“免疫系統”論下綠色經濟責任審計的創新

官銀

領導干部經濟責任審計是在改革開放過程中形成的一種審計制度，是從我國國情出發推行的一項強化干部管理和監督，從源頭上預防和治理腐敗的重要措施。審計署劉家義審計長指出：審計的本質在于保障國家經濟社會健康有序運行的“免疫系統”，如果“免疫系統”功能失效，后果會非常嚴重。審計“免疫系統”理論的提出，在強調傳統審計監督鑒證職能的基礎上，進一步延伸至預防、揭露和抵御的職能，從國家治理的角度更加突出了審計的預防功效，以從根源的角度遏制腐敗問題。而經濟責任審計，作為一項伴隨著我國政治和經濟體制改革的發展而建立起來的具有中國特色的審計制度，在綠色經濟大力提倡的今天，應該以“免疫系統”論為指導，通過考核評價領導干部決策能力與執政能力，重點關注其履職期間社會經濟的可持續發展性，在促進其依法管理，構建節能環保型和諧社會方面發揮推動作用。

一、 國外綠色經濟責任審計的相關成果

在審計理論研究方面，最早有關績效審計的論著，是美國管理咨詢師威廉·倫納德于1962年撰寫的《管理審計》。國際上對績效審計主要采用“3E”定義，即指對經濟性、效率性和效果性的審計。R·E·布朗認為，“績效審計就是對一個工作項目的效益和效果進行傳統的分析”。1972年，美國會計總署制定實施的《政府的機構、計劃項目、活動和職責的審計準則》（黃皮書）介紹了公營部門審計作用的擴大情況，并對政府績效審計的目的進行了界定。1994年修訂的“黃皮書”認為，“績效審計就是客觀地、系統地檢查證據，以實現對政府組織、項目、活動和功能進行獨立地評價的目標，以便為改善公共責任性、采用糾正措施的有關各方進行決策和實施監督提供信息”。 最高審計機關國際組織在《績效審計指南》中雖未專門界定績效審計，但指出“績效審計關注的是對經濟性、效率性和效果性的審計”。

在審計實踐方面，20世紀60—70年代，西班牙審計法院作為該國對國家和公共部門經濟財政活動進行監督的最高審計機構，負責審判掌管公共財物者應負的財務責任，可給違法者處以罰款、賠償或行政處分，觸犯刑律者可向一般法院起訴，具有審計監督和財會司法監督雙重職能。1980年英國政府規定審計長的職責之一“對于非部門的團體機構來說，審計長進行審查的一個重要目標是：考核和評價部長監控公共資金向這些機構支付情況的有效性”。 瑞士聯邦審計局履行事前審計職能，使政府官員合理有效地使用國家資金。美國會計總署從20世紀70年代也已經開始了由財務審計向政府績效審計的轉變，審計中強調獨立檢查公營部門的經濟、效率和效果的重要性，其多年開展政府績效審計的發展實踐證明，政府績效審計是保證國家資金有效、正常、合規使用的最有效的檢查方式。它可以通過對政府項目的績效評價，檢查國家資金的用途和使用范圍及其使用結果是否達到了預期的目的，評估這些資金項目的實施和整個社會將產生什么樣的影響。上述事實表明，國外對掌管公共資金的官員實施監督和評價的“經濟責任審計”早已成型，能夠在一定程度上為我國綠色經濟責任審計的發展提供實踐經驗基礎。

二、 綠色經濟責任審計的目標重塑

在社會大力提倡和諧發展的背景下，綠色經濟逐漸為人們所熟悉。綠色經濟是一個行政的表述，以效率、和諧、持續為發展目標，包含著環境友好型經濟、資源節約型經濟、循環經濟的取向和特征。在發展綠色經濟的主題下，政府需要建立綠色引導制度激勵機制，需要強化環境保護職責，政府對環境保護的主導性主要表現為政府對環境保護工作的促導、強制和參與。這樣的經濟發展趨勢也要求領導干部經濟責任審計以和諧、綠色的視角重新審視其審計思路和審計要求。

傳統的經濟責任審計側重于領導干部任職期間財政財務收支的真實性、合法性，審計方式多以離任審計為主，通過事后的監督和評價，對領導干部受托經濟責任進行考核。2009 年匯總的部長經濟責任審計結果報告基本上是部門預算執行審計中的違紀違規問題，內容相當單薄，審計人員的審計理念和審計重點還沒有完全同綠色經濟與“免疫系統論”融合起來，評價指標體系的構建也沒有充分考慮發展綠色經濟的切實要求。但是在防風險、重控制、強監管的時代背景下，經濟責任審計必須要進行目標重塑，拓展傳統政府審計的內容，樹立監督與服務并重的理念，樹立“免疫系統”功能的理念，從過去注重財政財務監督，發展到預測決策等前瞻性的增加政府組織價值的目標導向上來。在經濟責任審計工作中，堅持以守法、守紀、守規、盡責為重點，注重堅持以促進內控的嚴格有效執行和健全完善、防范未來風險為落腳點。在評價指標體系構建上凸顯綠色指標的重要性，注重從體制、運行機制等層面對發現的問題提出整改建議，促進政府管理效能的提高，為發展綠色經濟保駕護航。

