基于經營決策視角的跨國公司稅務籌劃

（鄭州航空工業管理學院 河南鄭州450015）

世界經濟一體化的不斷深入為我國企業實現跨國經營提供了廣闊的國際平臺，但同時也使這些企業面臨更加激烈的國際競爭。因此，如何在競爭激烈的國際市場上立足，并獲得競爭優勢，是跨國企業的當務之急。積極借鑒國際跨國公司的經營方針并結合企業的實際情況，充分利用各國各地區的稅收政策及相互間的稅制差異進行稅務籌劃，達到股東利益最大化的目的，是我國企業提高國際競爭力的重要戰略之一。

一、跨國公司稅務籌劃的可行性分析

（一）稅收管轄權上的差異

各個國家在稅收管轄權方面根據各自的需要有不同的選擇，使得納稅義務的確定標準各不相同。除了對公民身份的認定標準都是以是否擁有某國國籍來判定外，對收入來源地和居民的判定標準上，各國有不同的規定，如法國的法人居民身份判定標準為是否在法國注冊成立，而新加坡卻是以管理和控制機構所在地為標準。

（二）稅種稅率上的差異

有的國家對個人收入設置綜合稅種，有的則按個人勞務收入、股利收入、資本利得收入等分別設置稅種。有的國家稅率很高、稅負重，有的國家則稅率很低、稅負輕。這些低稅和優稅國一度被用來作為跨國公司建立一個完全所有的“賬面公司”的地點。改革開放之初，我國的稅收優惠政策曾吸引許多發達國家的企業爭相來華投資經營。隨著我國經濟地位的不斷提高，我國的稅收政策也越來越與世界經濟接軌。

（三）稅基上的差異

為避免國際重復征稅和國家稅收管轄權的沖突而締結的國際稅收協議在過去的幾十年里發揮了巨大的作用，目前世界上國與國之間簽訂的雙邊稅收協議已有1 000多個。所有這些不同的納稅規定，在客觀上都可以成為跨國納稅人選擇最有利于自己的納稅制度和法律規定，以達到承擔最小納稅義務的重要條件。在計算應稅所得額時，各國對費用的確認和分配、資產的計價等項目的規定都有所不同。制定正確的會計政策，選擇適當的會計核算方法，是減輕國外子公司稅負，提高跨國公司整體稅后利潤的重要途徑。我國企業在跨國經營中通過對國外稅法允許采用的不同的存貨計價方法、固定資產折舊方法、分期收款銷售利潤確定方法、匯兌損益與外幣計價方法等的比較和分析，需要跨國公司選擇適當的會計核算方法，提高整體稅后利潤。

二、跨國公司稅務籌劃的基本方法

（一）利用關聯交易中的轉移定價進行稅務籌劃

轉移定價作為內部貿易不可缺少的手段以及跨國公司為實現全球利潤最大化的普遍做法，轉移價格在跨國公司中的特殊角色，使其在國際稅務籌劃中有著重要的地位?？鐕巨D移價格是以不同國家的稅率高低作為優先考慮對象，制定的價格與國際市場完全不同，偏離其本身價值，以借助轉移價格對納稅的影響實現利潤的轉移，減輕公司總體的納稅額。當跨國公司在其子公司之間進行交易時，面臨如何制定內部價格的問題，原則上這種轉移價格不會對稅收方面產生危害。在一個跨國公司里，子公司都根據所在國的稅法納稅，從跨國公司全球的角度來看，人為地通過協調內部價格來轉移稅收，可以產生利潤。

表1 轉移定價不同對凈收入的影響

以Mintel制造公司的轉移定價策略為例說明：表1說明Mintel制造公司在兩個內部機構具有不同稅率的情況下，公司內部之間不同的轉移定價對集團公司總的凈收入的影響。

由表1可以看出不同的轉移定價對集團公司的總利潤產生了非常明顯的影響，相對于低價策略，高轉移定價策略可以給Mintel帶來更多的凈收益，每單位高$60［（2 000-2 400）×（0.25-040）］。高加價策略使得每單位產品銷售所得應稅收益有$400從接受國轉移到轉移國，他們在轉移國交稅，稅率要低15%。從而，Mintel繳納的每單位銷售產品的所得稅從$395降低到$335，本例中就是通過高的轉移定價把利潤保留在稅率較低的制造公司，達到了降低集團公司總體稅負的目的。之所以會出現如此大的差別就在于兩子公司所在國家或地區有不同的所得稅稅率造成的。許多國家出臺了形式不一的稅收優惠政策，為跨國公司減輕自己的整體稅負帶來了很多的便利。在具體的跨國公司稅務籌劃過程中，應因地制宜利用高轉移定價抑或是低轉移定價稅收政策。

