政府審計質量外部監督制度的構建及案例應用

●丁偉

政府審計質量外部監督制度的構建及案例應用

●丁偉

為了使政府審計滿足社會公眾的期望，本文嘗試構建出一套較為完善的政府審計外部監督制度，該制度包含如何提高政府審計的質量、如何對政府審計公告制度進行完善、如何對政府審計的責任追究制度進行落實等。并基于審計署系列案例，對本文建立的政府審計質量外部監督制度進行應用。

政府審計質量外部監督制度案例應用

一、引言

近年發生的“審計風暴”，披露的一些政府挪用公款、提取預算私用等現象，喚起了社會大眾對政府審計的期望，政府審計的作用也被更多民眾所了解。但與此同時，民眾更想看到對審計結果的后續處理，而不是將問題拋出之后就不了了之，這就使得社會公眾對政府審計工作的要求越來越嚴格，希望政府審計工作不僅僅只是揭露幾個天文數字，而是能夠將政府審計工作執行情況落到實處，這就需要審計責任追究制度的保障，從而來規范我國政府審計人員的責任。因此，完善政府審計質量外部監督體系刻不容緩。本文通過梳理政府審計的相關文獻資料，發現完善的政府審計制度是一個系統，包含了對審計質量的上級檢查制度、推廣審計質量的同業互查制度及探索審計質量的外部檢查制度；完善審計結果公告制度包括變革行政型審計機制、完善審計結果公告制度的法律環境、改進現有的審計模式、確立審計公告項目風險防范機制；完善審計責任追究制度包括規范政府審計人員責任的相關法規，建立執法過錯責任追究制度，堅持執行審計項目審計組長負責制。并在審計署系列案例的基礎上，應用本文建立的政府審計質量外部監督制度。

二、審計質量檢查制度的完善建議

（一）規范審計質量的上級檢查制度

審計質量的上級檢查制度是有相關政策文件依據的，在《審計機關審計項目質量暫行規定（2000）》里面明確規定了上級審計機關對本級派出機構以及下級審計機關的檢查制度。

這就是所謂的審計質量上級檢查制度，但是這一制度實行起來并不規范，審計人員的知識技術和道德素養會受到各方面的限制，這是我國現行行政體制決定的。對審計機關監督的再審計一般需要具備兩個基本條件：第一就是要保證其獨立于接受檢查的國家審計機關，即保證其獨立性；第二就是必須要具備審計會計等方面的專業知識。而我國的審計署是由財政部來進行再審計的，接受審計署審計的財政局又反過來審計審計署，那么由此產生的相互牽制會影響審計的準確性。

（二）推廣審計質量的同業互查制度

就審計質量檢查制度而言，不僅僅只有上級檢查制度，可以借鑒注冊會計師行業和美國審計總署的同業互查做法對其進行完善。同業互查制度是美國審計總署從美國注冊會計師協會借鑒過來的，指邀請國際知名的會計師事務所、友好國家最高國家審計機關組成的工作小組分別對其財務審計、績效審計的質量進行檢查。在我國，也可以嘗試推廣該項制度，考慮現在的環境，可以由較高級別的審計機關進行統籌協調，在一定范圍內調動審計機關互查，一方面可以提高政府外部審計的質量，另一方面也有利于不同的審計機關相互學習。

（三）探索審計質量的外部檢查制度

在探索審計質量外部檢查制度的過程中，英國的外部審計制度具有很多可借鑒學習的地方，英國的審計由審計委員會統一開展，其審計委員會具有以下特點：

1、英國的審計委員會嚴格按照法律法規來執行工作。這得益于英國有完善的關于審計方面的法律法規。例如法律有《審計委員會法案1998》、《地方政府法案1999》，法規則有《審計實務準則2005》。除了有完善的審計法律法規，英國的審計制度還得益于其較高的社會地位，法律和法規之間的銜接，同時在制定的過程中較多聽取了利益相關者的意見。

2、獨立審計制度。英國審計委員會還大膽啟用了市場上的會計事務所。每年將自身審計工作的任務以隨機抽取的方式交給市場，讓市場中的會計事務所進行審計。而在私人會計事務所進行審計的過程中，英國的審計委員會扮演非常重要的角色，一方面為其提供技術支持，另一方面制定嚴格的制度對這些企業進行約束，能夠很好將作為第三方獨立機構的會計事務所進行利用。在這點上，考慮到我國目前沒有辦法短時間內達到像審計委員會那樣完全獨立的政府部門，所以本文認為可以由國家審計署授權各特派辦，對所駐各地方政府的經濟活動進行審查和監督。特派辦在需要的情況下，可以聘請有資質的會計師事務所開展審計活動，這種社會會計組織能夠獨立于被審計單位和特派辦之外，從而提高審計結果的真實性。

