全面依法治國進程中的稅收法制建設

中國國際稅收研究會會長 王 力

全面依法治國進程中的稅收法制建設

中國國際稅收研究會會長 王 力

一、《立法法》第八條修改意義重大

2014年10月，黨的十八屆四中全會做出全面依法治國的戰(zhàn)略決策后，稅收法治的一件大事，就是《立法法》第八條的修改。

《立法法》于2000年頒布實施，是關于國家立法制度的一部重要法律，被稱為“管法的法”。根據黨的十八大和十八屆三中、四中全會關于完善中國特色社會主義法律制度，推進國家治理體系和治理能力現代化的要求，《立法法》修訂被列入本屆人大常委會立法規(guī)劃。

全國人大常委會就《立法法》修改廣泛聽取各方面的意見時，部分人大常委會委員、地方領導、專家學者和社會公眾對法律的專屬立法權中的稅收基本制度問題高度關注，紛紛提出應當作進一步明確和細化。根據這些意見，全國人大常委會經2014年8月、10月兩次審議，在《立法法》修正案中對第八條“下列事項只能制定法律”作了重大修改，專門增加一項作為第九項：“稅種、納稅人、征收對象、計稅依據、稅率和稅收征收管理等稅收基本制度。”

2015年3月，第十二屆全國人大三次會議討論審議了《立法法》修正案，其中社會各界十分關注、代

表們討論也很熱烈的一個焦點，就是關于稅收基本制度的問題。對審議稿中將增設的這一項修改為“稅種的設立和稅收征收管理的基本制度”，許多代表和專家學者提出了不同意見。如曾兩次領銜提出相關議案的趙冬岺代表認為，稅率是整個稅收基本制度的核心，必須在法中加以規(guī)定。北京大學教授劉劍文提出，稅率調整應在法律范圍內由全國人大主導進行，避免頻繁調整，影響政府公信力，損害稅法權威。全國人大會議主席團根據討論情況，采納了各方意見，最后在《立法法》第八條“下列事項只能制定法律”之下，對稅收法律制度在第六項作出規(guī)定，修改為：“稅種的設立、稅率的確定和稅收征收管理等基本制度”，增加了關于稅率調整由法律規(guī)定的內容。

《立法法》第八條的修訂意義重大——

首先，其修訂過程充分反映了全國人大在立法中對民主立法、科學立法的自覺踐行，是依法治國方略在稅收法制建設上的完整體現。

其次，稅收法定原則得到進一步落實。依法治國就是依憲治國。稅收法定是《憲法》確立的基本原則，落實稅收法定原則是黨的十八屆三中全會提出的重要改革任務。修訂后的《立法法》，將稅收基本制度單獨列為一條，并作了重大修改，使稅收法定原則有了更為堅實的法律保障。

第三，為“重大改革于法有據”提供了法律基礎。習近平總書記在中央全面深化改革領導小組第二次會議上指出，凡屬重大改革都要于法有據。2014年6月，中央政治局審議通過了《深化財稅體制改革總體方案》，提出了深化財稅體制改革的時間表和路線圖。新一輪財稅體制改革是一場關系國家治理體系和治理能力現代化的深刻變革。它的一個顯著特點，就是要牢固樹立法治理念，通過完善立法，做到依法理財，依法治稅。修改后的《立法法》，為財稅改革提供了重要的法律基礎。如關于稅收制度改革提出的優(yōu)化稅制結構、改進稅收征管體制等任務，都需要按照《立法法》的要求，通過將現行稅收條例上升到法律，以及對相關稅收實體法、程序法的修改完善，使改革做到于法有據，順利實現改革的目標要求。

二、稅收立法面臨新的歷史使命

（一）單行稅收條例立法任務艱巨

眾所周知，在改革開放初期，我國稅收實體法大多根據全國人大的授權，由國務院以稅收暫行條例的形式發(fā)布。目前，除《企業(yè)所得稅法》、《個人所得稅法》和《車船稅法》三部法律外，其余15個稅種仍按稅收條例征收。