（二）通過設立中介國際公司進行稅務籌劃

在進行國際稅務籌劃的過程中，跨國公司一般都是充分利用國際避稅地的有利條件和本國的推遲課稅優惠，將轉移定價及國際稅收協定的條款等用于減輕國際稅收負擔的手段綜合起來使用。減少東道國的公司所得稅和預提稅，以及母公司居住國對海外匯回利潤征收的所得稅是稅務籌劃的主要目標，充分利用中介國際控股公司、中介國際貿易公司等中介國際公司可以較好地實現這一目標。

首先，通過該控股公司對海外子公司進行參股，并取得股息。由于控股公司一般設在有廣泛稅收協定的國家，所以它從其他國家取得股息時就很容易享受到股息來源國的稅收優惠。應當注意的是，中介國際控股公司所在的居住國應當既有廣泛的稅收協定，又對本國居民取得的海外股息實行免稅或低稅政策，同時，控股公司所在國向非居民支付的股息征收的預提稅要盡可能的低。

其次，當跨國公司集團內部的制造公司和銷售子公司都位于高稅國時，就可以在避稅地或低稅國建立一個中介國際貿易公司，將公司制造的產品通過該中介貿易公司轉售給銷售子公司。同時還可以結合轉讓定價來減輕稅收負擔。目前適宜作為中介國際貿易公司所在國的國家或地區主要是瑞士和我國的香港等。

例如A國設有母公司N，B國、C國分別設有子公司N1、N2，在E國設有基地公司e。N1的產品實際上是直接運到N2對外銷售的。從下面的產品流轉來看，N2直接接受來自N1的產品，但從銷售關系上來看，先有N1以低價向e出售產品，再由e加價售給N2，這部分價差形成的利潤就沉淀在了e公司的賬上，而E國為避稅地，稅負低甚至是無稅的，因此，就達到了避稅的目的，如下圖所示：

圖1 各公司購銷關系示意圖

（三）通過避免設立常設機構進行稅務籌劃

常設機構是企業進行全部或部分營業的固定場所?，F在，常設機構已成為許多締約國判定對非居民營業利潤征稅與否的標準。對于跨國公司而言，避免構成常設機構也就避免了在該非居住國無限的納稅義務?？鐕究赏ㄟ^貨物購買、存貨管理、貨物倉儲或其他輔助性營業活動而并非設立一個常設機構來達到在非居住國免于納稅的優惠。

例如日本早在20世紀80年代初就興建了許多海上流動工廠車間，這些工廠車間全部設置在船上，可以流動作業。這些流動工廠曾先后到亞洲、非洲、南美洲等地進行流動作業。1981年，日本的一家公司到我國收購花生，該公司派出它的一個海上車間在我港口停留27天，把收購的花生加工成花生漿，把花生皮壓碎后制成板又賣給我國。結果，我國從日本獲得的出售花生收入的64%又返還給日本，而且日本公司獲得的花生皮制板的收入稅款分文未交。造成這一現象的原因就是我國和其他多數國家都對非居民公司的存留時間作了規定，日本公司就是利用這一規定來合法避稅的。

（四）選擇有利的國際組織形式進行稅務籌劃

在日常經營中，跨國公司除考慮基礎設施、原材料供應、金融環境、技術和勞動力供應等常規因素以外，要充分利用不同國家和地區的稅制差異或區域性稅收傾斜政策，選擇整體稅負較低的地區或稅區進行投資。在綜合選定了有利的投資地后，公司組織形式的選擇就成為另一個亟待解決的問題，建立分公司還是子公司，要依具體情況而定。分公司不是與母公司分開的單獨公司，它是母公司的延伸，無論其賺得的積極或消極所得，無論其外國來源所得是否交付給母公司，都被并入母公司的國內來源所得計算所得稅。外國子公司是跨國公司在外國獨立的附屬組織，其獲得的所得只有以股利的形式支付給母公司才會在母國納稅。在企業組織形式選擇的稅務籌劃過程中，一定要融入動態籌劃的思想，例如，在生產經營初期設立分公司或者常設機構，等到生產經營正?；?，再改設為子公司。因為在設立初期產生虧損的概率極大，運用分公司或常設機構形式進行生產經營活動，可以用其產生的虧損沖減總公司利潤，減少總公司的應納稅額。而等到生產經營出現盈利后，改設子公司，可以充分利用國家對新建企業的稅收優惠政策進行籌劃。

綜上所述，在稅務籌劃過程中跨國公司有必要注意及時了解全球的經濟動向、選擇有利的投資地點、積極主動的運用轉移定價、對稅務籌劃進行全局考慮等相關問題。企業的稅務籌劃工作要做到全局性和綜合性，企業只有在考慮了各國各地區的情況，權衡利弊以后制定出稅務籌劃方案才是可行的，只有在企業健康快速發展的基礎之上的稅務籌劃才是有意義的。