淺談新會計準則下合并報表存在的問題及策略

摘 要：新會計準則的推行實施對企業合并財務報表起到了新的規范要求，其依據《企業會計準則--基本準則》對企業資產負債表、利潤表、所有者權益變動表、先進流量表等進行規范約束，明確了企業合并財務報表的合并范圍并明確了其以控制為基礎的根本目的，為企業母公司監督控制子公司的財務和經營政策提供了重要保障，極大程度上增強了企業母公司的控制權力和獲得經濟利益的權利。但當前許多企業在合并財務報表的過程中依舊存在著許多亟待解決的問題，本文將對這些問題進行簡要論述，并提出相應的解決措施。

關鍵詞：企業管理；財務報表合并；問題；對策

2016年新會計準則對企業財務報表合并的范圍進行了重新認定，在《企業會計準則第33號-合并財務報表》準則第六條中明確提出了財務報表的合并范圍，即：“合并財務報表的合并范圍應當以控制為基礎加以確定。”新會計準則對財務報表合并范圍的重新認定體現了“實質重于形式”的原則，即擴大了母公司財務報表的合并范圍，“母公司應當將其全部子公司納入合并財務報表的合并范圍”，這其中包括了母公司可控制的子公司和實質上能夠控制的被投資單位（不屬于子公司）以及特殊目的主體等，在極大程度上強化了母公司掌控公司決策和經濟效益的權利。新會計準則對合并財務報表的重新認定進一步保證了企業合并報表的完整性和準確性，并有效防止了經營主體通過選擇合并對象來扭曲會計信息現象的發生，為企業主體的權益相關者和投資者提供了有效的財務報表依據，有效維護了企業母公司的權利和利益，推動著企業的穩步發展。然而當前各企業在合并財務報表的過程中依舊存在著許多問題，本文將針對合并報表中存在的問題進行分析，并根據實際提出一定的解決策略。

一、合并報表的基本概述

企業合并財務報表中明確其合并范圍既能保證財務報表的完整性和準確性，又能有效遏制扭曲企業會計信息事件的發生。合并報表中合并范圍的確定作為報表合并的重要組成部分，是維護企業健康發展和長遠發展，推動社會經濟快速發展的重要手段，然而當前我國受到計劃經濟體制的干預影響，會計準則對合并報表的認定尚不能滿足社會發展的需求，并且與國際會計準則存在著一定的差距。因此要進一步完善會計準則體系、推進會計準則的實施，就要從報表的合并范圍和合并方法等方面進行系統論證，做到重新認定。

1.合并的范圍。《企業會計準則第33號-合并財務報表》第七條規定“母公司直接或通過子公司間接擁有被投資單位半數以上的表決權，表明母公司能夠控制被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務報表的合并范圍。但是，有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外。”其與國際會計準則對合并報表范圍的規定（大多以擁有多數表決權的權益性資本或者實質上擁有控制權作為納入合并報表范圍的條件）存在著明顯的差異，新會計準則明確規定了母公司對所有子公司享有報表合并權利，除去“按照破產程序已經宣告被清理整頓的子公司”、“已經宣告破產的子公司”、“非持續經營的所有者權益為負數的子公司”、“母公司不能再控制的子公司”、“實質上能夠控制的被投資單位（不屬于子公司）以及特殊目的主體”等。盡管新會計準則對報表合并的范圍已經做到了系統的認定，但由于我國各企業本身具備的復雜性，尤其以國有企業為甚，在當前企業體制尚不規范，子公司體系龐大的情況下，要實現全面系統的財務報表合并存在著巨大的難度，因此對其合并范圍的認定還需要進一步完善。

2.合并的方法。合并報表一直是財務會計實務中的一大難題，在當前實務處理中主要有業主觀、主體觀、母公司觀三種處理方法，其中母公司觀是最常用的一種方法。其中業主觀強調的母公司與子公司間屬于擁有和被擁有的關系，認為會計主體與其終極所有者之間是一個完整不可分割的整體；主體觀重視的法人財產權，認為會計主體與其終極所有者是相互獨立的個體，認為母公司與子公司是控制與被控制的關系；母公司觀是業主觀和主體觀的綜合體。此外，根據當前人們的不同認識，合并的方法還可分為購買法、權益結合法和新實體法，其中購買法是指企業購買一個公司就必須承擔起所有債務；權益結合法是指用股權來交換經濟資源；新實體法是指合并企業后將企業看做一個全新的企業，所有事務都從零開始。

