指標，其計算公式為：

其中，R為行業個人所得稅實際稅率；Ta為行業平均稅前工資；Tb為行業平均稅后工資；Wa為行業個人平均稅前工資。該指標能有效地體現不同行業的個人所得稅的稅收負擔及再分配效應。

在做具體分析的過程中，各地區不同行業的個人所得稅的實際稅率分別用變量符號X1，X2，…，Xr來定義，變量符號中的r代表地區，所有數據根據《中國統計年鑒》（2013年）、《中國稅務年鑒》（2013年）以及《中國重點稅源調查》（2013年度）有關資料整理而得。

1.3 驗證步驟與方法

本文采用聚類方法進行分析，這是一種將多元的研究對象進行分類統計，從而從中提煉對象之間的相似性和差異性的一種分析方法。在選擇具體的聚類方法時，本文選擇應用離差平方的聚類分析（Ward法）和多維標度分析（MDS法）對我國2013年個人所得稅的行業收入再分配效應進行比較分析。

聚類分析的Ward法的基本思想是，數據的同類離差平方和較小，而類間偏差平方和較大。當通過Ward方法并類時，總是使得并類導致的類內離差平方和增量最小，將兩類合并后所增加的離差平方和看成類之間的距離。依據該思路，先將n個樣品各自成一類，然后每次縮小一類，每縮小一次離差平方和將會增加，選擇使其增加最小的兩類合并，直到所有樣品歸為一類為止。先將n個樣品分為 k 類，表示為G1，G2，…，Gk代表類 Gp與Gq之間的距離，S表示每一類的離差平方和，則有：

任一類Gi與新類Gr={Gp，Gq}的距離遞推公式為：

在做具體的聚類分析時，需要先確定聚類過程中類的個數，Bemirmen（1972）認為，應根據研究目的來確定適當的分類方法，并提出一些根據聚類圖來分析的準則。本文將驗證的行業個人所得稅實際稅率需根據傳統研究中按照高、中、低收入群體的分類劃分為三個排序類別，以便驗證全國31個地區的行業個人所得稅實際稅率是否符合我國高、中、低行業的收入分布。結合本文數據，運用統計軟件得出Ward法樹狀圖進行分類分析。

而聚類分析方法中的MDS法即多維標度法是以空間分布的形式表現對象之間的相似性或相異性的一種多元數據分析方法，其分析結果可以通過多維標度圖直觀地表示出來。其基本思路是：設r維空間中的n個點表示為X1，X2，…，Xn，用矩陣表示為X=（X1，X2，…，Xn）。第i個點對應的坐標記作Xi=（Xi1，Xi2，…，Xin）。在多維標度法中，稱X為距離陣D的一個擬合構圖。設B=（Bij）為X的中心化內積陣，用矩陣表示為：

記 λ1≥λ2≥…≥λr為B的正特征根，λ1，λ2，…，λr對應的單位特征向量為 e1，e2，…，er；ΓΛ=為單位特征向量為列組成的矩陣，則令時，則有：

根據式（4）和式（5）即可求得空間中n個點的坐標。

由多維標度分析的統計學原理可見，在進行多維標度分析時，通常要通過兩步來完成：首先，構造一個f維坐標空間，并用該空間中的點分別表示各樣品，此時點間的距離未必和原始輸入次序相同，通常把這一步稱為構造初步圖形結構；其次，逐步修改初步圖形結構，以得到一個新圖形結構，使得在新結構中，各樣品的點間距離次序和原始輸入次序盡量一致。MDS將研究數據轉換為距離數據后，生成兩種互相聯系的結果：對象的空間分布與對象在各維度上的解即為其坐標值。前者以后者為基礎。依據空間分布圖進行聚類發生困難或可能產生偏差時，就需要運用對象在各維度上的坐標值進行聚類分析。因為維數過多會造成觀察的困難，因此為直觀表示出各行業分類的位置，本文在維數中選擇了二維進行分析。

2 主要分析結果

2.1 Ward法聚類分析結果

在統計軟件SPSS19.0中，以行業個人所得稅實際稅率（公式1整理得到的相關數據）為分析指標，通過Ward法得到所有行業個人所得稅實際稅率聚類的樹狀圖(見圖1)。

