研發費用加計扣除稅收優惠最新變化

樊其國

研發費用加計扣除稅收政策不斷完善，趨嚴的加計扣除稅收政策正在逐步走向寬松環境。實實在在利好大眾創業、萬眾創新。

近日，財政部、國家稅務總局、科學技術部三部委聯合發布了《關于完善研究開發費用稅前加計扣除政策的通知》財稅[2015]119號，就研究開發費用稅前加計扣除政策有關完善措施，更好地鼓勵企業開展研究開發活動和規范企業研究開發費用加計扣除優惠政策執行，就企業研發費用稅前加計扣除有關問題提出具體意見，明確研發費用的具體范圍，簡化研發費用核算與管理。標志著研發費用加計扣除稅收政策不斷完善，趨嚴的加計扣除稅收政策正在逐步走向寬松環境。實實在在利好大眾創業、萬眾創新。不經意間研發費用加計扣除稅收優惠政策悄然生變，筆者盤點了多種變化或優化，供企業財務、稅務人員參考。

受益范圍擴大：企業發生的研發支出均可享受加計扣除優惠

從2016年1月1日起，除規定不宜適用加計扣除的活動和行業外，企業發生的研發支出均可享受加計扣除優惠。此次采取“負面清單”的方式確定研發活動范圍——即除了規定不宜適用加計扣除的活動和行業外，企業發生的研發支出均可享受加計扣除優惠。這將擴大可享受研發加計扣除稅收政策的受益企業，這一次政策調整放寬了享受稅收優惠政策的研發活動范圍，一些新興業態只要不在排除范圍之內，都可以實行加計扣除。而此前，并不是所有企業都能享受研究開發費用加計扣除。不宜適用研發費用加計扣除的活動，是指社會科學類的研究開發活動則不屬于可以加計扣除的研發費用。企業產品（服務）的常規性升級或對公開的科研成果直接應用等活動（如直接采用公開的新工藝、材料、裝置、產品、服務或知識等）則不屬于可以加計扣除的研發費用等。不宜適加計扣除的行業，是指非居民企業、核定征收企業、財務核算健全但不能準確歸集研究開發費用的企業。

解除限制：擴大享受加計扣除的費用范圍

從2016年1月1日起，在原有基礎上，外聘研發人員勞務費、試制產品檢驗費、專家咨詢費及合作或委托研發發生的費用等可按規定納入加計扣除，這將擴大可享受研發加計扣除稅收政策的費用支出。擴大了享受加計扣除稅收優惠政策的費用范圍。原來享受優惠的研發費用只是限于專職研發人員的費用，以及專門用于研發的材料費用、儀器設備折舊費、無形資產的攤銷等等，不包括外聘研發人員的勞務費等等。這導致了一些研發活動包括企業共同承擔的一些研發活動，不能完整的計入到研發費用的范圍之內。這次政策調整，在原來允許扣除費用的范圍基礎上，又將外聘人員勞務費、試制產品檢驗費、專家咨詢費、高新科技研發保險費以及與研發直接相關的差旅費、會議費等，也納入了研發費用加計扣除的范圍。

追溯加計扣除：允許過去3年應扣未扣研發費用加計扣除

企業符合規定的研發費用加計扣除條件，而在2016年1月1日以后未及時享受該項稅收優惠的，可以追溯享受并履行備案手續，追溯期限最長為3年。可能有一些企業在實際執行過程當中，原來符合條件但是沒有申報，今年在進行核算的時候，發現這些活動是可以列入到研發費用加計扣除的，也可以向稅務機關申請，只要符合當時的加計扣除稅收政策規定，可以向前追溯三年。這表明原來因各種原因應扣未扣的研發費用，可以通過一定的程序予以加計扣除。開創了逾期應扣未扣研發費用予以加計扣除的先例。此前，企業不論當期是否虧損，都應當按實際發生的研究開發費用依法加計扣除。而對逾期應扣未扣研發費用只能結轉扣除，不得加計扣除。

簡化審核：對研發費用加計扣除實行事后備案管理

這意味著研發費用加計扣除將由事先備案方式改為事后備案管理，這將降低企業在享受加計扣除時程序上和時限上的障礙。本次通過的研發費用加計扣除的新政策采取了“負面清單”管理辦法：除規定不宜適用加計扣除的活動和行業外，企業發生的研發支出均可享受加計扣除優惠。同時，享受加計扣除優惠的“年度申報制度”，也被簡化為“事后備案管理”，進一步方便企業享受優惠政策。不同公司和不同行業的加計扣除標準各異，但研發經費要按照項目歸集備案。納稅人享受備案類減免稅，應提請備案，經稅務機關登記備案后，自登記備案之日起執行。未按規定報備的研發費用不得加計扣除。研究開發費用的減免屬于備案式減免，納稅人未按規定報備不得享受加計扣除的優惠政策。

歸并核算：簡化對研發費用的歸集和核算管理

財稅[2015]119號第三條第一款，明確了會計核算與管理要求，企業應按照國家財務會計制度要求，對研發支出進行會計處理；同時，對享受加計扣除的研發費用按研發項目設置輔助賬，準確歸集核算當年可加計扣除的各項研發費用實際發生額。企業在一個納稅年度內進行多項研發活動的，應按照不同研發項目分別歸集可加計扣除的研發費用。此前，規定實行專賬核算。企業必須對研究開發費用實行專賬管理，同時必須按照本辦法附表的規定項目，準確歸集填寫年度可加計扣除的各項研究開發費用實際發生金額。要求企業按照《高新技術企業認定管理工作指引》，會計核算要求對研發費用進行專賬管理。這次政策調整，只是要求是在現有的會計科目基礎上，按照研發科目設置輔助帳，輔助帳比專用帳簡化得多，這樣可以簡化研發費用核算方法，降低加計扣除計算難度，減輕申報納稅工作難度。