三、 綠色經濟責任審計的職能創新

傳統理論中，經濟責任審計的職能包括監督、鑒證和評價三個方面的內容。隨著公共受托責任內涵的拓展，對經濟責任審計本質理解的進一步加深，經濟責任審計功能也隨之擴展。

綠色經濟責任審計是實現審計“免疫系統”功能最有效的現實路徑選擇。審計機關對領導干部進行綠色經濟責任審計的目的是對領導干部任期內執行財經紀律等情況進行監督檢查，并在一定程度上判斷領導干部是否正確履行其經濟職責、是否遵守廉潔從政各項規定。在“免疫系統”理論下，綠色經濟責任審計除了具有以上三大功能外，預防、修復功能也是必不可少的。預防功能強調審計機關有能力有責任通過經濟責任審計及時發現潛在風險，做出提前預警；修復功能強調審計在揭露問題的同時，更要對產生問題的原因進行從表象到本質、苗頭到趨勢的深層次分析，進而強化管理、防范風險、健全法治、完善制度、規范機制，提高經濟社會運行質量和效益，增強經濟社會運行的“免疫力”。綠色經濟責任審計的修復功能更加突顯了審計原本就應具備的價值增值、強化組織治理和完善民主政治等功能。

為了更好的發揮綠色經濟責任審計的修復功能，建立一套科學、完整的經濟責任審計評價體系勢在必行。綠色經濟責任審計評價體系是否全面、科學、合理，將直接影響經濟責任審計結果的充分利用。可以探索以行政績效為主線、以平衡計分卡績效評估為手段對領導干部綠色經濟責任的履行情況進行科學評價，重點圍繞其職能履行情況，重大經濟事項決策、監管、執行情況，財政財務監管情況，廉潔從政責任情況，通過審計調查、指標考核、數據分析，綜合評價被審計單位的行政績效情況，在整個評價體系中對于評價指標的設計要圍繞發展綠色經濟的主題，將一些與民生、環保、持續發展密切相關的因素作為考量的重點。

四、綠色經濟責任審計的未來發展

1.關注生態環保責任。2010 年 6 月 8 日，劉家義審計長在以“人與自然和諧發展”為主題的世界審計組織環境審計工作組會議上提出：“中國國家審計署將繼續加大環境審計力度，積極探索中國特色審計路子，為中國的環境根本改善，實現人與自然和諧，經濟社會科學發展貢獻力量。”政府審計應對影響國家可持續發展的環境問題加以重視，以促進落實節約能源資源和環境保護基本國策為目標，積極將生態環保責任的履行情況作為領導干部經濟責任審計評價的重要指標，以轉變地方領導干部盲目追求政績、漠視生態環境、一切以 GDP 為綱的經濟發展理念。經濟責任審計應和環境審計結合起來，不僅要針對生態環境建設和生態建設資金使用進行審計，還應在項目審計過程中，對“高污染、高能耗”產業進行摸底和分析，提出針對性的專題報告和績效評估意見對資源環境的審計，以落實節約資源和保護環境為目標，維護資源環境安全，發揮經濟責任審計在促進節能減排措施落實以及在資源管理與環境保護中的積極作用。

2.關注民生責任。“關注民生、保障民生、改善民生、促進和諧”是建設服務型政府的核心，關注民生也是國家審計的本質要求。隨著國家涉及到民生資金的投入逐年增長，審計工作的重點也向民生資金傾斜，以推進政府民生責任的履行。審計機關應充分發揮經濟責任審計的導向作用，在經濟責任評價過程中，直接關注政府各項惠民政策是否得到貫徹落實，關注民生資金的運營績效，聚焦于醫療、社保、教育等民生工程建設，把民生責任融入到黨政領導干部經濟責任審計之中，以促進各項社會事業的發展。

3.關注地方政府債務風險。2010年，地方政府投融資平臺的負債規模急劇膨脹，大規模的投融資帶來巨額債務。機構預測，從期限上來看，2011年到2013年期間，大量地方債將進入還款期，城投債風險會在未來兩三年集中爆發，而今后兩年內地方債務的積累仍然會維持在很高的水平。面對日益凸顯、嚴峻的地方政府債務風險，審計署表示，要按照中央經濟工作會議的要求，對地方政府性債務進行全面摸底審計，摸清規模和結構，反映問題和成因，分析風險和責任，為政府決策提供有價值的意見和建議。經濟責任審計可以在一定程度上以地方政府債務審計為依托，在對領導干部經濟責任履行情況進行評價時充分考慮地方政府投融資平臺的數量和融資規模，綜合評價項目投資績效，充分發揮自身的防火墻功能，為確保國家金融安全提供決策信息。[本文為安徽省高校省級自然科學研究項目《和諧視角下黨政領導干部綠色經濟責任審計研究》（KJ2013Z007）、安徽財經大學校級科研項目《國家審計監督公共權力的路徑研究》（ACKY1541）的研究成果]

（作者單位：安徽財經大學會計學院）