審計(jì)視角下事業(yè)單位內(nèi)部控制優(yōu)化路徑研究*

陳碧輝

(四川水利職業(yè)技術(shù)學(xué)院 四川 成都)

審計(jì)視角下事業(yè)單位內(nèi)部控制優(yōu)化路徑研究*

陳碧輝

(四川水利職業(yè)技術(shù)學(xué)院 四川 成都)

通過審計(jì)工作，完善事業(yè)單位內(nèi)部控制的路徑主要有：倒逼事業(yè)單位內(nèi)部規(guī)范；確保事業(yè)單位合規(guī)運(yùn)行；以預(yù)算管理為主導(dǎo)進(jìn)行內(nèi)部控制作為審計(jì)的依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)，推動(dòng)完善預(yù)算管理；加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和防范；建立起以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向的內(nèi)部管控制度。

審計(jì)工作；事業(yè)單位；內(nèi)部控制；合規(guī)性管理

一、事業(yè)單位內(nèi)部控制與審計(jì)的關(guān)聯(lián)性分析

在內(nèi)部控制的研究和實(shí)踐中，內(nèi)部控制是運(yùn)用專門方法，正確防范并遏制 非我與損我 ，主動(dòng)保護(hù)并促進(jìn) 自我與益我 的系統(tǒng)化制度。

隨著對(duì)審計(jì)的深入認(rèn)識(shí)，審計(jì)工作的職能也發(fā)生了重大變化，逐步向如何促進(jìn)管理履行職責(zé)方向發(fā)展。近年來，國(guó)家審計(jì)工作在審計(jì)本級(jí)預(yù)算執(zhí)行的基礎(chǔ)之上，增加了預(yù)算績(jī)效審計(jì)和領(lǐng)導(dǎo)干部的責(zé)任審計(jì)。審計(jì)工作已經(jīng)超越了以資金資產(chǎn)管理和財(cái)政收支為主線的傳統(tǒng)思路，開始涉及經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的規(guī)范和效果測(cè)評(píng)。審計(jì)職能的轉(zhuǎn)變，既有助于明確職能框架、業(yè)務(wù)活動(dòng)、指標(biāo)體系，又能兼顧執(zhí)行偏差和容忍極限。

審計(jì)既是內(nèi)部管控的渠道和方式，也是國(guó)家宏觀調(diào)控的手段和方式。審計(jì)工作的內(nèi)涵和外延都應(yīng)比現(xiàn)有認(rèn)識(shí)更為深廣。審計(jì)是國(guó)家現(xiàn)代治理體系的重要組成部分，在事業(yè)單位內(nèi)部既是資產(chǎn)管理、資金收支審核、清理方式，也是權(quán)力監(jiān)督、規(guī)范管理的手段，還可以是績(jī)效評(píng)估的重要方式；從宏觀角度，是政府評(píng)估、衡量和監(jiān)督事業(yè)單位履行公眾委托責(zé)任的方式。

COSO內(nèi)部控制框架是全世界最權(quán)威的內(nèi)部控制框架。COSO指出內(nèi)部控制不是目的，而是幫助企業(yè)實(shí)現(xiàn)經(jīng)營(yíng)目標(biāo)、完成使命和減少經(jīng)營(yíng)風(fēng)險(xiǎn)，把內(nèi)部控制細(xì)分為經(jīng)營(yíng)效率與效果、財(cái)務(wù)報(bào)告可靠和守法合規(guī)三個(gè)目標(biāo)，建立了控制環(huán)境、風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估、控制活動(dòng)、信息與溝通和監(jiān)測(cè)活動(dòng)五個(gè)要素。美國(guó)OMB（行政管理和預(yù)算局）早在2004年的通告中，已經(jīng)將COSO框架適用到政府的內(nèi)部控制中。而我國(guó)事業(yè)單位的內(nèi)部控制制度一直處在探索中。我國(guó)事業(yè)單位的目標(biāo)宗旨、組織結(jié)構(gòu)、業(yè)務(wù)活動(dòng)和監(jiān)督性質(zhì)與美國(guó)有明顯差異，審計(jì)工作仍可以追求COSO框架的理念，借用COSO框架的先進(jìn)手段和方式，開創(chuàng)富有中國(guó)特色的事業(yè)單位審計(jì)模式。