從圖1可以看出，若將14個行業分成兩類，則類間的距離過大，具有較強的差異性。因此，在綜合考慮最大限度保留原始信息和明確歸類的基礎上，將其歸為3類是可行的。其中教育業、公共管理和社會組織行業、房地產業、批發和零售業、制造業、采礦業、文化、體育和娛樂業、衛生、社會保障和社會福利業、交通運輸及租賃和商業服務業具有較強的相似性，可被劃歸為一類，電力、燃氣、水的生產及供應業及科學研究、技術服務和地質勘查業可被劃歸為一類，信息數據傳輸、計算機服務和軟件業及金融業可被劃歸為一類。從中也可以看出，第一類劃分中的行業分類顯著多于其余兩類。

2.2 多維標度法分析結果

圖1 ward法樹狀圖

進一步地，通過SPSS19.0軟件，以行業個人所得稅實際稅率為指標，對相關數據進行多維標度分析，計算得出的具體坐標值數據如表1所示，為使表1的坐標值能更直觀地表現出各類別之間的距離關系，在SPSS19.0軟件中根據表1的數據繪制出了上述14個行業行業個人所得稅實際稅率的二維標度圖（見圖2）。

圖2 二維標度圖

表1 14個行業個人所得稅的收入再分配效應二維坐標值表

從圖2中可以看出，14個行業可被明顯地分為3類，其中社會組織、采礦、房地產、批發零售、制造業、教育、文體娛樂、交通運輸行業在圖中所處的位置相距較近，可以劃歸為一類；衛生社保、租賃商務、電力燃氣及科學研究行業相距較近，處于坐標系的中間地帶；信息數據傳輸及金融業相距較近，它們之間的差異情況相對較小。但是，交通運輸、衛生社保、租賃商務行業處于第一和第二類的分界線附近，說明兩類的特征在其身上都較明顯的體現，這也說明相比第二類與第三類，第一類與第二類間的同質性更強。

2.3 Ward聚類分析與多維標度分析結果比較

對比圖1和圖2的分析結果，可以發現無論是采用系統聚類法中的Ward法，還是采用多維標度法，對31個省區不同行業個人所得稅賦的聚類分析的結果大致是相同的，即這14個行業均可被歸為3類，相比其他兩類，其中一類的分布更為密集，行業分類數量遠多于其他兩類。綜合考慮Ward法和多維標度法得出的結論，根據樹狀圖和二維標度圖得出3類行業劃分如表2所示。

表2 全國31個省區行業個人所得稅負擔的類別劃分

表2的分析結果顯示，14個行業被明顯地分成三類，體現出不同收入行業群體行業個人所得稅實際稅率的聚類效應。但結合圖1和圖2的聚類特征，可進一步觀察到，在聚集效應最為顯著的一類中，其行業分類數量明顯多于其余兩類，這些行業群體大多屬于中等偏下的低收入行業群體，但同時也存在一些行業收入相對較高的群體，因此本文的假說得到了驗證。

3 結論

本文運用2013年我國31個省（自治區、直轄市）按國民經濟行業分類的人均行業平均工資和行業個人所得稅額的統計數據，建立了行業個人所得稅實際稅率這一分析指標，運用兩種不同的聚類分析方法并進行結果的比較，對我國行業個人所得稅的再分配的聚類效應進行了分析。結果顯示，在我國個人所得稅繳納體系中，不同收入行業群體的稅負都有相應的個人所得稅稅負類別。但值得注意的是，多數行業群體聚集在個人所得稅稅負相對較低的類別中，而且在此類別中，存在著一些中等及偏上收入的行業群體。本文的結論雖然說明了我國個人所得稅對高收入行業群體發揮出收入再分配調節作用，但個人所得稅對行業個人收入的調節效應主要集中于中低收入行業群體，一定程度上背離了個人所得稅立法宗旨。本文研究證明了我國個人所得稅制雖然與社會經濟發展的規律及要求保持基本一致，但個人所得稅的累進稅制更應強調縱向公平性，意在拉平高收入群體與低收入群體間的收入差距，因此我國個人所得稅的職能仍有進一步發揮的必要，應當通過稅制要素機制調整，科學計征個人所得，使其合理符合個人所得稅收入再分配職能。

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