根據十八屆三中全會提出的“落實稅收法定原則”的要求，全國人大常委會法工委于2015年3月出臺了貫徹實施意見，要求必須按照法律規(guī)定設稅、征稅、治稅，明確提出在2020年以前，要將現行稅收條例都上升為法律，實現所有稅種的設立、征收、管理均由法律來加以規(guī)范，并相應廢止相關授權決定的改革要求和時間表。

以上任務，簡單地說，就是“立、改、廢、釋”。立法：即將增值稅、消費稅等稅種由稅收條例上升為法律；改革：即將現行房產稅改為房地產稅，環(huán)保收費改為環(huán)境保護稅，并積極研究將社保收費改為社會保障稅；廢止：即“營改增”后廢止現行營業(yè)稅，以及其他需要廢止的稅種。另外，改革任務完成后，適當時候廢止全國人大的授權決定；釋法：即稅收法律制定后，及時出臺實施條例及配套規(guī)章和規(guī)范性文件，做好稅法的細化和解釋工作。

要在今后五年多時間里，完成全面落實稅收法定原則的工作任務，無疑是一項十分艱巨的系統(tǒng)工程。需要凝聚共識，齊心協(xié)力，按照積極、穩(wěn)妥、有序、先易后難的原則，堅持科學立法、民主立法，力爭在預定的時間內完成這一目標任務。

與此同時，已有的實體法也需要修改完善，如《個人所得稅法》改革已列入本屆人大立法計劃，將按照綜合與分類相結合的方向，對稅制進一步完善。

（二）《稅收征管法》修訂應更具改革前瞻性

李克強總理在2015年人大 《政府工作報告》 中提出：“提請修訂《稅收征管法》”。國務院法制辦已就《稅收征管法修訂草案》征求社會意見，標志著這項工作取得實質性進展。

近年來，全國人大代表和社會各界多次就修訂《稅收征管法》進行呼吁，現在能有如此進展，十分令人可喜。然而，在全面深化改革和依法治國的大背景下，《稅收征管法》的修訂應當與稅收改革的目標銜接更緊密，更具改革前瞻性。

除已有修改內容外，還應考慮增加或強調以下內

容：首先，應增加納稅人識別號的內容；其次，應規(guī)定第三方包括相關政府部門提供涉稅信息的法定義務；第三，應當明確注冊稅務師的法律地位；同時，為履行我國對金融賬戶涉稅信息自動交換的國際承諾，并在國際應對中掌握主動，還應在修訂后的《稅收征管法》中，明確相關金融機構涉稅信息報送義務。

（三）重要經濟立法中的稅收問題值得關注

除了稅收法律的“立、改、廢、釋”以外 ，全國人大及其常委會制定或修改的重要經濟法律，有相當部分與稅收密切相關，也值得引起重視和關注。如列入本屆人大五年立法計劃的電子商務法立法，已經召開了多次立法研討會。對于稅收是否入法，各方專家和有關部門眾說紛紜，意見不一。

我認為，稅收不是一般意義上的政府監(jiān)管手段，而是市場經濟條件下信用體系建設的重要組成部分，是體現市場公平和維護交易誠信的一個極為重要的保證。例如，對于在網絡零售交易中出現的靠虛假“刷單”來累積交易規(guī)模、制造虛假信譽的現象，無論造假的交易額有多大，只要達到征稅標準，就必須按交易額繳納“真金白銀”的稅收，從而戳破虛擬世界形成的“泡沫”，使虛假的“信用”現出原形。因而，在《電子商務法》的立法中，稅收的位置是不能缺失的。

同時，應當看到，隨著經濟全球化和基于國際互聯網的跨境電子商務的飛速發(fā)展，大多數發(fā)達國家和相關國際組織在電子商務立法中均有稅收的內容或規(guī)定。如英國的《電子商務法》、美國的《市場公平法案》以及日本、澳大利亞、德國、韓國、印度等均在法律法規(guī)中對電子商務稅收做出規(guī)定。2013年歐盟電子商務新指令明確對電商征收增值稅，OECD公布的方案中把電子商務收入分為26類，分別歸屬為服務性營業(yè)利潤和特許權使用費，適用有關稅收規(guī)定。我國新制定的《電子商務法》也應考慮與國際通行做法接軌，以利于對跨境電子商務的稅收征管和國際合作。