二、強(qiáng)化事業(yè)單位內(nèi)部控制的重要意義

1.加強(qiáng)內(nèi)部控制有利于健全的事業(yè)單位內(nèi)部權(quán)力制衡機(jī)制

對(duì)事業(yè)單位管理層進(jìn)行制約是強(qiáng)化管理部門廉潔，防止權(quán)力腐敗、權(quán)力濫用的重點(diǎn)。這就要求事業(yè)單位在行政管理的過程中能夠做到 分事行權(quán)、分崗設(shè)權(quán)、分級(jí)授權(quán)、定期輪崗 ，防止權(quán)力濫用。從實(shí)際業(yè)績(jī)出發(fā)，來制訂和調(diào)整業(yè)務(wù)運(yùn)行機(jī)制，并設(shè)計(jì)規(guī)范高效的程序。

這就要求從責(zé)任審計(jì)、效率審計(jì)和風(fēng)險(xiǎn)防范的角度對(duì)組織結(jié)構(gòu)及管控模式進(jìn)行規(guī)范和完善，形成決策、執(zhí)行和監(jiān)督三大部門的權(quán)力制衡機(jī)制。一般而言，事業(yè)單位的組織結(jié)構(gòu)分為領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)、組織機(jī)構(gòu)、執(zhí)行機(jī)構(gòu)和監(jiān)督機(jī)構(gòu)。事業(yè)單位治理思路是在效率、效益、風(fēng)險(xiǎn)和規(guī)范的目標(biāo)下，明確領(lǐng)導(dǎo)機(jī)構(gòu)決策程序和權(quán)力、組織機(jī)構(gòu)的職能與協(xié)作、執(zhí)行機(jī)構(gòu)的業(yè)務(wù)流程三個(gè)方面，形成科學(xué)合理的分配和運(yùn)行機(jī)制，監(jiān)督機(jī)構(gòu)合理、適度地進(jìn)行監(jiān)控管理。在此基礎(chǔ)之上，完善各部門的責(zé)任制度，確保責(zé)任落實(shí)到人。

另一方面，事業(yè)單位內(nèi)部控制工作可以從工作流程角度進(jìn)行設(shè)計(jì)，以預(yù)算為起點(diǎn)和主線、預(yù)算執(zhí)行為重點(diǎn)，梳理不同種類的流程風(fēng)險(xiǎn)，在各個(gè)流程風(fēng)險(xiǎn)高發(fā)的關(guān)節(jié)點(diǎn)進(jìn)行重點(diǎn)監(jiān)控，建立風(fēng)險(xiǎn)關(guān)節(jié)點(diǎn)權(quán)責(zé)統(tǒng)一、落實(shí)到人的制度。

2.加強(qiáng)內(nèi)部控制有利于提高資金使用的合理性

新的《預(yù)算法》強(qiáng)化了國(guó)家綜合治理的預(yù)算管理。我國(guó)的事業(yè)單位應(yīng)該將預(yù)算管理作為單位求效益、避風(fēng)險(xiǎn)、強(qiáng)規(guī)范的核心制度。內(nèi)部管控要以提高資金使用效率進(jìn)行預(yù)算管理、強(qiáng)化規(guī)范進(jìn)行資金掌控、防范風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行資金使用為核心，建立起科學(xué)嚴(yán)格財(cái)務(wù)預(yù)算編制制度、決策審批制度、使用合規(guī)審查制度。首先要根據(jù)實(shí)際情況和生產(chǎn)、服務(wù)的需要，加強(qiáng)數(shù)據(jù)收集和分析，確保預(yù)算編制上的科學(xué)、精確、細(xì)化、及時(shí)和規(guī)范。其次，集合決策部門、需求部門、監(jiān)督部門共同論證預(yù)算批復(fù)的使用，堅(jiān)持預(yù)算的全面性和剛性，把預(yù)算批復(fù)落實(shí)到實(shí)際，避免權(quán)利對(duì)資金預(yù)算的不當(dāng)干預(yù)。然后，在預(yù)算執(zhí)行上，要求各部門定期匯報(bào)，提高預(yù)算執(zhí)行的公開性、透明性，避免預(yù)算編制和實(shí)際執(zhí)行兩層皮的現(xiàn)象。最后，要有執(zhí)行過程和執(zhí)行效果的評(píng)價(jià)。