3、英國的審計委員會保持獨立。英國的審計委員會得以保持獨立的一個重要原因，是其經費來源已經寫入相關法律，經費的來源是有保證的，從而避免了收費的隨意性。筆者認為這點從目前我國的現狀來說是完全可借鑒的，可以在聽取當地政府和會計師協會的意見后，制定相應的審計收費標準，并將結果公之于眾，這樣在每次開展審計工作時就能確定具體的收費標準，避免了經費亂收的情況。

三、審計結果公告制度的完善建議

（一）審計結果公告制度存在的問題

我國審計機關在審計結果公告制度的建立和推行方面做了大量的工作，但還是存在明顯問題：一是受到現行行政型審計體制的約束。從公眾的角度來看，審計結果最大的問題在于都是籠統的概念以及大而全的說明，還沒有能夠實現公眾期待的對于具體問題的分析，以及對每一個問題針對性的解釋。二是法律法規本身的缺陷。《審計法》在用詞上的模糊很大程度上影響了其法律效益以及實用價值。另一方面，由于立法層次的原因，導致《審計法》只能算立法規章，在效力上大打折扣。而且有些內容規定的比較粗糙，不利于審計結果公告的嚴肅與穩定。三是審計結果公告風險較大，與國際水平存在比較大的差距。的確，審計結果公告起到了遏制腐敗的作用，但是同時也將國家的審計質量置于公開境地，增加了國家的審計風險。因而需要建立審計公告的風險管控機制。最后，則更多是和審計結果的改進相關聯。公眾通過審計報告看到政府越來越多的問題，但是問題最后都不了了之，難以得到解決，這給公眾帶來期待的同時，又加劇了公眾的失望。所期望的審計問責風暴差強人意，如果審計背后沒有強有力的追責機制，沒有制度改進的落實機制，則會削弱審計本身所具有的意義。

（二）完善審計結果公告制度的建議

在當前情況下，實行審計結果公告制度本身存在很大的難度。要想切實改變這一問題，需要在相應的機制上做出改變：一是變革當前以行政為主導的審計制度。想要做到這一點，必須使得審計機關從政府行列里面單列出來，歸入人大，建立以人大為主導的立法型審計制度。以人民的名義對其進行監督，從而進一步完善審計結果公告制度。二是完善審計結果公告制度的法律環境。比如將法律用語變得更加肯定和準確，把“可以”的表述變成“應當”，避免用詞的模糊和籠統。三是改進現有的審計模式。成立審計結果公告項目質量檢查委員會，從組織和制度上建立強有力的質量控制體系，嚴格實施三級復核制度。四是確立審計公告項目風險防范機制。首先，成立審計結果公告項目質量檢查委員會和審計報告審查委員會，從組織上和制度上建立強有力的質量控制體系。其次，改進現有的審計模式，逐步引入風險導向審計。最后，全面建立審計人員素質控制體系。

四、審計責任追究制度的完善建議

在政府審計中，實行審計職責的政府審計人員是需要受到監督的，那么如何來規范我國政府審計人員的責任呢？本文認為要完善政府人員責任的相關法規，建立執法過錯責任追究制度，堅持執行審計項目審計組長負責制。

（一）規范政府審計人員責任的法規

當前，我國規范政府審計人員責任的法規主要見于《審計機關審計項目質量控制辦法》，但是其是以角色作為主要的立規依據，也就明確了能夠確認職位的相關責任，例如審計人員、組長、部門負責人。這樣一來，當職位不明確的時候，相關的責任追究就會出現問題。同時另一方面，法規中對于一般責任與領導責任、主要責任與次要責任的確定，都缺乏相應的具體說明。因此，我國應當在法律法規中詳細規定政府審計人員的刑事與民事責任，并嚴厲執行該規定，以做到有法可依、有法必依。