三、做國際稅收規(guī)則制定的積極參與者和引領者

（一）提高G20稅改的中國話語權

2014年11月，習近平主席在澳大利亞舉行的20國集團（G20）領導人第九次峰會上指出：“加強全球稅收合作，打擊國際逃避稅，幫助發(fā)展中國家和低收入國家提高稅收征管能力。”2014年12月，習近平主席針對加快實施自由貿易區(qū)戰(zhàn)略進一步指出，中國應積極參與國際經貿規(guī)則制定，爭取全球經濟治理制度性權利，不能只當旁觀者、跟隨者，而是要做參與者、引領者。

G20稅改是近百年來最大規(guī)模的國際稅改，也是對國際稅收規(guī)則的完善和重塑。按照習主席的要求，我們不僅做規(guī)則的遵從者、跟隨者，更要成為積極參與者和引領者。

提高我國在G20 的話語權和影響力，主要應體現在G20推動的國際稅制改革的三個方面：應對稅基侵蝕和利潤轉移（BEPS）行動計劃、《多邊征管互助公約》（以下簡稱《公約》）和金融賬戶信息自動交換（CRS）。

2013年以來，我國以OECD合作伙伴身份參與BEPS行動計劃，國家稅務總局國際稅務司司長擔任BEPS指導委員會委員，直接參與各行動方案的設計、監(jiān)督和審議。積極參與相關會議，向OECD提交我國立場性文件，及時把我國反避稅、非居民稅收管理、征管協(xié)作中的有效做法和理念滲透到行動計劃中，為該項目取得階段性成果做出了重要貢獻，也為維護我國和發(fā)展中國家及新興經濟體的稅收利益發(fā)揮了積極作用。

《公約》是由G20戛納峰會推動簽署的，目前已有69個國家簽署，45個國家生效執(zhí)行。2013年8月，我國成為《公約》簽署國，將報全國人大批準后生效。我國作為世界第二大經濟體，加入《公約》后能夠更加有效地加強與國際間的稅收征管協(xié)作，提升對跨境納稅人的稅收服務與征管水平，更好維護我國稅收權益。

美國于2010年推出《海外賬戶稅收遵從法案》（FATCA）后，我國于2014年由中國人民銀行牽頭與美草簽了政府間協(xié)議。與此同時，2013年G20圣彼得堡峰會委托OECD制定金融賬戶信息交換全球新標準，并于2014年提交G20峰會領導人背書。我國已經承諾于2018年9月前實施新標準。國家稅務總局積極參與OECD制定該《標準》的實施手冊，并在此過程中呼吁充分考慮發(fā)展中國家的立法和征管現狀，建議國際組織和發(fā)達國家?guī)椭l(fā)展中國家進行能力建設并提供技術支持，得到各方的積極回應。

明年，我國將承辦稅收征管論壇（FTA）大會。這是全球稅收征管領域合作范圍最廣、層次最高的國際

平臺。屆時，將為我國稅務機關提供一個很好的平臺，充分發(fā)揮東道主的優(yōu)勢，推動落實G20稅改的成果，加強各國稅收征管領域的合作，維護發(fā)展中國家利益。同時需要指出的是，我國在參與未來國際稅收規(guī)則制定時，需要充分考慮我國即將成為資本凈輸出國的現實（2014年如果包括我國企業(yè)在境外再投資和通過第三地的投資，我國實際上已是資本凈輸出國），以利于“走出去”戰(zhàn)略的實施，適應我國新時期構建大開放格局的需要。

（二）為打擊國際逃避稅提供法律支撐

過去國際稅收合作的主題是避免雙重征稅，現在已經轉變?yōu)楸苊怆p重不征稅，打擊國際逃避稅。我國要在全球稅收合作和打擊國際逃避稅中發(fā)揮重要作用，除了勇于擔當的積極態(tài)度和高效有力的工作舉措以外，還需要抓緊完善稅收法律法規(guī)，為反避稅提供法律支撐。