3.加強(qiáng)內(nèi)部控制有利于推動(dòng)國(guó)家治理的現(xiàn)代化

國(guó)家治理體系的現(xiàn)代化需要政府及事業(yè)單位把公共受托的責(zé)任信息公開化、規(guī)范化。在治理體系現(xiàn)代下的要求下，政府及事業(yè)單位內(nèi)部管控更強(qiáng)調(diào)行政權(quán)力制衡和對(duì)經(jīng)濟(jì)調(diào)節(jié)的功能。事業(yè)單位應(yīng)該厘清內(nèi)部管理管控的地位和作用，規(guī)范權(quán)力運(yùn)行和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)信息披露，實(shí)現(xiàn)公開透明，構(gòu)筑國(guó)家綜合治理體系中的微觀基礎(chǔ)。同時(shí)，事業(yè)單位的內(nèi)部管控也是風(fēng)險(xiǎn)防范的重要舉措，是實(shí)現(xiàn)國(guó)家綜合治理現(xiàn)代化的重要保證。事業(yè)單位加強(qiáng)審計(jì)工作與內(nèi)部控制的聯(lián)動(dòng)效應(yīng)和同化效用，將國(guó)家宏觀控制與公開后的外部監(jiān)督有機(jī)結(jié)合起，推動(dòng)形成不斷提升國(guó)家綜合治理現(xiàn)代化的保障機(jī)制。

業(yè)務(wù)層面內(nèi)部控制的歸口主體與流程梳理表

三、審計(jì)工作推動(dòng)事業(yè)單位內(nèi)部控制的路徑優(yōu)化

良好的審計(jì)工作，以及由此形成的優(yōu)質(zhì)財(cái)務(wù)信息披露，有助于樹立事業(yè)單位的信譽(yù)和形象。現(xiàn)代經(jīng)濟(jì)社會(huì)下，審計(jì)不再是可有可無的工作，其最大的優(yōu)點(diǎn)是可以提高事業(yè)單位披露信息的真實(shí)性、透明性，最大限度地減少單位與政府、公眾之間的信息不對(duì)稱程度。從審計(jì)角度來規(guī)劃設(shè)計(jì)我國(guó)事業(yè)單位內(nèi)部控制的優(yōu)化路徑，具有現(xiàn)實(shí)性和必然性。

1.審計(jì)工作倒逼事業(yè)單位內(nèi)部規(guī)范

我國(guó)的事業(yè)單位本質(zhì)是受托于公眾從事公共類事業(yè)的機(jī)構(gòu)，受政府宏觀管理和公眾監(jiān)督。事業(yè)單位的目標(biāo)是保證公共服務(wù)效率，其職能履行具有動(dòng)態(tài)性、復(fù)雜性。為了避免權(quán)利濫用、公共資源浪費(fèi)，事業(yè)單位無論是外部行為還是內(nèi)部管理都受到相關(guān)法律法規(guī)和規(guī)章制度的嚴(yán)格約束，具有明顯的外部規(guī)制特點(diǎn)。合規(guī)性目標(biāo)甚至是某些事業(yè)單位管理的首要目標(biāo)。內(nèi)部控制首先要確保事業(yè)單位行為的合規(guī)性，避免行政職權(quán)濫用，忠實(shí)于受托責(zé)任。通過審計(jì)工作，依據(jù)相關(guān)規(guī)定審查資金管控和使用的權(quán)利劃分、使用程序、責(zé)任分配，有助于督促事業(yè)單位完善內(nèi)部建設(shè)、形成合規(guī)機(jī)制。

2.以預(yù)算管理為核心強(qiáng)化事業(yè)單位內(nèi)控質(zhì)量

事業(yè)單位預(yù)算管理以節(jié)約社會(huì)資源、增加資源產(chǎn)效為目標(biāo)，通過事前科學(xué)計(jì)劃、事中執(zhí)行監(jiān)督和事后效果評(píng)價(jià)，實(shí)現(xiàn)事業(yè)單位的社會(huì)經(jīng)濟(jì)目標(biāo)。相比于企業(yè)預(yù)算管理，事業(yè)單位的預(yù)算管理具有法律強(qiáng)制性的特點(diǎn)，是國(guó)家行政事業(yè)單位管理體制的重要內(nèi)容。預(yù)算管理是事業(yè)單位開展活動(dòng)的起點(diǎn)和終點(diǎn)，應(yīng)當(dāng)是單位內(nèi)部控制的核心業(yè)務(wù)，在以預(yù)算管理為主線、資金管控為核心的內(nèi)部控制體系中居于主導(dǎo)地位。內(nèi)部控制應(yīng)該從預(yù)算管理的不同階段入手，形成合理的流程，并作為預(yù)算績(jī)效、行政效能和經(jīng)濟(jì)責(zé)任審計(jì)的依據(jù)和標(biāo)準(zhǔn)。