（二）建立執法過錯責任追究制度

執法過錯責任追究制度在行政領域都在實行，任何政府機關都必須依法行政，審計機關需要對自己所作出的審計行為負責，審計也需要受到監督，這個制度的建立能讓審計機關在執行任務時秉持對國家、對人民群眾負責的理念。執法過錯責任追究制度不僅僅限于在追究審計人員執法過錯時起作用，同時對審計人員起到了激勵的作用，能夠提高審計質量。

（三）堅持執行審計項目審計組長負責制

在我國，實行審計項目審計組長負責制是有制度可依的，《中華人民共和國國家審計基本準則》中明確規定了審計小組是進行政府審計的獨立單位，而在這個獨立單位當中，采取審計組長負責制度。在具體的審計實踐中，也證明了審計組長負責制具有現實意義，較為實用，是當前我國加強從嚴治理審計的重要制度保障。

但是我國現行審計組長負責制實施的效果并不是很理想，主要原因是組長和主審的權利與責任不明確。這是因為審計項目一般是由部門負責人來組織并實施的，而審計組長是由部門負責人確定的，部門負責人往往會和審計組長對審計項目的實施情況產生不同的意見，這就會影響審計的質量，而審計組長的職責是有的，但是權力其實是被架空的，這樣就很難真正做到權責對等。

針對這一現象，本文認為需要改進現行審計組長負責制的一些內容，比如說將審計組長的權力真正落到實處，由組長負總責，將組織實施權、取證、匯報權等都賦予審計組長。這樣一來組長的權力一下子就變大了，相對而言他所承擔的責任也將會加大，所以在選拔審計組長的時候需要有很強的專業技能和高尚的品德，嚴格組長的選拔條件，頒發資格證書，一個有能力的組長才能帶領出一個強悍的團隊，組長可以將工作細分，明確哪部分工作該由誰來做，并對其工作內容進行復核，以保障工作的質量。

五、政府審計質量外部監督制度的案例應用

（一）審計署系列案例反映出的問題

1、高校采購審計不理想。高校審計的重點一直都是“收支兩條線”的執行情況。但是近年來高校審計的情況并不理想。2011，在調查的高校中，共計有10所高校未上繳的收入高達58677.74萬元。有些高校的采購狀況也不是非常理想，中國農業大學在2008年度以及2010年度存在利用化整為零的方式來逃避招標或者在招標的過程中沒有通過指定的媒體進行信息的發布的情況。同時中央音樂附小等3家單位在采購學校所需設備時，未實施政府采購相關政策要求，所涉及的金額高達1179.21萬元。

2、國土部挪用1116萬發放人員津補貼。2010年至2011年，中國土地勘測規劃院和中國地質博物館未經上級部門批準，擅自將“國土資源大調查”等項目預算13573.39萬元用于其他項目。2010年至2011年，國土部還自行挪用項目資金1116.25萬元，用于發放人員津貼等與項目無關的支出。對此次審計發現的國土局挪用資金問題，國土資源部方面十分重視，已經讓其將挪用的部分資金歸還相關渠道。而其他問題的整改情況并沒有明確的說明，只是處于整改的狀態中。

3、鐵道部資產管理方式落后。在對鐵道部進行審計的過程中，發現了較為嚴重的問題，其中包括未對其名下的8處共計7006平方米建筑面積的房產進行評估，在做財務報表的時候，統一按照1元來進行資產核算。除此之外，還存在未按照國有資產的使用辦法，沒有經過上級批準，將房產進行出租，取得的收入11370.38萬元也未進行申報，同時還存在將22套房產無償借給鐵路施工企業及物業保安使用的情況。通過審計，鐵道部高度重視，也制定了一系列的方案對審計問題進行整改。

4、文化部公車采購使用不規范問題。通過審計，發現文化部下屬的國家博物館在公務用車的采購和使用上存在較大問題。首先將按照規定應該由政府統一采購的項目交給社會私人代理采購，所涉及的金額高達1636.5萬元。同時在公務用車的數量上，按照制度規定，文化部只能有50輛公務用車，但是在審計過程中發現車輛94輛。通過審計，已經清退和處置的車輛達到12輛，剩下的正在進一步處理的過程中。

5、中科院擴大科研經費發職工福利。其下屬9單位擴大科研經費等預算支出11595.59萬元。2011年，地理所在項目支出中列支在職職工工資福利等2568.02萬元；動物研究所在項目支出中列支在職職工工資福利等2006.08萬元；空間中心在項目支出中列支在職人員工資福利等1706.77萬元。中科院對其下屬單位擴大零余額賬戶資金和科研經費支出范圍的問題，已將資金歸還原渠道。