目前，我國的主要稅收法律法規(guī)均已引入反避稅基本條款，使反避稅各項工作有法可依。尤其是2008年開始實施的《企業(yè)所得稅法》第六章“特別納稅調整”，是我國第一次較為全面的反避稅立法，不僅包括我國實踐多年的轉讓定價和預約定價，而且借鑒國際前沿的成果和經驗，前瞻性地引入了成本分攤協(xié)議、資本弱化、受控外國企業(yè)、一般反避稅規(guī)則和反避稅調整補稅加收利息等規(guī)定，符合國際反避稅的發(fā)展趨勢，在發(fā)展中國家也處于較為領先的水平。

2008年以來，我國貫徹實施《企業(yè)所得稅法》及其實施條例，又陸續(xù)出臺了《特別納稅調整實施辦法（試行）》、《一般反避稅管理辦法（試行）》以及《關于非居民企業(yè)間接轉讓財產企業(yè)所得稅問題的公告》等規(guī)章和規(guī)范性文件，共同形成了涵蓋各個法律層次的反避稅法律框架和管理指南。我國這些法律法規(guī)總體上遵循《OECD轉讓定價指南》所確定的原則和方法，同時針對發(fā)展中國家的特殊問題，提出了成本節(jié)約、市場溢價等維護發(fā)展中國家利益的理念和方法，并在反避稅調查和對外磋商的實踐中成功運用，得到了國際社會的認可。

在下一步的《稅收征管法》和《個人所得稅法》等實體法修訂中，有必要增補反避稅條款，使反避稅立法的范圍進一步覆蓋和拓展。同時，借鑒國際最新理念、規(guī)則，與我國反避稅實踐經驗相結合，對《特別納稅調整實施辦法》等規(guī)定進行修訂，完善我國反避稅操作制度體系。

（三）實施“一帶一路”戰(zhàn)略需要稅收法律保障

“一帶一路”是我國實施全方位對外開放，建立多邊合作的國際經濟新格局的重大戰(zhàn)略舉措。在稅源跨境流動，全球加強稅收合作的大背景下，實施這一戰(zhàn)略，應當從以下幾方面為之提供稅收法律保障：

一是完善以稅收協(xié)定為基礎的稅收法律網絡。絲綢之路經濟帶涉及13個國家，21世紀海上絲綢之路涉及52個國家，應當以服務 “一帶一路”戰(zhàn)略為宗旨，把沿線這65個國家作為談簽或修訂稅收協(xié)定的重點，為前往投資的我國企業(yè)創(chuàng)造更為有利的稅收環(huán)境，為企業(yè)“走出去”更好地保駕護航。

二是加強與沿線國家的稅收合作。要與沿線國家稅務機關加強信息互換、監(jiān)管互認、執(zhí)法互助，為我國和沿線國家企業(yè)的投資便利化、貿易自由化創(chuàng)造良好稅收環(huán)境。建設各類產業(yè)園區(qū)是我國企業(yè)“走出去”的重要平臺，要通過與沿線國家的稅收合作機制，為我國企業(yè)在產業(yè)園區(qū)享受政策優(yōu)惠和便捷辦理手續(xù)創(chuàng)造條件，提供保障。

三是健全稅收爭端處理機制。充分運用稅收協(xié)定項下相互協(xié)商程序，通過稅務主管當局之間的磋商，保護我國企業(yè)在投資國的合法權益，避免或消除國際重復征稅，確保企業(yè)享受應有的協(xié)定優(yōu)惠待遇或非歧視待遇。

四是優(yōu)化境外稅收法律服務與宣傳。以“便民辦稅春風行動”為載體，加大稅收協(xié)定知識普及和宣傳力度。收集掌握“一帶一路”沿線國家稅收法律與征管規(guī)定，為“走出去”企業(yè)提供涉稅服務和咨詢輔導，引導企業(yè)自覺遵從東道國法律法規(guī)。

五是規(guī)范境外稅收管理。通過建立更加全面的境外投資和經營申報制度，健全稅收風險管理機制，重點遏制以避稅為目的的資本外流和在境外累積利潤行為，維護我國稅收權益和公平的國際稅收秩序。

責任編輯：高 陽

圖 / 李鴻翔