首推負面清單：加計扣除操作層面更加清晰

對研發費用加計扣除相關問題，稅收政策都采用的是正面列舉。與此前相關政策不同的是，此次《通知》對享受研發活動加計扣除采用“負面清單”，規定了若干不適用稅前加計扣除政策的活動和行業。可享受優惠的研發活動領域不再是采取正列舉，而是“負面清單”的方式，擴大了可享受研發費用加計扣除稅收優惠的受益企業的范圍，更便于研發費投入較多的行業進行加計扣除。這一次政策調整放寬了享受稅收優惠政策的研發活動范圍。原來的研發費用加計扣除政策，要求享受優惠的研發活動必須符合《國家重點支持的高新技術領域》和《當前優先發展的高技術產業化重點領域指南》兩個目錄。這次政策調整，不是采取正列舉，而是反列舉，參照其他一些國家的做法，除了規定那些不宜計入的研發活動之外，其他的都可以作為加計扣除的研發活動納入到優惠范圍里來， 享受稅收優惠政策的研發活動范圍易于把握。這就是說，從操作上包括政策的清晰度方面，由原來的正列舉變成了反列舉，一些新興業態只要不在排除范圍之內，都可以實行加計扣除。

研發項目異議：企業無需舉證由稅務機關直接跟科技部門協商

稅務機關對企業享受加計扣除優惠的研發項目有異議的，可以轉請地市級（含）以上科技行政主管部門出具鑒定意見，科技部門應及時回復意見。企業承擔省部級（含）以上科研項目的，以及以前年度已鑒定的跨年度研發項目，不再需要鑒定。減少審核的程序，原來企業享受加計扣除的優惠，必須在年度申報的時候向稅務機關提供全部的有效證明，稅務機關對企業申報的研發項目有異議的時候，由企業提供科技部門的鑒定書，增加了企業的工作量，享受的難度也增加了，不是所有的企業都能夠很完整的提供這些證據的，不能完整提供就不能夠享受。現在對這些措施也做了改進，調整后的程序是，對企業享受加計扣除簡化為事后備案管理，有關的資料由企業留存備查，不需要都拿到稅務機關，稅務機關說要查證的時候再提供。如果稅務機關對研發項目有一些異議的話，也不是說再由企業找科技部門來鑒定，而是稅務機關直接跟科技部門協商，由科技部門提供鑒定。在享受政策的通道方面更便捷、更直接、效率更高。

境外研發費用：委托境外研發活動不得加計扣除

完善研發費用加計扣除政策，是落實創新驅動發展戰略，以定向結構性減稅拉動有效投資、推動“雙創”、促進產業升級的重要舉措。簡言之，國家是為了鼓勵企業多購買境內的研發服務。境內的外部研發投入額，不包括委托境外機構完成的研究開發活動所發生的費用。因此，企業委托境外機構或個人進行研發活動所發生的費用，不得加計扣除。

七類特殊行業：不宜適用加計扣除的行業不實行加計扣除政策

行業負面清單列舉了不適用稅前加計扣除政策的行業，凡是上述負面清單之外的研發活動均允許加計扣除研發費用。1.煙草制造業；2.住宿和餐飲業；3.批發和零售業。4.房地產業；5.租賃和商務服務業；6.娛樂業；7.財政部和國家稅務總局規定的其他行業。上述行業以《國民經濟行業分類與代碼（GB/4754 -2011）》為準，并隨之更新。

反避稅條款：委托外部研發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定

財稅〔2015〕119號文規定，委托外部研究開發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。這意味著，在加計扣除新政下，無論交易雙方是否具有關聯關系，但其業務往來如果不遵循公平成交價格和營業常規也無法享受加計扣除。企業委托外部機構或個人進行研發活動所發生的費用，按照費用實際發生額的80%計入委托方研發費用并計算加計扣除，受托方不得再進行加計扣除。委托外部研究開發費用實際發生額應按照獨立交易原則確定。委托方與受托方存在關聯關系的，受托方應向委托方提供研發項目費用支出明細情況。委托外部研究開發費用，是指企業委托境內其他企業、大學、研究機構、轉制院所、技術專業服務機構和境外機構進行研究開發活動所發生的費用（項目成果為企業擁有，且與企業的主要經營業務緊密相關）。委托外部研究開發費用的發生金額應按照獨立交易原則確定。

非關聯關系：委托研發不再提供研發項目費用支出明細

此前，對委托開發的項目，受托方應向委托方提供該研發項目的費用支出明細情況，否則，該委托開發項目的費用支出不得實行加計扣除。之所規定必須取得受托方的清單，是因為在委托研發的情況下，費用的歸集方是受托方，但加計扣除方是委托方，如果沒有支出清單，稅務機關對于研發費用支出的真實性、準確性較難判斷。同時由于受托方費用支出明細可能涉及到受托方的一些保密信息，其主觀上并不愿意提供。因此財稅〔2015〕119號文規定，委托方與受托方存在關聯關系的，受托方應向委托方提供研發項目費用支出明細情況。便于實務操作。

創意設計活動：相關費用可稅前加計扣除

創意設計活動相關費用屬于新增可稅前加計扣除項目。企業為獲得創新性、創意性、突破性的產品進行創意設計活動而發生的相關費用，可按照本通知規定進行稅前加計扣除。創意設計活動是指多媒體軟件、動漫游戲軟件開發，數字動漫、游戲設計制作；房屋建筑工程設計（綠色建筑評價標準為三星）、風景園林工程專項設計；工業設計、多媒體設計、動漫及衍生產品設計、模型設計等。

（本文作者為深圳稅橋稅務師事務所副所長）