二、新會計準則下合并報表存在的問題

當前由于企業體制和經營管理的復雜性，再加上新會計準則尚不完善，企業進行合并報表時依然存在著許多問題，主要有以下幾個方面的問題。

1.合并范圍存在的問題。《企業新會計準則》中第八條明確規定：“母公司擁有被投資單位半數或以下的表決權，滿足以下條件之一的，視為母公司能夠控制被投資單位，應當將該被投資單位認定為子公司，納入合并財務報表的合并范圍；但是，有證據表明母公司不能控制被投資單位的除外。”這就規定了母公司對可控制子公司及非子公司的投資公司的控制權，只有滿足母公司享有控制權的公司，都需要進行報表合并，盡管在合并范圍上進行了重新認定，但新會計準則并沒有對合并方法和計算方法進行明確規定，因此導致企業在對同一業務進行合并報表時無法完全以同一合并方法進行處理，在極大程度上影響了合并報表的有效性、正確性。

2.企業合并的會計方法存在的問題。新會計準則著重對合并范圍進行了重新認定，但對于合并方法并沒有明確定義，比如對購買法和權益結合法沒有進行明確定義，從而未能對企業合并報表起到引導規范作用，導致許多企業在合并報表時采用不適合的合并方法，嚴重影響著企業的財務管理工作效率。

3.公允價值對財務的影響。我國企業會計準則將企業合并分為同一控制下的企業合并和非同一控制下的企業合并，并對兩類合并規定了不同的會計處理方式，如果參與合并的各方在合并前后不受同一方或相同的多方最終控制的，即屬非同一控制下的合并，采用公允價值計量。由于母子公司之間的關系存在復雜性，而新會計準則要求運用公允價值來衡量企業的財務狀況，這就導致了財務報表與公允價值之間出現偏差，給財務報表核算帶來巨大的影響，嚴重影響著企業合并報表的真實性和準確性。

4.會計政策的統一問題。新會計準則要求母公司統一子公司的會計政策，但受到實際情況的復雜性影響，許多母公司無法對所有子公司實現統一會計政策的調整控制，這也就造成了實質大于形式的現象，導致合并報表出現問題。

三、完善新會計準則下合并報表問題的策略

針對上述提出的新會計準則下企業合并報表存在的相關問題，要制定有效的策略來對其進行完善引導，應該從上述四點著手，以此制定科學有效的解決措施。

1.明確合并的范圍。首先要進一步完善新會計準則中對合并范圍的認定，要充分借鑒國際會計準則和充分分析我國當前企業的實際情況來重新認定合并范圍，比如針對非營利性組織是否納入合并范圍需要明確，對于一些資金虧損、債務負擔大的子公司是否納入合并范圍也要進行明確。也就是說，進一步明確合并范圍要具體問題具體分析，要圍繞企業長遠發展來考慮，明確實質控制的標準，從而推動財務管理工作的順利開展。

2.對會計報表合并方法進行補充。當前會計準則未能對報表合并方法進行明確定義，因此要進一步完善報表合并方法，比如對購買法和權益集合法進行具體劃分，并對兩種方法的用途和適用范圍進行定義，以此來對企業會計核算和報表合并進行引導規范，才能確保企業會計工作的有效進行。

3.建立健全公允價值系統。新會計準則沒有對公允價值進行明確定義，也沒有規定公允價值的計算運用方法，因此要建立健全公允價值系統，尤其在企業制定應對措施時要充分考慮到公允價值的運用，通過內部健全完善公允價值系統來對財務管理進行引導，并采用靈活的會計處理方法來進行報表合并。

4.制定統一的會計政策。新會計準則要求母公司對子公司實施統一的會計政策，以確保財務報表合并的有效性和準確性，強化母公司對子公司的控制管理，但在實際執行的過程中依舊存在著巨大困難，因此需要母公司制定統一的會計政策，通過嚴格要求和建立健全懲處機制來強行推行；此外，培養優秀的管理人才、監督人才來對子公司進行管理督促，才能確保會計政策是否貫徹落實到位；再者，加強母子公司間的溝通交流，定期開展財務審計核查來對子公司財務狀況進行審核評價，采納子公司建議的會計政策，靈活會計事務處理方法，才能不斷完善統一的會計政策，確保母子公司報表合并的準確性。

四、結束語

綜上所述，新會計準則對于合并報表進行了新的規定和認定但由于我國企業體制和經濟發展的復雜性，當前會計準則對于合并報表并不具備完全的適用性，因此需要企業進一步完善財務會計政策來應對合并報表存在的問題，才能為進一步完善會計準則、推動會計準則實施提供堅實的基礎。

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作者簡介：谷薇（1982.09- ），女，漢，河北省保定市順平縣，單位：杭州市環境集團有限公司，管理學學士學位，中級財務主管，中級會計師，研究方向：會計學