3.審計(jì)工作完善事業(yè)單位風(fēng)險(xiǎn)管理與防范

《行政事業(yè)單位內(nèi)部控制規(guī)范（試行）》，明確要求對(duì)經(jīng)濟(jì)活動(dòng)的風(fēng)險(xiǎn)進(jìn)行防范和管控。當(dāng)前，我國(guó)事業(yè)單位管理法律體系還不夠健全、法律執(zhí)行也不夠嚴(yán)格，在公共權(quán)力壟斷且缺乏有效制約的情況下，單位濫用公共權(quán)利、徇私舞弊等現(xiàn)象仍然存在。審計(jì)工作要充分采用預(yù)算控制、財(cái)產(chǎn)保護(hù)控制、會(huì)計(jì)控制、單據(jù)控制、信息內(nèi)部公開等內(nèi)部控制方法，以風(fēng)險(xiǎn)為導(dǎo)向，在組織層級(jí)的宏觀風(fēng)險(xiǎn)和業(yè)務(wù)層級(jí)的微觀風(fēng)險(xiǎn)兩方面，建立起風(fēng)險(xiǎn)評(píng)估機(jī)制，加強(qiáng)對(duì)預(yù)算管理、收支管理、政府采購(gòu)、資產(chǎn)管理、建設(shè)項(xiàng)目管理、合同管理等方面的監(jiān)督。在組織層面的內(nèi)控，要體現(xiàn)內(nèi)控的環(huán)境，重點(diǎn)包括內(nèi)部管控機(jī)制和信息化建設(shè)等方面；業(yè)務(wù)層面則要求各項(xiàng)業(yè)務(wù)合法合規(guī)，將內(nèi)部控制各要素內(nèi)嵌在各個(gè)業(yè)務(wù)流程。劉永澤、張亮認(rèn)為，內(nèi)部審計(jì)制度可以及時(shí)發(fā)現(xiàn)并糾正內(nèi)部控制的缺陷，將政風(fēng)險(xiǎn)控制在可接受的范圍內(nèi)。

所以，通過審計(jì)工作，加強(qiáng)風(fēng)險(xiǎn)的評(píng)估和防范，避免權(quán)力濫用、管理不當(dāng)和技術(shù)錯(cuò)誤，采取合理措施將風(fēng)險(xiǎn)控制在可承受范圍內(nèi)。

內(nèi)部控制不僅有科學(xué)的制度和流程，還要注重人力資源、正直誠(chéng)信、社會(huì)責(zé)任、價(jià)值觀等軟環(huán)境的培育。審計(jì)工作，不僅有助于規(guī)范事業(yè)單位權(quán)力運(yùn)行、提高事業(yè)單位管理質(zhì)量，還有助于推動(dòng)形成事業(yè)單位的良好的道德文化環(huán)境。

1.雄勝.內(nèi)部控制范疇定義探索.會(huì)計(jì)研究，2011（08）.

2.劉永澤，唐大鵬.關(guān)于行政事業(yè)單位內(nèi)部控制的幾個(gè)問題.會(huì)計(jì)研究，2013（01）.

3.田祥宇，王鵬，唐大鵬.我國(guó)行政事業(yè)單位內(nèi)部控制制度特征研究.會(huì)計(jì)研究，2013（09）.

4.唐大鵬，吉津海，支博.行政事業(yè)單位內(nèi)部控制評(píng)價(jià)模式選擇與指標(biāo)構(gòu)建.會(huì)計(jì)研究，2015（01）.

5.劉永澤，張亮.我國(guó)政府部門內(nèi)部控制框架體系的構(gòu)建研究.會(huì)計(jì)研究，2012（01）.

6.王清剛.論企業(yè)內(nèi)部控制的靈魂 從制度建設(shè)到道德與文化建設(shè).中南財(cái)經(jīng)政法大學(xué)學(xué)報(bào)，2014(01).

（責(zé)任編輯：何卉）

* 本文是四川水利職業(yè)技術(shù)學(xué)院2016年院級(jí)科研項(xiàng)目《審計(jì)視角下事業(yè)單位內(nèi)部控制優(yōu)化路徑研究》（項(xiàng)目編號(hào)：KY2016-10）的研究成果。