（二）政府審計質量外部監督制度在系列案例中的應用

在上述研究基礎上，本文對審計署披露的系列案例進行分析，具體如下：

首先，完善審計質量檢查制度。報告中披露的這些問題非常嚴重，而且各部門涉及的金額巨大，但是并不清楚審計署披露的數據是否準確，是否有所隱瞞。例如教育部，中國農業大學2008年采購存在未在指定媒體發布公告或化整為零規避公開招標的問題為何在2012年才披露出來，而2009年審計檢查的時候為什么沒有揭露這一點呢，那么社會公眾對它的可信度是否值得期待？為提高社會公眾的期望值，需要建立更完善的審計質量檢查制度。在我國，審計質量檢查只是上級檢查制度，由于我國行政型的審計體制，在審計中缺乏一定的獨立性，故需要推廣審計質量的同業互查制度和探索審計質量的外部檢查制度。本文認為可行的措施有：一是完善我國審計的法律法規體系，賦予法律法規較強的執行力度。二是聘請知名的會計師事務所或是友好國家的審計委員會對審計結果進行復查和監督。三是建立真正意義上的“外部檢查機制”，不僅包括特派辦聘請的社會力量對政府行為進行審計，還應該立法規范特派辦的行為。

其次，完善審計責任追究制度。在披露的這些問題中，政府審計部門是否把所有的問題都揭露出來，還是說只是揭露了其中的一部分，而且披露的內容中有許多內容都是用很籠統的詞語一筆帶過，公告的內容也不夠具體，沒有將整改的過程和具體時間進行公布。例如鐵道部的整改情況，對此次審計發現的問題，鐵道部高度重視，在審計期間對相關問題制訂了整改方案，目前正在組織整改。就整改情況來說，沒有明確整改的具體時間和具體過程，制定的整改方案是自己部門擬定的，有沒有得到審計機關的認可，或許這種整改方案又是另一種逃避的措施。這種整改情況使得大眾對于政府審計結果公告制度所發揮的作用表示懷疑，故需要對審計結果公告制度的法律環境進行完善，避免法律用詞的模糊，同時成立審計結果公告項目質量檢查委員會，建立審計結果公告制度。

再次，完善審計責任追究制度。為了能夠保障審計質量檢查制度和審計結果公告制度的有效執行，審計責任追究制度是必不可少的。案例中，審計人員對披露的問題所應承擔的責任并沒有明確，讓人覺得審計人員的一切行為都是對的，審計上不存在任何的紕漏，這明顯是不合理的。這正是審計質量外部監督體系的不完善造成的，再加上公眾對審計人員的專業技能和能力并不是十分清楚，使得我國政府審計的效果并不理想，所以要完善政府審計責任追究制度。審計責任追究制度是保障審計質量外部監督體系構建的前提條件，能夠進一步加強審計人員的責任意識，從而降低審計風險，因此為了規范我國政府審計人員的責任，需要完善相關法規，建立執法過錯責任追究制度，堅持執行審計項目審計組長負責制。

1.Flagg James C.,Jenson Richard L.,Ratliff Richard L.. 2006.An empirical comparison of internal and external audit supervision[J].Managerial Auditing Journal,2.

2.陳波.2008.論國家審計質量的外部監督[J].東北財經大學學報，1。

3.陳靜.2004.質量責任追究制度實施的難點及措施[J].中國審計，13。

4.成煥玲.2011.我國國家審計制度研究[J].新西部，21。5.李鶴.2014.論在政府審計中倡導文明審計[J].財政監督，12。

6.于靜、劉金文.2007.借鑒英國審計委員會經驗完善我國政府審計[J].財會月刊，12。

（本欄目責任編輯：范紅玉）

本文系2016年安徽省高校優秀青年人才支持計劃重點項目“高職市場營銷專業工學結合實效性研究”〈項目編號：gxyqZD2016548〉、2014安徽省教學質量工程“市場營銷專業綜合改革試點”〈項目編號：2014zy100〉、2016年安徽省高校優秀青年人才支持計劃重點項目“高職市場營銷專業工學結合實效性研究”〈項目編號：gxyqZD2016548〉的階段成果）

（

淮北職業技術學院）